Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 23 мая 2007 г. N А33-14901/2006-Ф02-2908/2007 Судебные инстанции обоснованно отказали в удовлетворении требований заявителя о признании недействительным решения налоговой инспекции в части доначисления сбора на нужды образовательных учреждений, поскольку налогоплательщик не включил указанные выплаты в налоговую базу при исчислении налога и страховых взносов, что повлекло неуплату ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа
от 23 мая 2007 г. N А33-14901/2006-Ф02-2908/2007
(извлечение)

Закрытое акционерное общество "Илан" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району города Красноярска (преобразована в Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы России N 24 по Красноярскому краю (далее налоговый орган, инспекция) N5/28 от 16.06.2006 в части доначисления к уплате 990 389 рублей 98 копеек налогов (сборов), 191549 рублей 89 копеек пени и привлечения к налоговой ответственности в виде взыскания налоговых санкций в общей сумме 55 989 рублей 01 копейки.

Решением от 18.10.2006 заявленные требования удовлетворены частично.

Постановлением апелляционной инстанции от 29 января 2007 года решение оставлено без изменения.

Инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой просит судебные акты в оспариваемой части по делу отменить.

По мнению инспекции при исчислении налога на добавленную стоимость по строительно-монтажным работам, выполненным хозяйственным способом, не учитывается стоимость работ, выполненных для налогоплательщика подрядными организациями, следовательно, приняв к вычету сумму "входного" налога на добавленную стоимость по работам, выполненным подрядными организациями, общество нарушило статью 173 Налогового кодекса Российской Федерации и занизила сумму налога, подлежащую уплате в бюджет в январе 2003 года в сумме 110 261 рубль 18 копеек. Инспекция также считает, что производственная необходимость заключения договора с АНО "Институт правового проектирования и анализа" (далее по тексту институт) отсутствовала, доказательства, подтверждающие необходимость правовых услуг и фактического использования результата данных услуг в предпринимательской деятельности налогоплательщиком не представлено, следовательно, право на налоговый вычет не подтверждено.

Налогоплательщик в кассационной жалобе указывает, что выплаты в пользу рекламораспространителя не являются объектом налогообложения сбором на нужды образовательных учреждений, единым социальным налогом и сборами на обязательное пенсионное страхование.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Стороны о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, своих представителей в судебное заседание не направили.

Проверив законность обжалуемого судебного акта в соответствии с полномочиями, предоставленными статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, кассационная инстанция приходит к следующему.

Из материалов дела следует, что на основании решения от 07.12.2005 в отношении общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и уплаты в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2003 по 31.12.2004.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что по договору "Об оказании правовых услуг" от 28.05.2004 Институтом обществу были оказаны услуги по организации отдела делопроизводства клиента, проведены мероприятия по организации службы управления персоналом клиента, а также оказана юридическая помощь, включая консультационные и информационные услуги по вопросам налогового, трудового и хозяйственного законодательства Российской Федерации.

При анализе документов, изготовленных институтом во исполнение условий названного выше договора, налоговый орган пришел к выводу, что данные документы составлены с использованием официально утвержденных и опубликованных нормативных актов, стандартов, ГОСТов, тематической литературы. В течение 2004 года юридический отдел общества состоял из 4-х человек: двух юрисконсультов, начальника названного отдела и его заместителя. Кроме того, в соответствии с договорами от 01.01.2003 N00438, от 01.01.2004 N00438-2004 закрытое акционерное общество "Искра" установило заявителю информационную базу "Консультант Плюс" со следующим перечнем систем: СС Консультант плюс: Комментарий законодательства, СПС Консультант плюс: Версия Проф, СПС Консультант плюс: Красноярский выпуск, СС Консультант плюс: Вопросы и ответы, СС Консультант плюс: Судебная практика, СС Деловые бумаги, СС Консультант Арбитраж: Восточно-Сибирский округ, СС Консультант Бухгалтер: корреспонденция счетов. Кроме того, ЗАО "Искра" оказывало услуги по обновлению (пополнению и сопровождению) и обслуживанию названной выше информационной базы.

