Порядок отражения операций при возмещении ущерба учреждению в случае возникновения страховых случаев

Статья опубликована в журнале "Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях" № 24 декабрь 2014 г.

М.М. Миллиард,
эксперт службы
правового консалтинга ГАРАНТ

Каждое бюджетное учреждение за время своего существования может столкнуться с ситуацией, когда повреждается принадлежавшее ему имущество. Несмотря на то, что все имущество учреждения, как правило, застраховано, страховых выплат оказывается недостаточно для того, чтобы произвести ремонт. В статье рассмотрен порядок отражения операций по проведению ремонта в бухгалтерском и налоговом учете учреждения на практическом примере.

Ключевые слова: бюджетное учреждение, имущество, страховые выплаты, ремонт, бухгалтерский и налоговый учет

Каждое бюджетное учреждение за время своего существования может столкнуться с ситуацией, когда повреждается принадлежавшее ему имущество. Несмотря на то, что все имущество учреждения, как правило, застраховано, страховых выплат оказывается недостаточно для того, чтобы произвести ремонт. Рассмотрим порядок отражения операций по проведению ремонта в бухгалтерском и налоговом учете учреждения на практическом примере.

Пример. В результате дорожно-транспортного происшествия (ДТП) было повреждено имущество бюджетного учреждения (чужая машина врезалась в ворота учреждения), которое необходимо отремонтировать. Страховая компания возместила причиненный ущерб, но в недостаточном объеме, чтобы произвести такой ремонт. Денежные средства поступают в учреждение как возмещение в рамках договора ОСАГО, заключенного со страховой компанией виновником ДТП. Ремонт ворот планируется осуществить в рамках приносящей доход деятельности за счет финансового результата.

Бюджетные учреждения не признаются получателями бюджетных средств, а финансовое обеспечение выполнения ими государственного (муниципального) задания осуществляется в виде субсидий из соответствующего бюджета бюджетной системы РФ (ст. 6 Бюджетного кодекса РФ (БК РФ), п. 6 ст. 9.2 Федерального закона от 12.01.1996 № 7-ФЗ "О некоммерческих организациях"). Соответственно, нормы о перечислении в доход бюджета сумм страховых выплат, получаемых участниками бюджетного процесса в качестве выгодоприобретателя по договорам со страховыми организациями, к таким учреждениям не применяются.

Все средства, которые поступают бюджетному учреждению, в том числе и средства, предоставляемые из соответствующего бюджета на финансовое обеспечение выполнения государственного (муниципального) задания, средства, поступающие из бюджета на иные цели, а также доходы от приносящей доход деятельности являются собственными доходами бюджетного учреждения, которыми учреждение распоряжается самостоятельно (см., например, письмо Минфина России от 01.10.2012 № 03-05-05-01/57). По сути, разделены лишь виды деятельности, в рамках которых эти доходы используются.

При этом предъявляемые бюджетным учреждением к различным субъектам санкции (неустойки, пени, возмещение ущерба) признаются собственными доходами учреждения и подлежат отражению в рамках иной приносящей доход деятельности (см. письмо Минфина России от 18.09.2012 № 02-06-10/3788).

Иными словами, доходы от возмещения ущерба (ст. 140 "Суммы принудительного изъятия" КОСГУ) должны быть отражены бюджетным учреждением на счетах бухгалтерского учета с кодом вида финансового обеспечения 2 "Приносящая доход деятельность (собственные доходы учреждения)".

Какого-либо специального порядка использования бюджетными учреждениями средств страхового возмещения действующим законодательством не установлено. По мнению автора, решение об использовании страхового возмещения на те или иные цели может быть оформлено приказом или распоряжением руководителя учреждения. При этом должны быть внесены соответствующие изменения в "доходную" и "расходную" часть плана финансово-хозяйственной деятельности.

Отметим, что согласно п. 220 Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н "Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению" (далее – Инструкция № 157н), суммы причинного ущерба имуществу учреждения (по рыночной стоимости на день возникновения ущерба), подлежащие возмещению виновным лицом в установленном законодательством РФ порядке, должны быть учтены учреждением на сч. 2000 "Расчеты по ущербу имуществу".

Вместе с тем положениями Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н (далее – Инструкция № 174н), не предусмотрены корреспонденции сч. 020900000 со счетом доходов 040110140 "Доходы от сумм принудительного изъятия". Более того, положения Инструкции № 174н в принципе не предусматривают корреспонденции, применяемой для отражения в учете операций по увеличению расчетов по суммам ущерба, нанесенного имуществу бюджетных учреждений, в том числе при возмещении ущерба в соответствии с законодательством РФ, при возникновении страховых случаев.

Поэтому в данном случае порядок отражения соответствующих расчетов должен быть определен в учетной политике бюджетного учреждения по согласованию с учредителем и с учетом рекомендаций специалистов Минфина России.

Отметим, что поправками в Инструкцию № 157н, вносимыми приказом Минфина России от 29.08.2014 № 89н "О внесении изменений в приказ Министерства финансов Российской Федерации от 1 декабря 2010 г. № 157н "Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению", предусмотрено расширение области применения сч. 20900 "Расчеты по ущербу имуществу".

Изменениями, в частности, предусмотрено использование данного счета для отражения сумм принудительного изъятия, в том числе при возмещении ущерба в соответствии с законодательством РФ, при возникновении страховых случаев.

