Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 5 октября 2012 г. N Ф02-4444/12 по делу N А19-3477/2012 (ключевые темы: материалы налоговой проверки - уточненная налоговая декларация - камеральная налоговая проверка - имущественные права - вышестоящий налоговый орган)

Резолютивная часть постановления объявлена 4 октября 2012 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 5 октября 2012 года.

Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего судьи Парской Н.Н.,

судей: Левошко А.Н., Новогродского И.Б.,

при участии в судебном заседании Толмачевой М.С. - представителя Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Иркутской области по доверенности N03-12 от 24.01.2012 и Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области по доверенности N 08-10/000688 от 18.01.2012,

рассмотрев в судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Иркутской области и Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области на решение Арбитражного суда Иркутской области от 25 апреля 2012 года по делу N А19-3477/2012 и постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 29 июня 2012 года по тому же делу (суд первой инстанции - Загвоздин В.Д.; суд апелляционной инстанции: Басаев Д.В., Доржиев Э.П., Ткаченко Э.В.),

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Витим-Лес" (ОГРН 1033802600050, место нахождения: Иркутская обл., г. Бодайбо; далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Иркутской области (ОГРН 1043802089418, место нахождения: Иркутская обл., г. Усть-Кут; далее - налоговая инспекция) о признании незаконными: решения от 10.10.2011 N 385 в части отказа в возмещении суммы налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2009 года в размере 1 276 334 рубля, заявленной к возмещению по второй уточненной налоговой декларации, и решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области (ОГРН 1043801064460, место нахождения:

г. Иркутск; далее - вышестоящий налоговый орган управление) от 19.12.2011 N 26-16/59624 об оставлении решения без изменения, апелляционной жалобы без удовлетворения.

Решением Арбитражного суда Иркутской области от 25 апреля 2012 года заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 29 июня 2012 года решение суда оставлено без изменения.

Не согласившись с решением суда и постановлением апелляционной инстанции, налоговая инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке их законности и обоснованности в связи с нарушением судом норм материального права.

По мнению заявителя кассационной жалобы, обществом представлена уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2009 года при отсутствии оснований для ее подачи, установленных статьей 81 Налогового кодекса Российской Федерации. Налоговая инспекция ссылается на то, что обществом пропущены процессуальные сроки для обращения в арбитражный суд с заявлением в связи с тем, что обстоятельства, связанные с отказом в возмещении из бюджета налога на добавленную стоимость в сумме 1 276 334 рубля, стали известны налогоплательщику в момент получения результатов камеральной налоговой проверки первоначальной налоговой декларации за спорный налоговый период, решение по которой не было обжаловано в судебном порядке.

Налоговая инспекция также не согласна с выводами судов о нарушении существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки при проведении налоговой проверки. Кроме того, налоговая инспекция полагает, что судами неправомерно отклонено в качестве доказательства заключение о проведении почерковедческой экспертизы, поскольку незначительная опечатка в исследовательской части заключения не может служить основанием для признания выводов такой экспертизы недействительными. Налоговая инспекция также оспаривает вывод судов о том, что материалами налоговой проверки, представленными в материалы дела, не подтверждается факт фиктивности хозяйственных отношений с контрагентами обществом с ограниченной ответственностью (ООО) "Леспроммаш" и ООО "РосТорг".

Не согласившись с решением суда и постановлением апелляционной инстанции, налоговое управление обратилось в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке их законности и обоснованности в связи с нарушением судом норм материального права.

Управление полагает незаконным оспаривание налогоплательщиком и признание судом незаконным своего решения по рассмотрению апелляционной жалобы общества на решение налоговой инспекции.

В своей кассационной жалобе управление указывает, что решение вышестоящего налогового органа не является самостоятельным ненормативным правовым актом, поскольку не изменяет правовое положение налогоплательщика, не возлагает на него дополнительным налоговых обязательств и санкций. По мнению управление, решение вышестоящего налогового органа является лишь один из этапов вступления в силу ненормативного правового акта налоговой инспекции и самостоятельно не нарушает права и законные интересы налогоплательщика.

В отзыве на кассационные жалобы общество выражает согласие с обжалуемыми судебными актами.

Кассационные жалобы рассматриваются в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Общество надлежащим образом извещено о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, однако своих представителей в судебное заседание не направило.

Проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правильность применения судом норм материального и соблюдения норм процессуального права, а также соответствие выводов суда установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к следующим выводам.

Как установлено Арбитражным судом Иркутской области, налоговой инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной обществом 13.05.2011 уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2009 года.

По результатам налоговой проверки налоговой инспекцией составлен акт от 29.08.2011 N 1114 и вынесено решение от 10.10.2011 N 385 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым также отказано в возмещении 1 276 334 рублей налога на добавленную стоимость.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 19.12.2011 N 26-16/59624 решение налоговой инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения

Считая, что указанные ненормативные акты нарушают его права и законные интересы в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании решений налоговой инспекции и налогового управления незаконными в названной части.

