Проблемы налогообложения приобретаемых в электронной форме товаров, работ и услуг и предложения по их решению

Rawpixel / Depositphotos.com

Целью программы "Цифровая экономика в РФ", утвержденной распоряжением Правительства РФ от 28 июля 2017 г. № 1632-р, является создание такой экосистемы, где данные в цифровой форме будут являться ключевым фактором производства во всех сферах социально-экономической деятельности, и где будет обеспечено эффективное взаимодействие между гражданами, бизнесом и государством.

Участники круглого стола, который прошел в Институте законодательства и сравнительного правоведения при Правительстве РФ, обсудили необходимость разработки налоговых льгот на электронную торговлю, особенности налогообложения этой сферы, а также упрощение и ускорение отдельных административных процедур.

Проблемы налогового законодательства в цифровой экономике в России

По мнению ведущего научного сотрудника отдела методологии противодействия коррупции Института законодательства и сравнительного правоведения при Правительстве РФ Юрия Трунцевского, необходимо принять новые правила налогообложения операций, совершаемых в Интернете, которые бы соответствовали современной мировой экономике и охватывали существующие бизнес-модели и бизнес-услуги. Эксперт считает, что в настоящее время реализация товаров, работ и услуг через Интернет позволяет управлять бизнесом с минимальными налоговыми затратами и без географических ограничений, как это делают транснациональные корпорации, открывая дочерние компании в странах, предоставляющих нерезидентам возможность уменьшить их налоговые платежи путем ведения бизнеса в них. В качестве примера он привел американскую компанию, оказывающую услуги такси и доставки продуктов через мобильное приложение, которая выплачивает роялти в размере 0% в Нидерландах. Интернет предоставляет компаниям возможность быть мобильными и не арендовать помещения, а предоставлять услуги сразу после заказа с мобильного приложения. Но при этом появляется сложность определения местонахождения получателя услуг в электронной форме и место реализации услуги, если например, сервер, к которому предоставляется доступ, располагается в юрисдикции третьего государства. Поэтому эксперты сходятся во мнении, что необходимо найти набор общих правил, который будет учитывать особенности цифровой экономики.

Так, Организация экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) разработала план мероприятий по противодействию размыванию и выводу прибыли из налогообложения – Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting, в рамках которого в марте 2018 года ОЭСР сделала несколько предложений:

• доходы, получаемые в пределах Европейского Союза, с услуг в электронной форме будут облагаться налогом в том государстве, в котором компания имеет официальный сайт, другими словами, постоянное виртуальное представительство. Отсюда и возник термин –цифровое присутствие, который сейчас активно входит в оборот;
• необходимо ввести налог в размере 3% с продажи интернет-рекламы и за предоставление доступа к цифровым платформам. При этом налог необходимо будет оплачивать по местонахождению пользователя.

Напомним, что созданы условия для обмена налоговой информацией между налоговыми органами РФ и ОЭСР, подписавшими Конвенцию о взаимной административной помощи по налоговым делам от 25 января 1988 г. (ратифицирована на основе Федерального закона от 4 ноября 2014 г. № 325-ФЗ "О ратификации Конвенции о взаимной административной помощи по налоговым делам"). Россия активно участвует в рабочих программах ОЭСР, и указанный план мероприятий в сфере налогообложения носит рекомендательный характер для России.

Юрий Трунцевский отметил, что вступившая в силу с 1 января 2017 года ст. 174.2 Налогового кодекса стала попыткой обложить налогами существующие виды услуг, однако не затронула российские компании и ИП, оказывающих услуги в Интернете, так как в указанной статье закреплены особенности исчисления и уплаты налога при оказании иностранными организациями услуг в электронной форме. Напомним, что налоговая база для них определяется как стоимость услуг с учетом суммы налога, исчисленная исходя из фактических цен их реализации, а сумма налога считается как процентная доля налоговой базы, соответствующая расчетной налоговой ставке в размере 15,25% (п. 5 ст. 174.2 НК РФ).

