Оформление операций в бухучете в 2013 году

Новый Федеральный Закон "О бухгалтерском учете"

Правильное оформление хозяйственных операций – одна из краеугольных проблем, как бухгалтерской практики, так и налогообложения. Ведь в НК РФ одним из важнейших условий принятия к учету расходов является их документальное оформление. 2013 год несет серьезные изменения в этом вопросе в связи с вступлением в силу Федерального Закона от 6 декабря 2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее – Закон № 402-ФЗ). В этой статье мы рассмотрим текущее положение дел и произошедшие изменения в вопросах оформления операций, а именно – аспект оформления первичной документации и бухгалтерских регистров.

Первичные учетные документы
Действовавший до 1 января 2013 года Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее – Закон № 129-ФЗ) предписывал использовать формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм. А для тех операций, по которым унифицированные формы отсутствовали, организация могла разработать и утвердить собственную форму документа.

При разработке она должна была учесть требования об обязательных реквизитах. К ним, в частности, относятся: наименование документа; дата его составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц (п. 2 ст. 9 Закона № 129-ФЗ). А затем утвердить бланки документов в качестве приложений к своей учетной политике.

Документация, которая содержится в альбомах унифицированных форм, имеет жесткий регламент по заполнению. Именно к ошибкам в заполнении документации часто придираются налоговые органы – например, предъявляя претензии по вопросам правомерности тех или иных расходов в составе базы по расчету налога на прибыль или подтверждения принятия "входящего" НДС к вычету.

Минфин России считает, что такие затраты не могут включаться в расходы, если документы оформлены с нарушением правил заполнения унифицированной формы (Письмо Минфина РФ от 19 ноября 2009 г. № 03-03-06/1/764). Судебная практика изобилует огромным количеством судебных решений, поддерживающих это мнение, и не меньшим числом решений, признающим наличие расходов более важным фактом по отношению к факту безошибочного оформления документов.

Новый закон о бухгалтерском учете внес существенные коррективы в эти споры.
Он характеризуется либерализацией требований к оформлению первичной документации. По сравнению с предыдущим законом он разрешает руководству компании утверждать любые формы первичных документов самостоятельно с соблюдением одного условия – любой документ должен содержать обязательные реквизиты (п. 2 ст. 9 Закона № 402-ФЗ):

• наименование документа;
• дата составления документа;
• наименование экономического субъекта, составившего документ;
• содержание факта хозяйственной жизни;
• величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;
• наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за правильность ее оформления, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за правильность оформления свершившегося события;
• подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Используемые формы будет утверждать руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложена обязанность по ведению бухгалтерского учета. Факт либерализации к формам первичных документов не означает, что организация не может использовать документы из альбомов унифицированных форм. Скорее, можно говорить о том, что у нас появилось больше возможностей заменить документы, которые не удовлетворяют организацию, на те, которые более соответствуют ее нуждам.

Следует отметить, что существуют документы, которые не могут быть изменены организацией в силу действия иных регламентирующих документов. Например, в Положении Банка России от 12 октября 2011 г. № 373-П "О порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации" установлена необходимость применения кассовых документов с указанием кодов, соответствующих документам из альбома унифицированных форм: кассовые ордера, формы кассовой книги. Получается, что применение этих форм необязательно в целях бухгалтерского учета, но необходимо при ведении кассовых операций во исполнение соответствующих регламентаций. Иными словами, у организации нет выбора в данном случае.

Необходимо предостеречь компании от чрезмерного увлечения разработкой собственных форм.

Такие документы необходимо либо заполнять вручную, либо дорабатывать программное обеспечение с целью дополнить его собственными печатными формами, что приведет к дополнительным – финансовым, человеческим, временным и другим затратам.

С 1 января 2013 года изменилось также требование об утверждении перечня лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов. В частности, пункт о подписи документов руководителем организации по согласованию с главным бухгалтером, отсутствует. Нет также указаний на то, что документы подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами. Тем не менее, в перечне обязательных реквизитов в ст. 9 Закона № 402-ФЗ указано, что подписи проставляют лица, ответственные за правильность оформления свершившегося события. Следовательно, необходимо предусмотреть определенные действия по установлению такой ответственности.