Арбитражный суд, удовлетворяя заявленные требования, исходил из того, что налогоплательщиком подтверждена обоснованность заявленной к возмещению из бюджета суммы налога на добавленную стоимость, поскольку при подаче уточненной налоговой декларации за 3 квартал 2009 года представлены все установленные налоговым законодательством первичные учетные документы. Судом отклонены доводы налоговой инспекции о несоответствии требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации представленных счетов-фактур по контрагентам ООО "Леспроммаш" и ООО "РосТорг". Кроме того, суд пришел к выводу о нарушении налоговой инспекцией существенных условий процедуры вынесения оспариваемого ненормативного акта по результатам камеральной налоговой проверки.

Арбитражный апелляционный суд оставил решение суда первой инстанции без изменения. При этом апелляционный суд отклонил как противоречащие действующему законодательству и материалам дела доводы апелляционной жалобы налогового управления о том, что самостоятельно решение вышестоящего налогового органа от прав и интересов налогоплательщика не нарушает.

Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа считает выводы судебных инстанций законными и обоснованными.

В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации общество является плательщиком налога на добавленную стоимость.

В силу статьи 80 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан представлять в налоговый орган налоговые декларации по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Статьей 81 установлено право налогоплательщиков подавать уточненные налоговые декларации в случае обнаружения ошибок при исчислении соответствующего налога.

Как следует из материалов дела, обществом представлена уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2009 года.

Согласно статье 88 Налогового кодекса Российской Федерации на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа, по месту нахождения налогового органа проводится камеральная налоговая проверка.

В силу пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы обязаны: направлять налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту копии акта налоговой проверки и решения налогового органа, а также в случаях, предусмотренных Налогового кодекса Российской Федерации, налоговое уведомление и (или) требование об уплате налога и сбора; по заявлению налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента выдавать копии решений, принятых налоговым органом в отношении этого налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента.

Согласно пункту 3 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых; выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений.

В силу положений подпункта 9 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик вправе получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, что обеспечивается обязанностью налогового органа направить налогоплательщику копии акта налоговой проверки и решения налогового органа.

В пункте 3.1 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации установлена обязанность налогового органа прилагать к акту налоговой проверки документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.

При рассмотрении настоящего дела судами установлено и налоговой инспекцией не опровергнуто, что камеральная проверка проведена налоговой инспекцией с существенным нарушением.

Материалами дела подтверждается, что в нарушение вышеназванных норм права акт камеральной налоговой проверки на 14 листах совместно с извещением о рассмотрении материалов налоговой проверки и уведомлением о получении решения направлены обществу почтой сопроводительным письмом от 05.09.2011 N 13-09/04/016600 без приложения документов, подтверждающих выявленные в ходе проверки факты нарушений законодательства о налогах и сборах, а также заверенных налоговым органом выписок банка. Доказательства направления в адрес налогоплательщика документов, подтверждающих выявленные в ходе проверки факты нарушений законодательства о налогах и сборах, а также ознакомление налогоплательщика с данными документами, налоговой инспекцией на запросы суда не представлены.

Пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации установлено право лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих на представление письменных возражений по указанному акту. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, суды пришли к обоснованному выводу, что не только полное отражение в акте налоговой проверки выявленных нарушений, но и последующее изучение и составление налогоплательщиком возражений на него, являются обязательным условием осуществления налоговым органом дальнейшей процедуры привлечения налогоплательщика к ответственности.

Согласно пункту 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, в том числе необеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и необеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения, является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Суды первой инстанции и арбитражный апелляционный суд, оценивая характер допущенных налоговой инспекцией нарушений требований Налогового кодекса Российской Федерации и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения, сделали правомерный вывод о том, что допущенные нарушения являются существенными, влекут признание оспариваемого решения незаконным, как нарушающего права и законные интересы заявителя.

В своей кассационной жалобе налоговая инспекция ссылается на обстоятельства, уже явившиеся предметом рассмотрения по существу в суде первой инстанции и арбитражном апелляционном суде.

Ддовод налоговой инспекции о пропуске обществом установленного процессуального срока для обращения в арбитражный суд с заявлением, судами проверен и обоснованно отклонен, поскольку предметом исследования и оценки судами является конкретный ненормативный правовой акт, а именно решение налоговой инспекции от 10.10.2011 N 385. При этом ссылка налоговой инспекции на то, что обстоятельства предъявления налога к возмещению установлены иным более ранним ненормативным актом, судебными инстанциями правомерно отклонена, как не имеющая правового значения для правильного рассмотрения настоящего дела, в связи с тем, что приведенное налоговой инспекцией решение от 26.04.2010 N 191 налогоплательщиком не оспаривается.