"В первую очередь необходимо определиться с терминологией для решения налоговых проблем, появляющихся с развитием цифровой экономики", – считает руководитель отдела юридического и налогового консалтинга Аудиторской компании ЗАО "ЦБА" Федор Гудков. Эксперт отмечает, что передаваемые информационные данные с помощью средств вычислительной техники не являются принадлежностью информационно-телекоммуникационной сети, а значит, находятся за рамками определения и регулирования. Важно отметить, что информация не является самостоятельным объектом гражданского права (ст. 128 Гражданского кодекса). Однако, исходя из смысла ст. 5 Федерального закона от 27 июля 2006 г. № 149-ФЗ "Об информации, информационных технологиях и о защите информации" можно сделать обратный вывод, и отнести информацию к объектам гражданским прав, и следовательно, она может быть объектом налогообложения. Федор Гудков описал несколько спорных примеров, указывая, почему так важно разобраться в квалификации оказываемых цифровых услуг.

Пример № 1. Если рассматривать сайт как продукт компьютерной программы, то в зависимости от того, будет отнесен просмотр сайта к получению услуги или информации, последует необходимость уплаты налогов, в частности НДС за получение услуги. Напомним, что обложению НДС не подлежит передача прав на использование результатов интеллектуальной деятельности (подп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ), при условии, что владелец сайта предоставил лицензию для использования программного продукта путем просмотра страницы сайта. Если же предоставление доступа к информации, которая содержится на странице сайта, отнести к услуге, то владельцу сайта необходимо уплачивать НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Пример № 2. Организация заключила договор с иностранным поставщиком услуг о предоставлении доступа к платформе в Интернете, с помощью которой они проводят вебинары. С точки зрения налогообложения возникает вопрос: организация купила услугу по обучению, приобрела лицензию на использование сайта или получила услуги связи таким образом? Владелец платформы – иностранный субъект, соответственно, также необходимо определить место оказания услуги, и место ее реализации. К примеру, владелец платформы – компания из США, получатель услуги – компания из России, а вебинары будут проходить на платформе, зарегистрированной на сайте третьего государства.

Пример № 3. Аналогичная ситуация и с интернет-банкингом: его нужно относить к услуге по управлению счетами или к предоставлению лицензии на использование программного продукта, позволяющего этими счетами управлять? В случае признания управление счетами услугой, необходимо будет платить НДС, а во втором случае, если предоставлена лицензия, то нет.

Федор Гудков считает, что на данный момент также затруднительно проверить подлинность субъекта, чьим имуществом пользуются, с вытекающей отсюда проблемой определения места оказания услуг достоверно и точно, и, соответственно, невозможностью точно определить, какие действия выполнялись с использованием сети.

Дело осложняется тем, что услуги, оказываемые в Интернете, как правило, носят комплексный характер, и имеют сразу несколько результатов и одну оплату. В результате мультипредметный договор не разграничен по стоимости каждой услуги и условиями налогообложения по каждой из них, соответственно, должны быть применены разные правила налогообложения. Следовательно, в целях налогообложения необходимо разделить эту стоимость договора на количество услуг и цену каждой из них. Правда, если исходить из подхода, в соответствии с которым для разных видов услуг будут применяться различные условия налогообложения, то, по мнению Федора Гудкова, налоговые органы и граждане просто запутаются в формах отчетности и суммах, которые будут полежать уплате. В связи с этим эксперт предлагает ввести дифференцированное налогообложение по видам услуг, оказываемых в сети. Он также предлагает расширить классификацию этих услуг по общим родовым признакам, разделив их условно на три большие группы:

• услуги по предоставлению пользования цифровых платформ, коммуникационных приложений и т. д. как услуги связи;
• услуги по дистанционному использованию аппаратных средств пользователей;
• услуги лицензионного типа.

