Определение СК по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 14 марта 2019 г. N 305-КГ18-19119 Суд отменил вынесенные ранее судебные акты нижестоящих инстанций по делу об оспаривании решения таможенного органа и отказал в удовлетворении требования, поскольку оснований для применения в отношении операций по ввозу медицинского оборудования освобождения от налогообложения не установлено

Резолютивная часть определения объявлена 13 марта 2019 г.

Полный текст определения изготовлен 14 марта 2019 г.

Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в составе:

председательствующего судьи Павловой Н.В.,

судей Антоновой М.К., Тютина Д.В.

рассмотрела в открытом судебном заседании дело по кассационной жалобе Шереметьевской таможни Федеральной таможенной службы Российской Федерации на решение Арбитражного суда Московской области от 07.12.2017 по делу № А41-88886/2017, постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 10.04.2018 и постановление Арбитражного суда Московского округа от 30.07.2018 по тому же делу по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Международный Медицинский Центр Обработки и Криохранения Биоматериалов" об оспаривании решений Шереметьевской таможни Федеральной таможенной службы Российской Федерации от 26.06.2017 № 10005000/260617/139-р "Об отмене по результатам ведомственного контроля решения таможенного поста Аэропорта "Шереметьево" (грузовой)" и от 14.08.2017 "О внесении изменений в сведения, указанные в декларации на товары № 10005023/020317/0017073".

В заседании приняли участие представители:

от Шереметьевской таможни - Маслова Е.А., Митин А.В., Самохина Е.В.;

от общества с ограниченной ответственностью "Международный Медицинский Центр Обработки и Криохранения Биоматериалов" - Охрименко М.Н., Полушин И.С., Сбродова Н.Н.

Заслушав доклад судьи Верховного Суда Российской Федерации Павловой Н.В., выслушав объяснения представителей участвующих в деле лиц, Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации установила:

обществом с ограниченной ответственностью "Международный Медицинский Центр Обработки и Криохранения Биоматериалов" (далее - общество) на таможенную территорию ввезено медицинское изделие "аппаратура для переливания крови - лейкоцитарная система для заготовки крови с мешками для плазмы, мешками для крови, переходниками с воздушными клапанами, иглами для отбора крови на исследование, арт. 791- 05u".

В связи с ввозом указанного товара таможенным представителем общества - обществом с ограниченной ответственностью "ТК "РУСТА-БРОКЕР" на таможенный пост Аэропорта "Шереметьево" 02.03.2017 подана декларация на товары № 10005023/020317/0017073, в которой товар классифицирован как медицинское изделие в подсубпозиции 9018 90 500 9 Единой товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза (далее - ТН ВЭД), и заявлено применение налоговой ставки по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 10 процентов.

Таможенным постом Аэропорта "Шереметьево" по результатам таможенного контроля в отношении товара принято решение о применении ставки НДС в размере 10 процентов.

Впоследствии в порядке проведения ведомственного контроля Шереметьевской таможней (далее - таможня) вынесено решение от 26.06.2017 № 10005000/260617/139-р, которым решение таможенного поста Аэропорта "Шереметьево" о применении ставки НДС в размере 10 процентов в отношении товара, задекларированного по декларации на товары № 10005023/020317/0017073, признано не соответствующим требованиям таможенного законодательства и отменено, а также решение от 14.08.2017 о внесении изменений в декларацию на товары № 10005023/020317/0017073 в части, касающейся исчисления НДС по ставке 18 процентов.

Не согласившись с указанными решениями таможни, общество обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением о признании их незаконными.

Решением Арбитражного суда Московской области от 07.12.2017, оставленным без изменения постановлением Десятого арбитражного апелляционного суда от 10.04.2018, заявление общества удовлетворено.

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 30.07.2018 состоявшиеся по делу судебные акты оставлены без изменения.

В кассационной жалобе, направленной в Верховный Суд Российской Федерации, таможня просит отменить принятые по делу судебные акты, ссылаясь на допущенные судами существенные нарушения норм материального права.

Определением судьи Верховного Суда Российской Федерации Павловой Н.В. от 18.01.2019 кассационная жалоба таможни вместе с делом передана для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.

Определением Верховного Суда Российской Федерации от 27.02.2019 рассмотрение кассационной жалобы таможни отложено на 13.03.2019.

Изучив материалы дела, проверив в соответствии с положениями статьи 291.14 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность обжалуемых судебных актов, Судебная коллегия приходит к следующим выводам.

