Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 6 октября 2010 г. N 03-08-13 О расчете предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов в целях налогообложения прибыли, а также применении положений российско-кипрского Соглашения об избежании двойного налогообложения

Справка

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваш запрос от 30.04.2010 N ШС-37-3/1027 относительно применения положений статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), касающихся расчета предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, а также относительно применения положений российско-кипрского Соглашения об избежании двойного налогообложения и сообщает следующее.

Пунктами 2-4 статьи 269 Кодекса предусмотрен порядок переквалификации процентов в дивиденды в случае, если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации, и если размер такой контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза (для банков, а также для организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, - более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации.

Порядок расчета предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, с учетом положений пункта 1 статьи 269 Кодекса, и коэффициента капитализации приведен в пункте 2 статьи 269 Кодекса.

Согласно пункту 4 статьи 269 Кодекса положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, установленным пунктом 2 статьи 269 Кодекса, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам.

Процентный доход, переквалифицированный в дивиденды в соответствии с пунктами 2-4 статьи 269 Кодекса, по-нашему мнению, следует квалифицировать как дивиденды, в том числе и для целей применения положений Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 5 декабря 1998 года (далее - Соглашение).

В соответствии с пунктом 3 статьи 10 Соглашения термин "дивиденды" означает доходы от акций или других прав, не являющихся долговыми требованиями, но дающих право на участие в прибыли, а также доходы от других корпоративных прав, которые подлежат такому же налогообложению, как доходы от акций в соответствии с законодательством того Государства, резидентом которого является компания, распределяющая прибыль.

Учитывая, что статьей 7 Кодекса установлен приоритет норм и правил международного договора Российской Федерации, содержащего положения, касающиеся налогообложения, над правилами и нормами, предусмотренными Кодексом, к доходу, квалифицируемому как дивиденды, применяются положения статьи 10 "Дивиденды" Соглашения, и налогообложение осуществляется по ставкам, установленным в данной статье Соглашения.

Таким образом, не существует противоречия между положениями пункта 3 статьи 10 Соглашения и правилами национального законодательства Российской Федерации в области налогов и сборов, касающимися недостаточной капитализации, поскольку положения статьи 269 Кодекса позволяют квалифицировать данный вид дохода в качестве дивидендов, а следовательно, устанавливать режим налогообложения для такого вида дохода, аналогичный, установленному для доходов от акций или других прав, дающих право на участие в прибыли компании.

Относительно порядка применения положений пункта 4 статьи 24 Соглашения сообщаем, что положение данного пункта, согласно которому предприятия договаривающегося Государства (в данном случае - России), отвечающие условиям пункта 4 статьи 25 Соглашения, не должны подвергаться в этом государстве налогообложению или любому связанному с ним обязательству, иному или более обременительному, чем налогообложение и связанные с ним обязательства, которым подвергаются другие подобные предприятия этого государства, означает, что ко всем без исключения российским организациям, подпадающим под действие пункта 2 статьи 269 Кодекса, применяется порядок переквалификации процентов в дивиденды в соответствии с вышеуказанным пунктом 4 статьи 269 Кодекса.

Соответственно, положения пункта 3 статьи 25 Соглашения, согласно которому проценты и другие выплаты, осуществляемые предприятием одного Договаривающегося Государства резиденту другого Договаривающегося Государства, должны для целей определения налогооблагаемой прибыли такого предприятия вычитаться на тех же условиях, как если бы они выплачивались резиденту первого упомянутого Государства, применяются к доходам иностранного лица, квалифицированным как проценты для целей Соглашения.

Учитывая, что в соответствии с положениями статьи 269 Кодекса, касающимися недостаточной капитализации, а также положениями статьи 10 "Дивиденды" Соглашения, не противоречащими национальному законодательству, данный вид дохода приравнивается для целей налогообложения к дивидендам, положения пункта 3 статьи 25 Соглашения к такому виду дохода не применяются.

Одновременно сообщаем, что в соответствии с Комментариями к типовой модели ОЭСР, на основании которой заключаются все соглашения об избежании двойного налогообложения, пункт 1 статьи 24 Соглашения устанавливает принцип, согласно которому для целей налогообложения дискриминация по национальному признаку запрещена. Следовательно, данное положение не может противоречить положениям национального законодательства, касающегося недостаточной капитализации, установленного статьей 269 Кодекса.

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 6 октября 2010 г. N 03-08-13

Текст письма официально опубликован не был