Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 19 января 2007 г. N 03-03-06/2/7 О порядке налогообложения прибыли по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок

Справка

Вопрос: Банк просит дать разъяснение касательно порядка налогового учета доходов и расходов по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, базисным активом которых являются ценные бумаги, номинированные в иностранной валюте.

Порядок ведения налогового учета по срочным сделкам при применении метода начисления установлен статьей 326 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которой налогоплательщик на дату заключения сделки отражает в аналитическом учете сумму возникших требований (обязательств) к контрагентам, исходя из условий сделки и требований (обязательств) в отношении базисного актива.

При увеличении (уменьшении) рублевого эквивалента требований (обязательств) в иностранной валюте в связи с изменением официальных курсов иностранных валют к российскому рублю либо при увеличении (уменьшении) требований (обязательств) в связи с изменением рыночных котировок базисного актива сумма положительных (отрицательных) разниц либо увеличения (снижения) требований (обязательств), образовавшаяся за период с даты заключения сделки (даты окончания предыдущего отчетного (налогового) периода) до даты исполнения сделки (окончания отчетного (налогового) периода), включается в состав доходов (расходов), формирующих налоговую базу по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок.

При наступлении срока исполнения срочной сделки с финансовыми инструментами срочных сделок налогоплательщик производит оценку требований и обязательств на дату исполнения в соответствии с условиями ее заключения и определяет сумму доходов (расходов) с учетом ранее учтенных в целях налогообложения в составе доходов и расходов сумм.

Таким образом, по нашему мнению, по сделкам с ценными бумагами, признанными в целях налогообложения сделками с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, переоценке в связи с изменением котировок базисного актива подлежат обязательства по поставке ценных бумаг только в случае, если данные ценные бумаги являются обращающимися на организованном рынке ценных бумаг. Признание ценных бумаг обращающимися на организованном рынке и определение рыночной котировки таких ценных бумаг в целях применения статьи 326 НК РФ осуществляется в порядке, установленном пунктами 3 и 4 статьи 280 НК РФ.

Исходя из вышеизложенного, налоговый учет срочной сделки, не обращающейся на организованном рынке, на продажу ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, процентный (купонный) доход по которым облагается по общей ставке, дата заключения которой приходится на один квартал, а дата ее исполнения на следующий квартал, осуществляется следующим образом:

1. В дату заключения сделки определяются:

- сумма требований по поставке денежных средств в валюте и размере, установленных договором (в сумме стоимости ценных бумаг и накопленного купонного дохода на дату поставки ценных бумаг по сделке);

- сумма обязательств по поставке ценных бумаг в валюте номинальной стоимости ценных бумаг и размере, установленном договором, с учетом накопленного процентного (купонного) дохода, определенного на дату поставки ценных бумаг.

2. В последний день отчетного (налогового) периода в налоговом учете признается сальдо переоценок требований и обязательств, рассчитанных следующим образом.

Переоценка требований по поставке денежных средств рассчитывается как положительная/отрицательная нереализованная курсовая разница в связи с изменением официального курса валюты платежа к рублю с даты заключения сделки по последний день отчетного (налогового) периода.

Переоценка обязательств по поставке ценных бумаг рассчитывается как разница между рублевым эквивалентом стоимости ценных бумаг по их рыночной котировке (с учетом накопленного купонного дохода, зафиксированного в условиях сделки, определенных по курсу валюты номинальной стоимости ценных бумаг на последний день отчетного (налогового) периода) и рублевым эквивалентом обязательств по поставке ценных бумаг в соответствии с условиями сделки (в размере, указанном в пункте 1), исчисленным по официальному курсу номинальной стоимости ценных бумаг на дату заключения сделки.

Положительное сальдо указанных переоценок признается доходом по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок.

Отрицательное сальдо указанных переоценок признается расходом по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок.

3. В дату поставки базисного актива в налоговом учете признаются:

- расход в виде стоимости приобретения ценных бумаг с учетом уплаченного накопленного купонного дохода в рублевом эквиваленте, исчисленном по курсу номинальной стоимости ценных бумаг на дату их приобретения (подпункт 2 пункта 2 статьи 303 НК РФ);

- доход в виде рублевого эквивалента суммы денежных средств, причитающихся по сделке, исчисленного по официальному курсу валюты денежных средств на дату поставки ценных бумаг (подпункт 2 пункта 1 статьи 303 НК РФ).