Предложения об изменении законодательства, направленные на создание стимулов для субъектов цифровой экономики

Эксперты считают, что в условиях активной цифровизации экономики одной из первостепенных задач для поддержания конкурентоспособности российской налоговой системы в мире является разработка качественных и эффективных мер стимулирования, направленных на поддержку российских компаний, которые развивают и реализуют цифровые услуги, электронные услуги, а также разрабатывают программное обеспечение в России. По мнению менеджера налоговой и таможенной практики офиса Dentos в Москве Яны Бутримович, необходимо ввести налоговый вычет для частных инвесторов, вкладывающих свои средства в высокотехнологичные компании на начальных уровнях развития, то есть в стартапы. Для этого она предложила принять закон, который будет включать положения по уменьшению НДФЛ, уплачиваемый инвесторами, на сумму произведенных инвестиций, но не более 50% от этой суммы и с определенным ограничением по верхнему порогу.

Кроме этого, планируется предусмотреть уменьшение минимального срока владения акциями (долями) высокотехнологичной компании с пяти до двух лет, необходимый для освобождения от НДФЛ инвестиционного дохода, полученного компанией в результате продажи акций (п. 18 ст. 1 Федерального закона от 28 декабря 2010 г. № 395-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации"). Целью предложения является кратное увеличение высокоэффективных инвестиций в перспективные технологичные компании на начальных уровнях развития. По оценкам экспертов, это поможет увеличить доходность инвестиций до 19%. А без уменьшения НДФЛ после пяти лет владения акциями доходность окажется отрицательной (–1,4%, а после двух лет –0,2%).

От эксперта также поступило предложение по оптимизации обложения НДС в условиях цифровой экономики и установлению более преференциальных условий для компаний, которые развивают и реализуют электронные услуги, IT-услуги и программное обеспечение. Инициатива предусматривает прежде всего введение освобождения от НДС налогоплательщика, который реализует на территории РФ программное обеспечение. И в то же время она считает нужным закрепить возможность отказаться от этой льготы, если она является для налогоплательщика бременем, и он не может вычесть входящий НДС по товарам и услугам, необходимым для реализации этих услуг. Кроме этого, при экспорте электронных услуг, по мнению эксперта, существует определенная дискриминация. Для далеких от цифровой экономики компаний, которые экспортируют товары, например, табуретки, производство этих табуреток обходится дешевле, чем для другой организации, которая экспортирует высокотехнологичные электронные или IT-услуги, поскольку при экспорте товаров ставка НДС определяется как 0% (п. 1 ст. 164 НК РФ), и компания может вычесть входящий НДС, необходимый для производства этих товаров, а высокотехнологическая компания должна будет заплатить до 18%. Если при экспорте услуг Россия не является местом реализации этих услуг, то тогда такая реализация не будет объектом обложения НДС, и соответственно, входящий НДС для такой компании становится бременем.

Налоговое резидентство физических лиц: новые правила

Очевидно, что цифровая экономика стремительно развивается, а бизнес становится трансграничным. Это позволяет ему извлекать прибыль с помощью Интернета, не имея отдельного офиса, а предлагая свои услуги через мобильное приложение. Мировая конкуренция в силу высокой мобильности человеческих ресурсов и бизнеса смещается в сторону конкуренции за людей, за их умения и навыки, и понятно, что высококвалифицированные специалисты, в том числе владельцы бизнеса, могут работать практически в любой точке мира. Поэтому эксперты считают, что в российском законодательстве должен быть пересмотрен принцип определения налогового резидентства физических лиц, который в настоящее время определен количеством дней – 183, проведенных на территории России (п. 2 ст. 207 НК РФ), так как он уже не соответствует современным экономическим реалиям. Однако, эксперты не сошлись во мнении, в какую сторону необходимо изменять количество дней для признания лица резидентом: увеличения или уменьшения, однако, на текущий момент правила определения налогового резидентства не способствует привлечению таких лиц в российскую юрисдикцию. Соответственно, по мнению экспертов, необходимо принять такие меры, чтобы высококвалифицированные специалисты из России проводили больше времени здесь. Кроме того, именно местонахождение получателя услуг сейчас влияет на налогообложение организаций.

***

В свою очередь эксперты, являющиеся инициаторами изменений в системе налогообложения в России, выражают надежду, что проблемы бизнеса будут приняты во внимание в первую очередь при разработке и принятии именно тех решений, которые будут выгодны и просты для предпринимательства.