Обратите внимание, что полная или частичная передача прав и любых полномочий, в том числе и подписание документов, осуществляется на основании доверенности. Также исполнение определенных функций можно возложить на сотрудника приказом или должностной инструкцией.

Как всегда при введении в действие новых нормативных актов остается множество вопросов. Может ли в организации использоваться несколько форм одного и того же документа, если, например, по требованию одного из покупателей в договоре утвержден другой документ отгрузки? Если в организации используется электронный* документооборот с некоторыми покупателями, по которым формы документов утверждаются госорганами, то может ли организация использовать другие формы на бумажных носителях в документообороте с другими заказчиками? На эти и другие вопросы нам ответит только практика применения нового закона.
-------------------------------
* Электронный документ – документ, в котором информация представлена в электронно-цифровой форме, заверенный электронной цифровой подписью.

Регистры бухгалтерского учета
Другим важнейшим изменением являются нормы, касающиеся регистров бухгалтерского учета. Но по сравнению с изменениями в отношении первичной документации здесь, наоборот, наблюдается более четкое описание регистров и ужесточение требований к их оформлению. Так, например, в ст. 10 Закона № 129-ФЗ отсутствует перечень обязательных реквизитов. А новый закон четко обязывает организацию при утверждении форм бухгалтерских регистров предусмотреть в них (п. 7 ст. 10 Закона № 402-ФЗ):

• наименование регистра;
• наименование экономического субъекта, составившего регистр;
• дата начала и окончания ведения регистра и (или) период, за который составлен регистр;
• хронологическая и (или) систематическая группировка объектов бухгалтерского учета;
• величина денежного измерения объектов бухгалтерского учета с указанием единицы измерения;
• наименования должностей лиц, ответственных за ведение регистра;
• подписи лиц, ответственных за ведение регистра, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

В принципе ничего нового нет, поскольку и в настоящее время большинство организаций указывают данные реквизиты, но теперь наличие подписи ответственных лиц с расшифровкой обязательны. Напомним, на сегодняшний день бухгалтерские регистры ведутся без подписей лиц, отвечающих за их ведение. Также новая норма ведет к тому, что организация должна установить отдельным нормативным актом и список лиц, ответственных за ведение таких регистров.
Формы регистров бухгалтерского учета по новым правилам должен утверждать руководитель организации (п. 5 ст. 10 Закона № 402-ФЗ). В настоящее время согласно п. 19 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности (утв. Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н) формы регистров бухгалтерского учета разработаны и рекомендованы Минфином России.

Еще одним знаковым новшеством является "отмена" коммерческой тайны в отношении содержания бухгалтерских регистров. Закон № 402-ФЗ такой нормы не содержит, но и обязанности представлять бухгалтерские регистры по запросам третьих лиц пока не устанавливает, хотя уже предусматривает возможность предоставления другой стороне, например, согласно условиям договора (п. 7 ст. 10 Закона № 402-ФЗ). Следовательно, бухгалтерский учет становится более открытым и публичным.

Учетная политика
Учетная политика, являющаяся основным регламентирующим документом, имеет огромное значение для учета организации. А с учетом изменений в 2013 году бухгалтеру необходимо уделить ей особое внимание.

Так, нужно продумать и предусмотреть, какие формы документации и регистров будут использоваться, каким образом организация будет вводить их в действие, как работники будут применять новые формы в своей работе. Тем самым повышается цена собственной регламентирующей документации и важность контроля за ее соблюдением. Жаловаться и возражать будет некому – организация сама разработала и утвердила правила оформления собственных фактов хозяйственной жизни.