4. В случае, если дата расчетов денежными средствами производится позднее даты поставки ценных бумаг, то на дату расчетов денежными средствами производится расчет и признание в налоговом учете курсовой разницы от переоценки требований по поставке денежных средств с даты поставки ценных бумаг по дату расчетов денежными средствами. В случае, если дата расчетов денежными средствами приходится на следующий квартал, то расчет курсовой разницы производится также на конец квартала, в котором требование не исполнено.

Положительная курсовая разница признается доходом по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок. Отрицательная курсовая разница признается расходом по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок.

При этом начисление на конец отчетного (налогового) периода процентного (купонного) дохода по ценным бумагам данного выпуска производится в установленном порядке (строка 100 Приложения 1 к Листу 2). При выбытии ценных бумаг по сделке с финансовым инструментом срочных сделок начисленный ранее процентный (купонный) доход отражается в составе внереализационных расходов по строке 200 Приложения 2 к Листу 2 декларации по налогу на прибыль (приказ Минфина РФ от 07.02.2006 N 24н).

В отношении порядка определения доходов и расходов, указанных в пункте 3 нашего запроса, по сделкам с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, базисным активом которых являются ценные бумаги, процентный (купонный) доход по которым облагается по ставкам, установленным пунктом 4 статьи 284 НК РФ, по нашему мнению, следует руководствоваться положениями пунктов 5-7 статьи 328 и абзацев 3 и 4 статьи 329 НК РФ. Таким образом по сделкам с указанными ценными бумагами сумма накопленного процентного (купонного) дохода за период с даты приобретения ценных бумаг до даты их выбытия по сделке с финансовыми инструментами срочных сделок включается в налоговую базу по налогу на прибыль, облагаемую по соответствующей ставке. Соответственно, величина доходов и расходов в виде выручки по сделке и стоимости базисного актива, включаемая в налоговую базу по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, определяется без учета накопленного купонного дохода.

Просим подтвердить правильность нашей позиции.

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо по вопросу о порядке налогообложения прибыли по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок и сообщает следующее.

Порядок налогового учета по срочным сделкам при применении метода начисления установлен статьей 326 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).

В соответствии с указанной статьей Кодекса требования (обязательства) по срочным сделкам могут быть выражены как в рублях, так и в иностранной валюте. Требования (обязательства) в иностранной валюте подлежат переоценке в связи с изменением официальных курсов иностранных валют к российскому рублю. Требования (обязательства) по срочным сделкам, предусматривающим куплю-продажу базисного актива, подлежат переоценке в связи с изменением рыночной цены базисного актива.

При этом также установлено, что доходы (расходы) по форвардным сделкам, предусматривающим куплю-продажу базисного актива (за исключением валютных ценностей), учитываются налогоплательщиком на дату перехода права собственности на базисный актив в соответствии с условиями сделки.

Таким образом, при определении налоговой базы по форвардным сделкам, базисным активом которых являются ценные бумаги, а расчеты в соответствии с их условиями осуществляются в иностранной валюте, учитываются:

- суммы переоценки обязательств (требований) по поставке иностранной валюты в связи с изменением официального курса иностранной валюты, установленного Центральным банком Российской Федерации с даты заключения сделки до последнего дня отчетного (налогового) периода;

- переоценка требований (обязательства) по поставке базисного актива (ценных бумаг). Порядок определения рыночной котировки ценных бумаг установлен пунктом статьей# 4 статьи 280 Кодекса. Указанная сумма переоценки рассчитывается как разница между рублевым эквивалентом стоимости ценных бумаг с учетом накопленного купонного дохода по их рыночной котировке на последний день отчетного (налогового) периода по курсу валюты на указанную дату и рублевым эквивалентом стоимости ценных бумаг по их рыночной котировке по курсу валюты на дату заключения сделки.

Положительное (отрицательное) сальдо указанных переоценок признается доходом (расходом) по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок.

В отношении срочных сделок с ценными бумагами, процентный (купонный) доход по которым облагается по ставкам, установленным пунктом 4 статьи 284 Кодекса, следует руководствоваться положениями пунктов 5-7 статьи 328 и статьей 329 Кодекса. По сделкам с указанными ценными бумагами сумма накопленного процентного (купонного) дохода за период с даты приобретения ценных бумаг до даты их выбытия по сделке включается в налоговую базу по налогу на прибыль, облагаемую по соответствующей ставке.

В случае, если расчет за поставленные по срочной сделке ценные бумаги приходиться# на дату после поставки ценных бумаг, то в налоговом учете отражаются также суммы курсовой разницы, образовавшейся за время от даты поставки ценных бумаг до даты окончания отчетного (налогового) периода либо даты произведения расчета соответственно.

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 19 января 2007 г. N 03-03-06/2/7

Текст письма официально опубликован не был