В этой связи планируется также внесение соответствующих изменений и в Инструкцию № 174н. Соответствующий проект приказа был размещен на сайте Минфина России в разделе "Бухгалтерский учет и бухгалтерская (финансовая) отчетность государственного сектора/Обсуждение вопросов методологии" и до 06.10.2014 находился на общественном обсуждении.

Проектом этого приказа предусмотрено изложение абз. 2 п. 109 Инструкции № 174н в следующей редакции: Суммы выявленных недостач, хищений, потерь имущества, ущерба, нанесенного имуществу, являющемуся нефинансовыми активами, отражаются по оценочной стоимости по дебету соответствующих счетов аналитического учета сч. 020970000 "Расчеты по ущербу нефинансовым активам" и кредиту сч. 040110172 "Доходы от операций с активами".

По мнению автора, с учетом планируемых изменений в Инструкции № 157н и № 174н учреждение может использовать данную корреспонденцию для отражения в учете операций при возмещении ущерба учреждению в случае возникновения страховых случаев, закрепив соответствующее положение в учетной политике.

Учитывая изложенное, а также положения Инструкции № 174н, в рассматриваемом случае в бухгалтерском учете бюджетного учреждения могут быть отражены следующие бухгалтерские записи:

1) Д-т сч. 220971560 К-т сч. 240110172 – отражена сумма причиненного имуществу учреждения (ущерба) по рыночной стоимости;

2) Д-т сч. 220111510 К-т сч. 220971660 – отражено погашение задолженности по возмещению причиненного учреждению ущерба (поступила сумма страхового возмещения на лицевой счет учреждения) – увеличение по сч. 17 (код КОСГУ 140);

3) Д-т сч. 240120225 К-т сч. 230225730 – учтены расходы по ремонту ворот;

4) Д-т сч. 230225830 К-т сч. 220111610 – оплачены работы по ремонту ворот – увеличение по сч. 18 (код КОСГУ 225).

Отметим, что страховщик возмещает вред, причиненный имуществу потерпевшего, в пределах страховой суммы, максимальный размер которой в части возмещения вреда, причиненного имуществу одного потерпевшего, составляет 120 тыс. руб. (п. "в" ст. 7 Федерального закона от 25.04.2002 № 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств (ОСАГО)"). Однако это обстоятельство не лишает потерпевшего права на возмещение вреда в полном объеме, так как согласно ст. 1072 Гражданского кодекса РФ (ГК РФ) в случае, когда страховое возмещение недостаточно для того, чтобы полностью возместить причиненный вред, лицо, застраховавшее свою ответственность в пользу потерпевшего, возмещает разницу между страховым возмещением и фактическим размером ущерба.

Поэтому в рассматриваемой ситуации часть суммы ущерба в пределах 120 тыс. руб. (с учетом ранее выплаченного возмещения) может быть взыскана со страховщика, а оставшаяся часть – с причинителя вреда.

Причинитель вреда может возместить ущерб добровольно, либо взыскание указанной суммы может быть осуществлено учреждением в судебном порядке.

Если меры к возмещению ущерба учреждению в полном объеме не приведут к погашению задолженности, руководителем учреждения может быть принято решение о списании указанной задолженности в порядке, определенном локальным нормативным актом учреждения, исходя из требований действующего законодательства и учредителя (см. письма Минфина России от 18.02.2014 № 02-06-10/6776, от 18.12.2012 № 02-04-10/5225).

Для целей налогообложения прибыли возмещение ущерба учитывается как внереализационный доход (п. 3 ст. 250 НК РФ) (в том числе и возмещение по договору ОСАГО, см. письмо Минфина России от 17.07.2013 № 03-03-05/27903). Датой его получения считается дата признания страховой компанией суммы возмещения ущерба, а также дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда – по доходам в виде сумм возмещения убытков (ущерба) (подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Суммы страхового возмещения, получаемые при наступлении страхового случая, и суммы возмещения ущерба виновным лицом не связаны с оплатой реализуемых товаров, работ, услуг, поэтому они не включаются в базу по налогу на добавленную стоимость (письма Минфина России от 24.12.2010 № 03-04-05/3-744 и ФНС России от 29.12.2006 № 14-2-05/2354@).

Список литературы

• Бюджетный кодекс Российской Федерации от 31.07.1998 № 145-ФЗ.
• Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 26.01.1996 № 14-ФЗ.
• Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ.
• Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
• О бухгалтерском учете: Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ.
• О внесении изменений в приказ Министерства финансов Российской Федерации от 1 декабря 2010 г. № 157н "Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению: приказ Минфина России от 29.08.2014 № 89н.
• О некоммерческих организациях: Федеральный закон от 12.01.1996 № 7-ФЗ.
• Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств (ОСАГО): Федеральный закон от 25.04.2002 № 40-ФЗ.
• Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению: приказ Минфина России от 01.12.2010 № 157н.
• Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению: приказ Минфина России от 16.12.2010 № 174н.
• Письмо Минфина России от 24.12.2010 № 03-04-05/3-744.
• Письмо Минфина России от 18.09.2012 № 02-06-10/3788.
• Письмо Минфина России от 01.10.2012 № 03-05-05-01/57.
• Письмо Минфина России от 18.12.2012 № 02-04-10/5225.
• Письмо Минфина России от 17.07.2013 № 03-03-05/27903.
• Письмо Минфина России от 18.02.2014 № 02-06-10/6776.
• Письмо ФНС России от 29.12.2006 № 14-2-05/2354@.