Как установлено судами, ввезенный обществом товар является медицинским изделием, что подтверждено регистрационным удостоверением от 23.07.2009 № ФСЗ 2009/04782. Ввезенное обществом медицинское изделие подлежит классификации при таможенном декларировании по коду ТН ВЭД 9018 90 500 9 и соответствует коду 93 9800 Общероссийского классификатора продукции (далее - ОКП).

Основанием принятия таможней оспариваемых решений явилось то, что классификационный код ТН ВЭД 9018 90 500 9 отсутствует (исключен Правительством Российской Федерации) в Перечне кодов медицинских товаров в соответствии с ТН ВЭД, облагаемых НДС по налоговой ставке 10 процентов при их ввозе в Российскую Федерацию, утвержденном постановлением Правительства Российской Федерации от 15.09.2008 № 688 (далее - Перечень кодов медицинских товаров по ТН ВЭД). В связи с этим, по выводу таможни, в отношении ввезенного обществом товара не могла применяться ставка НДС 10 процентов, предусмотренная подпунктом 4 пункта 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс).

Суды трех инстанций, признавая незаконными оспариваемые решения таможни, исходили из того, что обществом соблюдены все условия, установленные законодательством Российской Федерации для применения ставки НДС в размере 10 процентов, а именно ввезенный товар классифицирован как медицинское изделие в подсубпозиции 9018 90 500 9 ТН ВЭД, и в отношении товара представлено регистрационное удостоверение, подтверждающее соответствие товара определенному коду медицинских товаров. Отклоняя доводы таможни, суды со ссылкой на пункт 20 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" отметили, что для применения пониженной налоговой ставки достаточно, чтобы реализуемый (ввозимый) товар соответствовал коду, определенному Правительством Российской Федерации со ссылкой хотя бы на один из двух источников - ОКП или ТН ВЭД.

Между тем судами не учтено следующее.

На основании подпункта 4 пункта 2 и пункта 5 статьи 164 Налогового кодекса в случае реализации или ввоза на территорию Российской Федерации медицинских товаров отечественного и зарубежного производства, включая медицинские изделия, применяется налоговая ставка НДС в размере 10 процентов.

В последнем абзаце пункта 2 статьи 164 Налогового кодекса указано, что коды видов продукции, в отношении которых применяется налоговая ставка 10 процентов, в соответствии с ОКП, а также ТН ВЭД определяются Правительством Российской Федерации.

Таким образом, для целей применения пониженной ставки НДС в размере 10 процентов имеет значение не только отнесение реализуемых (ввозимых) товаров к группе товаров, указанных в пункте 2 статьи 164 Налогового кодекса, в частности, к медицинским изделиям, но также соответствие товаров конкретным кодам по ТН ВЭД и ОКП, установленным Правительством Российской Федерации.

Утверждение Правительством Российской Федерации отдельного Перечня кодов медицинских товаров в соответствии с ТН ВЭД, облагаемых НДС по налоговой ставке 10 процентов при их ввозе в Российскую Федерацию, предопределено фактом взимания НДС при ввозе товаров на таможенную территорию и служит цели обеспечения определенности налогообложения, имея в виду, что декларирование налогоплательщиками ввозимых товаров и осуществление таможенными органами контроля за правильностью уплаты налога производятся исходя из той классификации товаров, которая предусмотрена для таможенных целей.

Следовательно, в тех случаях, когда взимание НДС производится в связи с ввозом товаров на территорию Российской Федерации и администрирование налога осуществляется таможенными органами, налоговая ставка 10 процентов, предусмотренная пунктом 2 статьи 164 Налогового кодекса, по общему правилу, применяется, если ввозимый товар отвечает надлежащему коду ТН ВЭД, а не коду ОКП.

В пункте 20 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" отмечено, что Правительство Российской Федерации не вправе вводить дополнительные основания ограничений на применение пониженной налоговой ставки, которые прямо не вытекают из положений пункта 2 статьи 164 НК РФ, в связи с чем для применения пониженной налоговой ставки достаточно, чтобы реализуемый (ввозимый) товар соответствовал коду, определенному Правительством Российской Федерации со ссылкой хотя бы на один из двух источников - ОКП или ТН ВЭД.

Однако такая позиция изложена Пленумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации применительно к вопросам, имевшим место в судебной практике по состоянию на момент принятия данного постановления - когда классификация товара в ОКП отличалась от классификации того же товара в ТН ВЭД, то есть имели место отдельные противоречия в отнесении ввозимого товара к соответствующей группе товаров (отдельные несовпадения в наименовании, различия в описании одного и того же товара), порождавшие произвольность в налогообложении и неустранимые неясности в определении условий применения налоговой ставки, установленной пунктом 2 статьи 164 Налогового кодекса.