Налоговая инспекция в кассационной жалобе также не соглашается с выводом судов о том, что материалами по делу не подтвержден факт нереальности хозяйственных операций общества с контрагентами ООО "Леспроммаш" и ООО "РосТорг".

В силу статей 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные или выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Суды пришли к правильному выводу о недоказанности налоговой инспекцией факта получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Как следует из пояснений налоговой инспекции по делу, а также из ее кассационной жалобы, основанием для отказа в возмещении налогоплательщику налога на добавленную стоимость, уплаченного при хозяйственных операциях с контрагентами ООО "Леспроммаш" и ООО "РосТорг", послужили выводы налоговой инспекции о несоответствии А, выставленных данными контрагентами, требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

По мнению налоговой инспекции, указанное обстоятельство подтверждается заключением почерковедческой экспертизы от 31.03.2010 N 44-03/10, согласно которой спорные счета-фактуры подписаны не директором Панишевым Д.С., а неустановленными лицами.

Судами обеих инстанций дана оценка представленному в материалы дела заключению почерковедческой экспертизы и установлены несоответствия в исследовательской части заключения в отношении предмета исследования, в связи с чем судами указанное заключение признано ненадлежащим доказательством.

Кроме того, на основании оценки иных представленных в материалы дела доказательств суды признали не подтвержденными доводы налоговой инспекции о непричастности Панишева Д.С. в осуществлении руководства ООО "Леспроммаш" и ООО "РосТорг".

Доводы налоговой инспекции о том, что спорные юридические лица являются недобросовестными контрагентами и не соблюдают налоговое законодательство, судами обеих инстанций оценены и обоснованно отклонены как не подтвержденные материалами дела.

При таких обстоятельствах у суда кассационной инстанции отсутствуют предусмотренные статьей 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основания для изменения или отмены судебных актов о признании незаконным решения налоговой инспекции от 10.10.2011 N 385.

При изложенных обстоятельствах у суда кассационной инстанции не имеется оснований для удовлетворения кассационной жалобы налоговой инспекции.

Судами также признано подлежащим удовлетворению требование общества о признании незаконным решения налогового управления от 19.12.2011 N 26-16/59624, которым утверждено оспариваемое решение налоговой инспекции.

Удовлетворяя заявленные требования в данной части, суды руководствовались пунктом 2 статьи 140 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому решение вышестоящего налогового органа по апелляционной жалобе направлено на изменение (прекращение) конкретных правоотношений, прав и обязанностей налогоплательщика, или на возникновение таких правоотношений, приданием законной силы решению нижестоящего налогового органа путем его утверждения и ввода в действие (пункт 2 статьи 101.2 Кодекса).

При этом суды учли, что по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки на основании апелляционной жалобы вышестоящий налоговый орган выносит решение, являющееся ненормативным правовым актом, поскольку содержит властные предписания органа исполнительной власти, направленное конкретному лицу (нижестоящему налоговому органу) в отношении конкретного лица (заявителя), его конкретных прав и обязанностей.

Исследовав оспариваемое решение налогового управления, суд первой инстанции пришел к выводу, что в нем содержатся указания о признании вступившим в силу решения налоговой инспекции, с чем законодательство о налогах и сборах связывает начало течения срока на взыскание налогов в бесспорном или судебном порядке. Поскольку в данном решении предписывается исполнить решение инспекции, являющегося незаконным, на общество возложена обязанность, нарушающая его законные интересы.

Таким образом, суды обоснованно признали решение налогового управления самостоятельным ненормативным правовым актом налогового органа, выражающим результат рассмотрения апелляционной жалобы общества по конкретным вопросам, содержащим властные предписания и порождающим возникновение, изменение и прекращение конкретных правоотношений, прав и обязанностей инспекции и общества.

В своей кассационной жалобе налоговое управление не приводит конкретных норм права, согласно которым решение вышестоящего налогового органа не может быть предметом оспаривания в судебном порядке. Довод кассационной жалобы налогового управления о том, что решение вышестоящего налогового органа является лишь одним из этапов вступления в силу ненормативного правового акта налоговой инспекции и самостоятельно не нарушает права и законные интересы налогоплательщика, не соответствует положениям действующего законодательства о налогах и сборах. В связи с чем кассационная жалоба налогового управления не подлежит удовлетворению.

Доводы налоговой инспекции и налогового управления, несмотря на ссылку о неправильном применении судами норм материального права, по существу направлены на переоценку фактических обстоятельств по делу,

В силу статьи 286 и части 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции не имеет законных оснований для переоценки признанных судами обстоятельств, поскольку они основаны на полном и всестороннем исследовании доказательств и при правильном применении норм материального и процессуального права

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 25 апреля 2012 года по делу N А19-3477/2012 и постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 29 июня 2012 года по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.