Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 29 мая 2006 г. N 03-11-04/3/275 О порядке применения положений главы 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" НК РФ в отношении осуществляемой организацией предпринимательской деятельности по реализации комиссионного товара

Справка

Вопрос: Наша организация осуществляет в рамках договора комиссии, от своего имени и на принадлежащей нам площади на правах субаренды, реализацию запасных частей к автомобилям для физических и юридических лиц.

При реализации физическим лицам мы выписываем накладную для отпуска товара со склада, пробиваем чек на ККМ и выписываем товарный чек. Если покупатель пришел без доверенности от организации, то он приравнивается к физическим лицам.

В связи с этим, в 2005 году извлекаемые доходы от розничной торговли подлежали налогообложению единым налогом на вмененный доход. Аналогично отражено в решении Тверской городской Думы, которое действует по настоящее время.

При реализации комиссионного товара юридическим лицам, при наличии доверенности, мы выписываем накладную и счет-фактуру. Этот вид деятельности находится на общем режиме налогообложения.

В соответствии с п. 14 ст. 1 ФЗ "О внесении изменений в главы 26.2 и 26.3 части второй НК РФ, некоторые законодательные акты РФ о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации" N 101-ФЗ от 21.07.2005 года, с 01 января 2006 года к розничной торговле относится только продажа товаров розничной купли-продажи. Договора комиссии в соответствии с гражданским законодательством (ст. 506 ГК РФ) приравниваются к договорам поставки.

В нашей ситуации договор комиссии нельзя рассматривать как договор поставки, так как покупателями могут быть как юридические, так и физические лица.

Имеются два противоречивых письма:

1. Согласно письма Министерства финансов РФ от 06 декабря 2005 года N 03-11-04/3/160, деятельность по осуществлению розничной торговли на основании договоров комиссии подлежит налогообложению в соответствии с общим режимом;

2. Согласно письма Министерства финансов РФ от 25 января 2006 года N 03-11-04/3/33, деятельность, осуществляемая на основе договора комиссии от своего имени и на принадлежащей площади, может быть переведена на уплату единого налога на вмененный доход.

Просим дать разъяснения касательно возможности применения нашей организацией системы налогообложения в виде ЕНВД в части реализации комиссионного товара физическим лицам.

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо о порядке применения положений главы 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в отношении осуществляемой вашей организацией предпринимательской деятельности по реализации комиссионного товара и сообщает следующее.

В соответствии с новой редакцией статьи 346.27 Кодекса под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6 - 10 пункта 1 статьи 181 Кодекса, продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без такой упаковки и расфасовки, в барах, ресторанах, кафе и других объектах организации общественного питания, а также продукции собственного производства (изготовления).

Пунктом 1 статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Таким образом, к розничной торговле в целях применения главы 26.3 Кодекса относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами, как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи независимо от того какой категории покупателей (физические или юридические лица) реализуются эти товары. При этом определяющим признаком договора розничной купли-продажи, в целях применения единого налога на вмененный доход, является то, для каких целей налогоплательщик реализует товары организациям и физическим лицам: для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, или для использования этих товаров в целях ведения предпринимательской деятельности.

Что касается реализации товаров по договорам комиссии, то необходимо учитывать следующее.

В соответствии со статьей 990 ГК РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. При этом по сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

Согласно статье 346.28 Кодекса налогоплательщиками единого налога на вмененный доход признаются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории муниципального района, городского округа, городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, в которых введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом.

Из статьи 990 ГК РФ следует, что комитент не осуществляет фактическую розничную торговлю и, следовательно, он не может быть признан налогоплательщиком по единому налогу на вмененный доход.

Деятельность комиссионера по осуществлению розничной торговли подлежит обложению единым налогом на вмененный доход только в том случае, если комиссионер осуществляет указанную деятельность на территории тех объектов организации торговли, которые принадлежат или используются им в предпринимательской деятельности на правовых основаниях (собственность, аренда и т.п.).

В случае же, если комиссионер осуществляет розничную торговлю в помещении, принадлежащем комитенту на основании договора аренды, то данная предпринимательская деятельность подлежит налогообложению в общеустановленном порядке (или с применением упрощенной системы налогообложения).

Соответственно, если организация осуществляет розничную торговлю на основе договора комиссии и при этом выступает в качестве комиссионера и реализует товар от своего имени через объект организации торговли, который принадлежит или используются организацией в предпринимательской деятельности на правовых основаниях (собственность, аренда и т.п.), то соответственно, такая деятельность может быть переведена на уплату единого налога на вмененный доход.

В то же время, обращаем ваше внимание, что в случае, если при осуществлении операций по реализации товара к оплате продавцом покупателю предъявляются соответствующие суммы налога на добавленную стоимость, составляются счета-фактуры, ведутся журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, то указанная предпринимательская деятельность не может быть признана розничной торговлей для целей применения единого налога на вмененный доход и подлежит налогообложению в общеустановленном порядке или в соответствии с упрощенной системой налогообложения.

К розничной торговле также не относится реализация в соответствии с договорами поставки. Так, согласно статье 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или в сроки, производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

В случае реализации товара по договору поставки оформляются соответствующие накладные. На основании накладных на отпуск готовой продукции и иных аналогичных первичных учетных документов организация и (или) индивидуальный предприниматель выписывают счета-фактуры по установленной форме в двух экземплярах, первый из которых не позднее 10 дней с даты отгрузки продукции (товара) высылается (передается) покупателю, а второй остается у поставщика для отражения в книге продаж и начисления налога на добавленную стоимость.

Из этого следует, что предпринимательская деятельность вашей организации по реализации комиссионного товара юридическим лицам, с учетом того, что вы выписываете накладные и счета-фактуры, не признается розничной торговлей и подлежит налогообложению в общеустановленном порядке или в соответствии с упрощенной системой налогообложения.

При этом предпринимательская деятельность вашей организацией по реализации запчастей к автомобилям физическим лицам в рамках договора комиссии, осуществляемая от имени вашей организации и на принадлежащей вам на правах субаренды площади, при соблюдении всех вышеперечисленных норм законодательства, может быть переведена на уплату единого налога на вмененный доход.

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 29 мая 2006 г. N 03-11-04/3/275

Текст письма опубликован в приложении к газете "Учет. Налоги. Право" - "Официальные документы" от 20 июня 2006 г. N 23