Соответственно, приведенные в пункте 20 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" разъяснения не применимы, если такого рода противоречия отсутствуют, и установленный перечень кодов по ТН ВЭД (с учетом внесенных Правительством Российской Федерации изменений) в последующем стал охватывать более узкий перечень товаров в сравнении с перечнем кодов по ОКП. При этом Правительством Российской Федерации реализованы полномочия, предусмотренные частью 2 статьи 13 Федерального закона "Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности" от 08.12.2003 № 164-ФЗ (далее - Закон № 164- ФЗ).

Перечень кодов медицинских товаров в соответствии с ТН ВЭД (в редакции постановления Правительства Российской Федерации от 30.06.2015 № 655, действующей с 11.07.2015) более не содержит упоминания о коде 9018, за исключением одного вида медицинских изделий - шприцы медицинские (код ТН ВЭД 9018 31).

Противоречия в отнесении ввезенных обществом товаров к категории медицинских изделий между ТН ВЭД и ОКП по настоящему делу места не имеют.

Следовательно, разумные ожидания участников внешнеэкономической деятельности должны были формироваться на основе указанного правового регулирования.

При таком положении вывод таможни об отсутствии правовых оснований для применения к ввозимым обществом медицинским изделиям ставки налога 10 процентов, предусмотренной пунктом 2 статьи 164 Налогового кодекса, является правильным.

Вопреки доводам общества, само по себе то обстоятельство, что в случае реализации ввозимых обществом медицинских изделий на территории Российской Федерации во внутренней торговле к данной операции применялась бы налоговая ставка 10 процентов, не свидетельствует о нарушении принципа равенства (пункт 2 статьи 3 Налогового кодекса), поскольку налогообложение товаров при их ввозе на территорию Российской Федерации по смыслу пункта 2 статьи 77 Таможенного кодекса Таможенного союза, действовавшего на момент регистрации таможенной декларации (в настоящее время пункт 4 статьи 53 Таможенного кодекса Евразийского экономического союза), относится к сфере таможенного регулирования, то есть связано с определением порядка и условий перемещения товаров через таможенную границу.

При этом различия в правовом положении хозяйствующих субъектов, осуществляющих приобретение медицинских изделий во внутренней торговле, и субъектов, осуществляющих импорт медицинских изделий, не носят существенного характера и не приводят к нарушению нейтральности НДС как налога на потребление, конечное бремя уплаты которого не должно возлагаться на хозяйствующих субъектов, поскольку согласно пункту 2 статьи 171 Налогового кодекса покупатель товаров, ввезенных на территорию Российской Федерации, не лишен права при исчислении НДС по собственной облагаемой налогом деятельности принять к вычету суммы налога, уплаченные при ввозе этих товаров.

Также не является соответствующим нормам закона довод общества о нарушении Правительством Российской Федерации при исключении соответствующих кодов из перечня нормы части 1 статьи 29 Закона № 164-ФЗ, поскольку Правительство не дифференцировало данным подходом ставки таможенных пошлин в зависимости от страны происхождения товаров, следовательно, не нарушило принцип равенства правового регулирования для субъектов равного правового статуса.

Оснований для применения в отношении рассматриваемых операций по ввозу медицинского оборудования освобождения от налогообложения, предусмотренного пунктом 2 статьи 150, подпунктом 1 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса и постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2015 № 1042, суды не установили, на их наличие общество при рассмотрении дела не ссылалось.

Принимая во внимание изложенное, Судебная коллегия Верховного Суда Российской Федерации считает, что оспариваемые судебные акты арбитражных судов первой, апелляционной и кассационной инстанций подлежат отмене на основании части 1 статьи 291.11 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а в удовлетворении заявления общества следует отказать.

Руководствуясь статьями 176, 291.11 - 291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации определила:

решение Арбитражного суда Московской области от 07.12.2017 по делу № А41-88886/2017, постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 10.04.2018 и постановление Арбитражного суда Московского округа от 30.07.2018 по тому же делу отменить.

В удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью "Международный Медицинский Центр Обработки и Криохранения Биоматериалов" о признании недействительными решений Шереметьевской таможни Федеральной таможенной службы Российской Федерации от 26.06.2017 № 10005000/260617/139-р "Об отмене по результатам ведомственного контроля решения таможенного поста Аэропорта "Шереметьево" (грузовой)" и от 14.08.2017 "О внесении изменений в сведения, указанные в декларации на товары № 10005023/020317/0017073" отказать.