Так как в проектах Минфина России не планируется кардинальных изменений относительно нормативных документов по учетной политике, и в Законе № 402-ФЗ учетная политика по бухгалтерскому учету остается главным документом организации, регламентирующим все аспекты ведения учета (ст. 8 Закона № 402-ФЗ), а документом регламентирующим составление этого документа будет продолжать являться Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008 с изменениями) (утв. Приказом Минфина РФ от 6 октября 2008 г. № 106н с изменениями на основании Приказа Минфина РФ от 18 декабря 2012 г. № 164н), то порядок составления и утверждения самой учетной политики и всех сопутствующих документов остается прежним. А именно: учетная политика вводится в действие приказом руководителя. Нужно помнить, что формы документов и регистров с соблюдением всех требований законодательства должны быть приведены в приложениях к утверждаемой ежегодно учетной политике. Предположительно, документы, содержащиеся в альбомах унифицированных форм, которые будут использоваться организацией наряду с придуманными самостоятельно, достаточно просто упомянуть. Так как эти документы уже содержатся в альбомах и существуют рекомендации по их заполнению, то, как и сейчас, формы самих документов не нужно прилагать к учетной политике, за исключением тех случаев, когда организация дорабатывает документ в соответствии с собственными нуждами.

Документы по международным стандартам
Обсуждая изменения РСБУ в 2013 году, нельзя не затронуть План Минфина Российской Федерации на 2012-2015 годы по развитию бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на основе Международных стандартов финансовой отчетности (утв. Приказом Минфина России от 30 ноября 2011 г. № 440), а именно переход к стандартам МСФО к 2016 году. Уже сегодня МСФО утверждены Приказом Минфина РФ от 25 ноября 2011 г. № 160н и применяются для целей составления отчетности по данным стандартам. А ПБУ "Учетная политика" предписывает нам использовать положения МСФО, но лишь там, где отсутствуют национальные стандарты.

Если посмотреть на отмену обязательных форм первичных документов с точки зрения применения международных стандартов, то, на первый взгляд, кажется, что новые правила вписываются в иностранную практику. Организации, активно работающие с иностранными контрагентами, прекрасно знают, что порой добиться столь необходимого акта о приемке услуг с подписями ответственных лиц иностранного юридического лица бывает очень трудно, так как в международной практике такие документы отсутствуют. Иностранным юридическим лицам достаточно заключить договор и выставить счет – инвойс. Если счет оплачивается покупателем – сделка совершена и возникают все вытекающие последствия: признание доходов и расходов, начисление налогов.
Однако в 2013 году российские юридические лица не смогут в полной мере воспользоваться возможностью составления собственных форм в смысле МСФО. Возможности ограничиться односторонним заверением документов, подтверждающих факт совершения сделки, прекратить утомительные требования возврата заверенных партнерами актов или накладных у нас как не было, так и не будет, в отличие от наших счастливых иностранных партнеров. Обязательные реквизиты в самом законе предполагают проставление подписей ответственных лиц контрагента, в случае если ему или в государственный орган должны быть представлены такие документы.

Существуют также обязательные требования других нормативно-правовых актов. Например, при расчетах с теми же иностранными юридическими лицами организации не избежать требований уполномоченного банка о представлении копии подтверждающих документов вместе с соответствующей справкой (Инструкция Банка России от 4 июня 2012 г. № 138-И "О порядке представления резидентами и нерезидентами уполномоченным банкам документов и информации, связанных с проведением валютных операций, порядке оформления паспортов сделок, а также порядке учета уполномоченными банками валютных операций и контроля за их проведением").

Применение положения НК РФ по признанию расходов и доходов при расчетах по налогу на прибыль, так же как и правила ведения кассовых операций, в связи с вступлением в силу в 2013 году нового Закона № 402-ФЗ не стало проще. Да и при вычетах по НДС подтверждением права на применение такого вычета служат первичные документы (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Налогоплательщикам не стоит торопиться пользоваться новыми возможностями "на всю катушку".

Проблема первичных бухгалтерских документов напрямую связана с банковским и налоговым контролем. Поэтому прежде чем "упростить" себе жизнь изменениями в первичной документации, подумайте, не усложните ли вы себе жизнь при проверках.

Минфин России разъясняет особенности применения Закона № 402-ФЗ (Информация Минфина РФ от 4 декабря 2012 г. № ПЗ-10/2012 "О вступлении в силу с 1 января 2013 г. Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (ПЗ-10/2012)").