Данные обстоятельства послужили основанием для вывода налогового органа об отсутствии экономической обоснованности и производственной направленности расходов по оказанию правовых услуг института, поскольку названные выше обстоятельства свидетельствуют о наличии у общества возможности получать квалифицированные юридические консультации, а также информацию по изменению и дополнению законодательства, обзора судебной практики, консультации по ведению делопроизводства, не прибегая к услугам сторонних организаций, вследствие чего общество неправомерно предъявило к вычету налог на добавленную стоимость в сумме 480 041 рублей 15 копеек.

Более того, налоговым органом установлена неуплата налога на добавленную стоимость за январь 2003 года в сумме 110 261 рубль 18 копеек вследствие неправомерного применения вычета по налогу на добавленную стоимость, уплаченного подрядным организациям; неуплата сбора на нужды образовательных учреждений за 2003 год в сумме 8 766 рублей 24 копейки, неуплата единого социального налога за 2004 год в сумме 271 178 рублей 87 копеек, неуплата страховых взносов на обязательное пенсионное страхование суммы за 2004 год в сумме 34 326 рублей 44 копеек в результате занижения налоговой базы вследствие того, что в фонд оплаты труда не был включен доход, выплаченный физическому лицу - Ростовцеву П.А за оказание рекламных услуг по договорам гражданско-правового характера.

Указанные обстоятельства зафиксированы в акте выездной налоговой проверки N5/28 от 10.05.2006.

По результатам проверки налоговым органом вынесено решение N5/28 от 16.06.2006 о привлечении общества к налоговой ответственности в виде взыскания налоговых санкций в размере 20% от неуплаченных сумм налогов на основании пункта 1 статьи 122 части первой Налогового кодекса Российской Федерации в общей сумме 55 989 рублей 01 копейка, в том числе: 1753 рублей 24 копейки штрафа за неуплату сбора на нужды образовательных учреждений; 343 рубля 26 копеек штрафа за неуплату единого социального налога, зачисляемого в ФФОМС; 5835 рублей 49 копеек штрафа за неуплату единого социального налога, зачисляемого в ТФОМС, 48 057 рублей 02 копейки штрафа за неуплату единого социального налога, зачисляемого в Федеральный бюджет.

Кроме того, указанным решением обществу доначислены к уплате: 8 766 рублей 24 копейки сбор на нужды образовательных учреждений; 1716 рублей 32 копейки единого социального налога, зачисляемого в ФФОМС; 29 177 рублей 47 копеек единого социального налога, зачисляемого в ТФОМС, 240 285 рублей 08 копеек единого социального налога, зачисляемого в Федеральный бюджет; 85 816 рублей 10 копеек страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, направленных на выплату страховой части трудовой пенсии, 34 326 рублей 44 копейки страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, направленных на выплату накопительной части трудовой пенсии; 590 302 рублей 33 копейки налога на добавленную стоимость.

Кроме того, названным решением обществу начислены пени: 3824 рублей 40 копеек по сбору на нужды образовательных учреждений; 354 рублей 97 копеек по единому социальному налогу, зачисляемому в ФФОМС; 6033рублей 91 копейка по единому социальному налогу, зачисляемому в ТФОМС, 49690 рублей 99 копеек по единому социальному налогу, зачисляемому в Федеральный бюджет; 17746 рублей 80 копеек по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, направленных на выплату страховой части трудовой пенсии, 7098 рублей 72 копейки по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, направленных на выплату накопительной части трудовой пенсии; 106 800 рублей 10 копеек по налогу на добавленную стоимость.

Не согласившись с указанным решением, общество обратилось в суд с требованием о признании его частично недействительным.

Удовлетворяя заявленные требования, судебные инстанции обоснованно руководствовались следующим.

