Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 18 января 2023 г. N Ф03-5588/22 по делу N А73-19134/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 11 января 2023 года.

Полный текст постановления изготовлен 18 января 2023 года.

Арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:

председательствующего судьи: Н.В. Меркуловой

судей: Т.Н. Никитиной, Л.М. Черняк

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью "Новоторг-ДВ": представитель не явился;

от Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю: Румянцева И.Г., представитель по доверенности от 17.11.2022 N 45-14/24738@; Максимов К.В., представитель по доверенности от 31.10.2022 N 05-14/13401;

рассмотрев в проведенном с использованием веб-конференции судебном заседании кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю

на решение от 04.05.2022, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 17.08.2022

по делу N А73-19134/2021 Арбитражного суда Хабаровского края

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Новоторг-ДВ" (ОГРН 1122703004060, ИНН 2703066055, адрес: 680000, Хабаровский край, г. Хабаровск, ул. Калинина, д. 38, пом. 5)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Комсомольску-на Амуре Хабаровского края (ОГРН 1042700034585, ИНН 2703003087, адрес: 681000, Хабаровский край, г. Комсомольск-на-Амуре, ул. Кирова, д. 68), Управлению Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю (ОГРН 1042700168961, ИНН 2721121446, адрес: 680000, Хабаровский край, г. Хабаровск, ул. Дзержинского, д. 41)

об отмене в части решения

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Новоторг-ДВ" (далее - заявитель, общество, ООО "Новоторг-ДВ") обратилось в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением, уточенным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Комсомольску-на-Амуре (далее - инспекция, налоговый орган, ИФНС России по г. Комсомольску-на-Амуре) от 24.05.2021 N 15-19/01778дсп с изменениями, внесёнными решением ИФНС по г. Комсомольску-на-Амуре от 25.05.2021 N 15-19/00843 и решением Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю от 01.09.2021 N 13- 09/257/17154@ (далее - управление, УФНС России по Хабаровскому краю) в части: доначисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 1 728 752 руб. 87 коп.; привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 57 564 руб.; доначисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 4 211 331 руб., начисления пени в сумме 1 331 357 руб. 75 коп. и привлечения к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ в сумме 1 684 533 руб.; доначисления страховых взносов на обязательное медицинское страхование в сумме 2 040 746 руб., начисления пени в сумме 664 999 руб. 53 коп. и привлечения к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ в сумме 816 298 руб.; начисления страховых взносов на обязательное социальное страхование в сумме 27 887 руб., начисления пени в сумме 9 967 руб. 82 коп. и привлечения к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ за неуплату страховых взносов на обязательное социальное страхование в виде штрафа в размере 11 155 руб.

Определением суда первой инстанции от 20.12.2021 к участию в деле в качестве соответчика привлечено УФНС России по Хабаровскому краю.

Решением Арбитражного суда Хабаровского края от 04.05.2022, оставленным без изменения постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 17.08.2022, требования общества удовлетворены в полном объеме.

Ссылаясь в кассационной жалобе на неправильное применение судами первой и апелляционной инстанций норм материального права, несоответствие выводов, содержащихся в судебных актах, фактическим обстоятельствам дела и представленным доказательствам, УФНС России по Хабаровскому краю просит Арбитражный суд Дальневосточного округа решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить и направить дело на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции.

В жалобе управление настаивает на том, что выводы инспекции о подмене трудовых отношений между ООО "Новоторг-ДВ" и Башвиновой Т.А. гражданско-правовыми основаны на совокупности установленных в ходе проверки обстоятельств, указывающих на формальное составление гражданско-правового договора, не отличающегося по содержанию от трудового договора. По мнению заявителя жалобы, целью заключения договора управления с Башвиновой Т.А. являлось исключительно уклонение общества от уплаты налога и сбора. В жалобе приведено подробное описание обстоятельств, установленных в ходе налоговой проверки, изложен сравнительный анализ условий договора управления, заключенного с ИП Башвиновой Т.А. 10.04.2017, и трудового договора, заключенного с Башвиновой 12.04.2014, также обращено внимание на то, что в суд первой инстанции обществом представлены документы, которые не были предметом исследования в ходе налоговой проверки. По второму эпизоду, связанному с выдачей в 2017 году Башвиновой Т.А. денежных средств в сумме 32 245 000 руб. из кассы общества, управление приводит доводы о том, что указанная сумма является экономической выгодой Башвиновой Т.А., в связи с чем подлежала обложению НДФЛ.

В отзыве на кассационную жалобу ООО "Новоторг-ДВ" заявило о своем несогласии с изложенными в ней доводами, считает, что у суда округа оснований для отмены принятых по делу судебных актов не имеется.

