Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 30 июля 2009 г. N 03-03-06/1/500 Об особенностях определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций в отношении сделок, квалифицируемых налогоплательщиком в качестве сделок на поставку предмета сделки с отсрочкой исполнения

Справка

Вопрос: Комбинатом (далее по тексту - Продавец) на основании договоров об общих условиях совершения конверсионных операций осуществляется продажа иностранной валюты.

В соответствии с условиями договоров конверсионные сделки считаются заключенными "с момента получения Банком Подтверждения Конверсионной Сделки (Заявки), подписанного Клиентом". Причем, в рамках заключенных договоров на основании Подтверждений (Заявок) производится продажа иностранной валюты как по обычным кассовым сделкам (с немедленным исполнением), так и по форвардным сделкам - срочным (с отсроченным сроком исполнения обязательств).

Отнесение вида сделки к форвардной или наличной определяется условиями, отраженными в Подтверждении конверсионной сделки (Заявке).

В ст. 8 Закона "О товарных биржах и биржевой торговле" от 20.02.1992 года N 2383-1 определено, что форвардные сделки изначально являются срочными, связанными со взаимной передачей прав и обязанностей в отношении реального товара с отсроченным сроком его поставки.

В рамках российских стандартов бухгалтерского учета порядок отражения срочных сделок предусмотрен для кредитных организаций (как основных участников биржевых операций), с момента заключения сделок до проведения по ним расчетов учет осуществляется только на внебалансовых счетах, причем, при осуществлении расчетов по сделке и (или) поставке базисного актива требования и (или) обязательства подлежат обязательной переоценке.

Поскольку методики отражения срочных сделок на счетах бухгалтерского учета в небанковских организациях нормативными документами Минфина РФ не предусмотрено, предприятия в отношении данных операций должны руководствоваться ПБУ 3/2006, 9/99, 10/99, в которых не отражены особенности учета операций по сделкам с особыми условиями (дата возникновения требований и обязательств по форвардным сделкам, необходимость их переоценки и порядок отражения на счетах бухгалтерского учета).

Учетной политикой комбината для целей налогообложения предусмотрено: "срочные сделки, касающиеся купли-продажи иностранной валюты, квалифицируются как сделки на предмет поставки с отсрочкой исполнения".

Порядок налогообложения срочных сделок, квалифицируемых налогоплательщиком как сделки на предмет поставки с отсрочкой исполнения, в российской правоприменительной практике несмотря на наличие отдельных разъяснений Минфина России также не позволяет выработать единую методику формирования финансовых результатов по форвардным сделкам купли-продажи иностранной валюты.

Поскольку признание убытков для целей налогообложения по срочным сделкам ставится в зависимость от их квалификации (финансовые инструменты срочных сделок - ФИСС или сделки с отсрочкой исполнения), предполагается наличие различий в порядке формирования налоговой базы по вышеназванным сделкам.

В Налоговом кодексе статьями 301-305, 326 предоставлена методика формирования финансовых результатов только по сделкам, квалифицируемым как сделки с ФИСС.

В связи с вышеизложенным убедительно прошу разъяснить позицию Министерства финансов в отношении:

- даты отражения на счетах бухгалтерского учета доходов по форвардным сделкам (права требования к банку перечислить рублевый эквивалент продаваемой валюты по курсу сделки) и расходов (возникающих обязательств по перечислению согласованного размера валютных средств), а также необходимости и порядка переоценки этих обязательств;

- порядка формирования финансовых результатов в небанковских организациях в целях исчисления налога на прибыль по форвардным сделкам, квалифицируемым как сделки на предмет поставки с отсрочкой исполнения.

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо по вопросу о порядке учета доходов (расходов) в виде курсовых разниц для целей налогообложения прибыли организаций и сообщает следующее.

В целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федераций (далее - Кодекс) под финансовыми инструментами срочных сделок (сделок с отсрочкой исполнения) понимаются соглашения участников срочных сделок (сторон сделки), определяющие их права и обязанности в отношении базисного актива, в том числе фьючерсные, опционные, форвардные контракты, а также соглашения участников срочных сделок, не предполагающие поставку базисного актива, но определяющие порядок взаиморасчетов сторон сделки в будущем в зависимости от изменения цены или иного количественного показателя базисного актива по сравнению с величиной указанного показателя, которая определена (либо порядок определения которой установлен) сторонами при заключении сделки.

При этом пунктом 2 статьи 301 Кодекса определено, что налогоплательщик вправе самостоятельно квалифицировать сделку, признавая ее операцией с финансовым инструментом срочных сделок либо сделкой на поставку предмета сделки с отсрочкой исполнения. Критерии отнесения сделок, предусматривающих поставку предмета сделки (за исключением операций хеджирования), к категории операций с финансовыми инструментами срочных сделок должны быть определены налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения.

В отношении сделок, квалифицируемых налогоплательщиком в качестве сделок на поставку предмета сделки с отсрочкой исполнения, применяется общий порядок определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций, установленный главой 25 Кодекса.

В соответствии с пунктом 11 статьи 250, а также подпунктом 5 пункта 1 статьи 265 Кодекса для целей налогообложения прибыли организаций в составе внереализационных доходов (расходов) учитываются курсовые разницы от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.

В соответствии с указанными нормами статей 250 и 265 Кодекса для целей налогообложения прибыли текущей переоценке подлежат имущество и требования (обязательства), стоимость которых выражена в иностранной валюте, учитываемые на балансе налогоплательщика.

Учитывая изложенное, при заключении договора на поставку предмета сделки с отсрочкой исполнения, не предусматривающего предварительную оплату товара или иного предмета сделки, требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, до момента поставки (оплаты) предмета сделки не возникает.

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 30 июля 2009 г. N 03-03-06/1/500

Текст письма официально опубликован не был