Согласно оспоренному решению, основанием для доначисления налога на добавленную стоимость явилось применение обществом, в нарушение статей 171-173 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговых вычетов по работам, выполненным подрядными организациями при строительстве объекта хозяйственным способом. Объект был принят на учет в декабре 2002 года, стоимость объекта составила 5 867 820 рублей 93 копейки, в том числе налог на добавленную стоимость 1 173 564 рубля 20 копеек, из них 110 261 рубль 18 копеек по работам, выполненным подрядными организациями.

Таким образом, обстоятельства, имеющие значение для решения вопроса о предоставлении вычета, заявленного по работам, выполненным подрядными организациями и приобретенным для производства СМР для собственного потребления на основании пункта 6 статьи 171, пункта 5 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации имели место до 01.01.2003. Согласно акту выездной налоговой проверки от 10.05.2006 по налогу на добавленную стоимость проверка была проведена за период с 01.01.2003 по 31.12.2004. Таким образом, декабрь 2002 года не входил в проверяемый период.

Кроме того, в материалах дела имеется решение налогового органа N56 от 22.07.2003 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, из которого следует, что ранее была проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления налога на добавленную стоимость за период с 01.10.2000 по 31.12.2002, результаты которой были отражены в акте выездной налоговой проверки от 27.06.2003. Следовательно, правомерность уплаты налога на добавленную стоимость за декабрь 2002 года по сроку 20.01.2003 уже была предметом выездной налоговой проверки.

В соответствии с абзацем 3 статьи 87 Налогового кодекса Российской Федерации запрещается проведение повторных выездных проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате за уже проверенный налоговый период. Под указанные в данном абзаце исключения проведенная по данному делу проверка не подпадает. Учитывая, что проверка уплаты налога за декабрь 2002 года является повторной, доначисление налога на добавленную стоимость по данному эпизоду является незаконным.

С учетом изложенного, суд кассационной инстанции не принимает довод кассационной жалобы о несоблюдении налогоплательщиком условий статей 171-173 Налогового кодекса Российской Федерации.

По эпизоду предоставления вычетов, связанных с оказанием правовых услуг по договору от 28.05.2004 судебные инстанции пришли к правильному выводу о том, что налоговый орган приводит доводы ( о наличии штатных работников в юридическом отделе и наличии информационно-правовой базы, которая могла быть использована работниками юридического отдела), которые фактически сводятся к оценке экономической эффективности понесенных расходов, что не предусмотрено налоговым законодательством в качестве критерия формирования налоговой базы. Более того, при решении вопроса о правомерности заявленного вычета по налогу на добавленную стоимость на основании главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации ни обоснованность (экономическая оправданность), ни экономическая эффективность расходов правового значения не имеют.

В силу положений пункта 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый вычет применяется налогоплательщиком в сумме предъявленного и уплаченного налога на добавленную стоимость при приобретении товаров (работ, услуг). Основанием для применения налогового вычета являются выставленные поставщиками счета-фактуры и документы, подтверждающие фактическую уплату предъявленного налогоплательщику налога на добавленную стоимость. Указанные нормы также предусматривают, что для правомерности применения налоговых вычетов приобретенные товары (работы, услуги) должны использоваться налогоплательщиком для осуществления, операций, признаваемых объектами налогообложения по налогу на добавленную стоимость.

Соблюдение данных условий инспекцией не оспаривалось.

Факт использования приобретенных работ (услуг) в производственной деятельности, то есть производственная направленность затрат, материалами дела подтвержден.

Доводы налогового органа о наличии в общества юридического отдела, состоящего из 4-х человек и информационно- правовой базы не является доказательством отсутствия производственной направленности спорных расходов на консультационные, юридические услуги. Из материалов дела следует, что в структуру общества в проверяемом периоде входило одно представительство в г. Москве, шесть филиалов (структурных подразделений), пять обособленных подразделений. Общество осуществляет широкий спектр видов деятельности, в том числе выполнял работы в составе холдинговой компании - Консорциуме ВАЛЬТЕР-ХАИЛИТ Феркерсвегебау (Германия) по строительству автомобильной дороги Чита-Хабаровск (Амур), что вызвало необходимость проработки вопросов, связанных с обеспечением деятельности Консорциума. В связи с названным обстоятельством был заключен договор "Об оказании правовых услуг" от 28.05.2004.