В заседаниях суда округа 16.11.2022, 24.12.2022, 11.01.2023 представители управления на доводах жалобы настаивали, представители налогоплательщика, принявшие участи в судебных заседаниях 16.11.2022, 24.12.2022, просили жалобу отклонить. Определением суда округа от 16.11.2022 ИФНС России по г. Комсомольску-на-Амуре в порядке процессуального правопреемства на основании статьи 48 АПК РФ заменена на УФНС Росси по Хабаровскому краю.

Арбитражный суд Дальневосточного округа, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, изучив доводы жалобы и отзыва, исследовав материалы дела, приходит к следующему.

При рассмотрении данного дела судами установлено, что инспекцией в период с 25.11.2019 по 14.07.2020 проведена комплексная выездная налоговая проверка ООО "Новоторг-ДВ" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов, страховых взносов за 2016-2018 годы.

По результатам проверки налоговый орган пришел к выводу о нарушении обществом положений пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, поскольку договор об оказании услуг управления юридическим лицом с управляющим - индивидуальным предпринимателем Башвиновой Т.А. заключен формально, с целью прикрытия фактических трудовых взаимоотношений и получения необоснованной налоговой экономии в виде занижения налоговой базы по НДФЛ и страховым взносам. Кроме того, сделав вывод о том, что Башвинова Т.А. в спорном периоде фактически являлась генеральным директором общества, и, установив, что в 2017 году она получила в подотчет из кассы общества 32 245 000 руб. и не представила документы о расходовании указанных денежных средств для целей осуществления обществом производственной деятельности, инспекция пришла к выводу о неисполнении обществом обязанности налогового агента по исчислению и уплате НДФЛ и страховых взносов по данному эпизоду (акт проверки от 14.07.2020 N 14-18/13).

24.05.2021 ИФНС России по г. Комсомольску-на-Амуре принято решение N 15-19/01778, которым обществу доначислены, в том числе в связи с несоблюдением положений подпункта 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ страховые взносы в общей сумме 6 279 964 руб., пени 1 986 325 руб. 10 коп., штраф по пункту 3 статьи 122 НК РФ в размере 2 511 984 руб.; в связи с несоблюдением положений подпункта 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ начислены штрафные санкции по пункту 1 статьи 123 НК РФ в размере 1 040 370 руб., пени по НДФЛ в размере 1 787 129 руб. 10 коп., налогоплательщику предписано представить уточненные справки по форме 2-НДФЛ за проверенные периоды в отношении, в том числе Башвиновой Т.А., с уточнением сумм полученных ею доходов, подлежащих налогообложению.

По результатам апелляционной проверки УФНС России по Хабаровскому краю решением от 01.09.2021 N 13-09/257/17154@ решение инспекции отменило в части штрафных санкций по пункту 1 статьи 123 НК РФ, превышающих 57 564 руб.; единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2018 год в сумме 41 023 руб., соответствующих данной сумме пени, а также штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ, в остальной части решение инспекции оставлено без изменения.

ООО "Новоторг-ДВ", полагая, что решение налогового органа в части доначисления пени по НДФЛ, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 123 НК РФ, доначисления страховых взносов, начисления пени в связи с неуплатой страховых взносов и привлечения к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ, по эпизодам, указанным в пунктах 2.1.2. и 2.1.3 решения инспекции, не соответствует налоговому законодательству и нарушает права и законные интересы общества, обратилось в арбитражный суд с вышеуказанным заявлением.

Суды первой и апелляционной инстанций признали требования налогоплательщика обоснованными, в связи с этим удовлетворили заявленные требования. Суды посчитали, что с учетом установленных по делу обстоятельств заключенный с ИП Башвиновой Т.А. договор управления от 10.04.2017 не может быть квалифицирован в качестве трудового договора, также признали не имеющим правового значения довод инспекции об отсутствии экономической эффективности привлечения обществом предпринимателя в качестве управляющего. Относительно эпизода получения ИП Башвиновой Т.А. 32 245 000 руб. суды указали, что данная сумма является доходом ИП Башвиновой Т.А. и подлежит учету в целях налогообложения данным лицом в зависимости от выбранной системы налогообложения.

Суд округа, проверив в порядке, установленном главой 35 АПК РФ, правильность применения судами норм материального и процессуального права, соответствие выводов судов установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, оснований для отмены или изменения обжалуемых судебных актов не нашел.

Пунктом 1 статьи 42 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" предусмотрена возможность передачи полномочий единоличного исполнительного органа общества с ограниченной ответственностью управляющему. Принятие решений о передаче полномочий единоличного исполнительного органа общества коммерческой организации или индивидуальному предпринимателю, об утверждении управляющего и условий договора с ним относится к компетенции общего собрания участников либо совета директоров (наблюдательного совета) (подпункт 2 пункта 2.1 статьи 32, подпункт 4 пункта 2 статьи 33 указанного Закона).

Общество, передавшее полномочия единоличного исполнительного органа управляющему, осуществляет гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через управляющего, действующего в соответствии с федеральными законами, иными нормативными правовыми актами Российской Федерации и Уставом общества.

Статьей 54.1 НК РФ установлены пределы осуществления прав налогоплательщика по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора и страховых взносов.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 данной статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй Налогового кодекса Российской Федерации при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (пункт 2 статьи 54.1 НК РФ).

В соответствии с пунктом 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" суд отказывает в признании обоснованности получения налоговой выгоды, если установит, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.

Из материалов дела следует, что между обществом и ИП Башвиновой Т.А. 10.04.2017 заключен договор об оказании услуг по управлению юридическим лицом управляющим - индивидуальным предпринимателем. За период с апреля 2017 года по сентябрь 2018 года обществом предпринимателю произведена оплата за оказанные услуги в сумме 7 769 616 руб.

По мнению налогового органа, указанный выше договор исполнялся как трудовой договор и имеет признаки трудового договора, заключен без намерения Башвиновой Т.А. осуществлять самостоятельную предпринимательскую деятельность, составлен исключительно с целью получения необоснованной налоговой экономии, которая образовалась в результате не исчисления и неуплаты в бюджет с доходов Башвиновой Т.А. НДФЛ по ставке 13 %, страховых взносов, в условиях высокого уровня дохода, при незначительных затратах и минимальной налоговой нагрузке предпринимателя, применяющей упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы" (6%).

Вместе с тем, проанализировав положения статей 15, 17, 21 56, 57, 91, 100, 129, 130 Трудового кодекса Российской Федерации, статей 2, 779-781 Гражданского кодекса Российской Федерации применительно к фактическим обстоятельствам данного дела, суды первой и апелляционной инстанций установили, что в оспариваемом решении не отражены признаки, позволяющие в соответствии с трудовым законодательством квалифицировать отношения, возникшие между налогоплательщиком и Башвиновой Т.А. по договору о передаче полномочий управляющему, в качестве трудовых отношений.

Проанализировав представленные в материалы дела доказательства, суды пришли к выводу о том, что взаимоотношения между обществом и предпринимателем в спорный период фактически строились на основе договора о передаче полномочий управляющему.

В соответствии с условиями заключенного с ИП Башвиновой Т.А. договора от 10.04.2017 оплата оказанных услуг производилась в зависимости от показателей работы налогоплательщика (дополнительные соглашения 11.04.2017 N 1, от 01.01.2018): в процентах от валовой прибыли; в процентах от чистой прибыли, увеличенной на сумму налогов и уплаченных процентов. Вознаграждение индивидуальному предпринимателю выплачивалось на основании актов оказания услуг, составленных на основе данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. Налогоплательщик не вел учета рабочего времени Башвиновой Т.А., не выплачивал пособия, не оформлял отпуска, не обеспечивал гарантии и компенсации, установленные трудовым законодательством.

Судами обращено внимание на то, что в 2017 году ИП Башвинова Т.А. оказывала аналогичные услуги еще 11 организациям, то есть вела профессиональную предпринимательскую деятельность в виде управления юридическими лицами.

Как верно отмечено судами, выявленное налоговым органом сходство элементов трудового договора, заключенного Башвиновой Т.А. и обществом в 2014 году, с договором управления, заключенным ИП Башвиновой Т.А. и обществом 10.04.2017, обусловлено, прежде всего, выполнением одинаковых по своему содержанию функций единоличного исполнительного органа, полномочия которого определены статьей 40 Федерального закона N 14-ФЗ, поэтому является недостаточным обстоятельством, позволяющим считать, что фактические взаимоотношения между указанными лицами были трудовыми.

Также судами учтено, что ранее (до заключения с Башвиновой Т.А. договора от 10.04.2017) в период с 13.07.2015 по 18.08.2015 и с 27.04.2016 по 10.04.2017 обязанности единоличного исполнительного органа налогоплательщика исполняло ООО "Новоторг-Розница", договор с которым по своему содержанию идентичен договору, заключенному с ИП Башвиновой Т.А. После прекращения срока действия договора управления, заключенного с ИП Башвиновой Т.А., аналогичный договор 09.10.2018 заключен с ИП Варфаломеевым М.Г.

Таким образом, использование обществом предусмотренного статьей 67.1 Гражданского кодекса Российской Федерации и статьей 42 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" механизма передачи полномочий единоличного органа управляющему или управляющей компании является обычной практикой ведения обществом бизнеса.

Отклоняя довод инспекции об отсутствии экономической эффективности в привлечении налогоплательщиком ИП Башвиновой Т.А. в качестве управляющего, суды исходили из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определениях от 04.06.2007 N 320-О-П и N 366-О-П, о недопустимости оценки обоснованности расходов налогоплательщика с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата, так как налоговое законодательство не использует понятие "экономическая целесообразность" и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. Судебный, а равно налоговый контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов (и, соответственно, налоговых органов) выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Согласно пункту 3 статьи 54.1 НК РФ наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Налоговое законодательство исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики (часть 7 статьи 3 НК РФ), в силу которой предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в представленных им документах, - достоверны. Хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности.