Доказательств направленности действий налогоплательщика на необоснованное получение налоговой выгоды инспекцией не представлено.

С учетом изложенного, судебные инстанции пришли к правильному выводу о том, что налог на добавленную стоимость в сумме 480 041 рубль 15 копеек предъявлен к вычету правомерно.

Доводы общества в части неправомерности доначисления налоговым органом 8 766 рублей 24 копеек сбора на нужды образовательных учреждений за 2003 год, 271 178 рублей 87 копеек единого социального налога за 2004 год, 120 142 рублей 54 копеек страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2004 год, а также соответствующих сумм пени и штрафа в связи с невключением в фонд заработной платы выплат Ростовцеву П.А. по договорам на рекламу судом кассационной инстанции отклоняются в связи со следующим.

Как следует из материалов дела, общество заключило с Ростовцевым П.А. договоры на рекламу N 90 от 25.09.2001, N132 от 01.10.2002, б/н от 07.10.2003, N180 от 07.10.2003, согласно которым, общество поручает, а исполнитель обязуется разместить логотип ДСО "ИЛАН" на правах рекламы на ремнях и передней части (ложе) оружия по согласованию с Федерацией по биатлону согласно установленным нормам Международной Федерации по биатлону на всех соревнованиях сезона 2002-2003 годов, 2003-2004 годов.

Согласно пункту 3.1. названных выше договоров стоимость размещения рекламного материала составляет от 15000 до 30 000 долларов США с учетом подоходного налога 13%. Обязательства по договорам исполнены, что подтверждается справками Союза биатлонистов России об участии Ростовцева П.А на кубках мира и чемпионате мира, актами приема-сдачи выполненных работ, платежными поручениями, сводами по заработной плате.

Оценив указанные договоры на рекламу, заключенные с Ростовцевым П.А., суд приходит к выводу о том, что спорные договоры являются гражданско-правовыми договорами, связанными с предоставлением услуг по рекламе.

В силу положений статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога. Согласно пункту 5 названной статьи под услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Согласно части 3 "Общероссийского классификатора видов экономической деятельности, продукции и услуг" ОК004-93 (в ред.01.02.2002г.) группа 743 "Деятельность в области рекламы" включает виды деятельности, связанные с предоставлением услуг по рекламе, в том числе распространение или доставку рекламного материала или образцов, включается также аренда места для рекламы.

Суд приходит к выводу о том, что заключенные заявителем договоры соответствуют условиям спонсорского договора, в соответствии с которым, спонсор обязуется профинансировать запланированное мероприятие путем передачи спонсируемому денежных средств, имущества (товаров, готовой продукции) и т.п. к определенной дате. Спонсируемый, в свою очередь, обязуется: в ходе проведения запланированного мероприятия в порядке, установленном договором, распространить среди участников информацию о спонсоре, его товарах, услугах, которая сформирует или поддержит к ним интерес, а также будет способствовать их реализации; провести мероприятие в определенном месте и в оговоренные сроки. Следовательно, спонсируемый распространяет информацию о спонсоре, а спонсорский вклад, вносимый по спонсорскому договору, является платой за эту услугу, распространение информации о спонсоре есть реклама.