В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, при этом недопустимо доначисление налогов, исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата.

Выводы инспекции о неэффективности избранного ООО "Новоторг-ДВ" метода управления и снижении рентабельности, показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, обусловленные обычными экономическими причинами, не могут опровергать наличие у сторон договора передачи полномочий исполнительного органа и не свидетельствуют о недобросовестном поведении налогоплательщика в рассматриваемых правоотношениях.

Суды не установили оснований, позволяющих сделать однозначный вывод о том, что общество и ИП Башвинова Т.А. в рассматриваемом случае злоупотребили правами с целью получения необоснованной налоговой экономии каждой из сторон.

Оценив представленные в материалы дела доказательства по правилам, предусмотренным статьей 71 АПК РФ, суды признали противоречащим фактическим обстоятельствам дела и основанным на неправильном применении норм материального права довод инспекции о том, что ИП Башвинова Т.А. не выполняла функции управляющего налогоплательщика, а фактически состояла в трудовых отношениях с обществом. Налоговым органом не опровергнута действительность сделки заключенной между обществом и ИП Башвиновой Т.А., реальность её исполнения и наличие у сторон сделки разумных деловых целей, не доказан факт искажения сведений о фактах хозяйственной сделки, а также то, что основной целью совершения сделки является неуплата налога и сбора.

Приведенные в кассационной жалобе доводы сводятся к оценке целесообразности заключения обществом договора о передаче полномочий единоличного исполнительного органа индивидуальному предпринимателю и факта исполнения ИП Башвиновой Т.А. функций управляющего не опровергают.

По эпизоду, связанному с получением ИП Башвиновой Т.А. из кассы общества 32 245 000 руб., суды, с учетом установленных по делу обстоятельств, правомерно исходили из того, что непредставление предпринимателем документов, подтверждающих расходование данных средств на производственные цели общества и исполнение обязательств по договору управления от 10.04.2017, не является обстоятельством позволяющим признать данные взаимоотношения трудовыми, не свидетельствуют о возникновении у общества статуса налогового агента и обязанности по исчислению с данной суммы НДФЛ, страховых взносов, являются доходом предпринимателя и подлежат учету Башвиновой Т.А. в целях налогообложения.

Приведенный в возражениях на отзыв довод управления о том, что обществом установлена такая система ведения бизнеса, в результате которой посредством заключения с ИП Башвиновой Т.А. договора управления осуществлялось обналичивание денежных средств с целью выплаты работникам общества неофициальной заработной платы судом округа отклоняется. Ранее в судах первой и апелляционной инстанций указанный довод не был заявлен, в оспариваемом решении инспекции не содержится, обстоятельства, подтверждающие данное утверждение управления, в решении налогового органа не приведены.

Принимая во внимание вышеизложенное, суд кассационной инстанции пришел к выводу о том, что фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами первой и апелляционной инстанций на основании объективного исследования имеющихся в деле доказательств с учетом доводов и возражений участвующих в деле лиц, выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам, основаны на правильном применении норм материального и процессуального права.

Суд отмечает, что доводы заявителя кассационной жалобы направлены на переоценку фактических обстоятельств дела.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, приведенной в том числе в определении от 17.02.2015 N 274-О, статьи 268 - 288 АПК РФ, находясь в системной связи с другими положениями данного Кодекса, регламентирующими производство в суде кассационной инстанции, предоставляют суду кассационной инстанции при проверке судебных актов право оценивать лишь правильность применения нижестоящими судами норм материального и процессуального права и не позволяют ему непосредственно исследовать доказательства и устанавливать фактические обстоятельства дела.

Иное позволяло бы суду кассационной инстанции подменять суды первой и второй инстанций, которые самостоятельно исследуют и оценивают доказательства, устанавливают фактические обстоятельства дела на основе принципов состязательности, равноправия сторон и непосредственности судебного разбирательства, что недопустимо.

Установление фактических обстоятельств дела и оценка доказательств отнесены к полномочиям судов первой и апелляционной инстанций.

Судом кассационной инстанции не выявлено каких-либо допущенных судами первой и апелляционной инстанций существенных нарушений норм материального права и (или) норм процессуального права, которые повлияли на исход дела.

Таким образом, суд округа приходит к выводу о том, что обжалуемые судебные акты являются законными, обоснованными и отмене не подлежат. Оснований для удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Руководствуясь статьями 284, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Дальневосточного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 04.05.2022, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 17.08.2022 по делу N А73-19134/2021 Арбитражного суда Хабаровского края оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.