В соответствии со статьей 2 Федерального закона N 108-ФЗ "О рекламе" (далее Закон N108-ФЗ) реклама - это распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), призванная формировать или поддерживать к ним интерес и способствовать реализации товаров, идей, начинаний и предназначенная для неопределенного круга лиц. Услуги, которые спонсируемый оказывает спонсору, полностью подпадают под это определение. Поэтому спонсорский вклад признается платой за рекламу, а спонсор и спонсируемый - соответственно рекламодателем и рекламораспространителем (статья 19 Закона N 108-ФЗ). Указанный вывод вытекает из пункта 21 Информационного письма Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 25.12.1998 N 37 "Обзор практики рассмотрения споров, связанных с применением законодательства о рекламе" Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, в соответствии с которой информация о спонсоре либо его товарах, соответствующая условиям спонсорского договора, является рекламой. Таким образом, спонсорский договор является разновидностью договора о предоставлении рекламных услуг.

С учетом изложенного, доводы заявителя о том, что договоры на рекламу, заключенные с Ростовцевым П.А., не являются работой или услугой, поскольку не потребляются лицом, оплачивающим рекламу, суд находит необоснованными.

Выплаты, произведенные физическому лицу по гражданско-правовым договорам являются объектом для исчисления спорных налогов и страховых взносов.

Согласно статье 2 Закона Красноярского края от 31.10.2002 N4-594 "О сборе на нужды образовательных учреждений" плательщиками сбора являются организации, осуществляющие свою деятельность на территории края, в том числе через свои филиалы и другие обособленные подразделения. В соответствии со статьей 3 Закона Красноярского края от 31.10.2002 N4-594 объектом налогообложения признается начисленный фонд заработной платы работающих. Статьей 4 названного закона определено, что налоговой базой является величина начисленного фонда заработной платы работающих. Пунктом 28 статьи 4 Закона Красноярского края от 31.10.2002 N4-594 предусмотрено, что в фонд заработной платы для исчисления сбора на нужды образовательных учреждений (независимо от источников их выплаты) включаются вознаграждение лиц, не состоящих в списочном составе работников организации, за выполнение работ по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ и оказание услуг, если расчеты за выполненную работу производятся организацией не с юридическими лицами, а с физическими лицами (за исключением индивидуальных предпринимателей без образования юридического лица). При этом размер средств на выплату вознаграждений этим физическим лицам определяется исходя из сметы на выполнение работ (услуг) по этому договору и платежных документов. Статьей 6 названного выше закона установлена налоговая ставка в размере 1% от начисленного фонда заработной платы работающих.

Из материалов дела усматривается, что общество в нарушение приведенных норм не включил в фонд заработной платы при исчислении сбора на нужды образовательных учреждений выплаты Ростовцеву П.А. по договорам на размещение рекламы в сумме 876 624 рублей, что повлекло неуплату сбора на нужды образовательных учреждений в сумме 8 766 рублей 24 копейки.

Согласно пункту 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по единому социальному налогу для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 названного Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам. Налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 названного Кодекса, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц (пункт 1 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.01 N167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 "Единый социальный налог" Налогового кодекса Российской Федерации.

Вместе с тем, налогоплательщик в нарушение приведенных положений не включил указанные выплаты в сумме 858 161 рубль в налоговую базу при исчислении налога и страховых взносов, что повлекло неуплату единого социального налога в сумме 271 178 рублей 87 копеек и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 120 142 рубля 54 копейки.

С учетом изложенного, судебные инстанции обоснованно отказали в удовлетворении требований заявителя о признании недействительным оспариваемого решения в части доначисления сбора на нужды образовательных учреждений за 2003 год, единого социального налога за 2004 год, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2004 год, а также соответствующих пени и привлечения заявителя к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа по сбору на нужды образовательных учреждений в сумме 1753 рублей 24 копеек, по единому социальному налогу в сумме 54235 рублей 77 копеек.

При таких обстоятельствах судебные акты, как законные и обоснованные отмене не подлежат, оснований для удовлетворения кассационной жалобы не усматривается.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа,

постановил:

Решение от 18 октября 2006 года, постановление от 29 января 2007 года Арбитражного суда Красноярского края по делу N А33-14901/2006 оставить без изменения, а кассационные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.