Определение СК по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 23 октября 2017 г. N 304-КГ17-8872 Оставив в силе решение суда первой инстанции в части признания незаконным решения налогового органа о привлечении общества к налоговой ответственности за ведение деятельности без постановки на налоговый учет, суд исходил из отсутствия в действиях общества состава вменяемого ему правонарушения

Резолютивная часть определения объявлена 18 октября 2017 года.

Полный текст определения изготовлен 23 октября 2017 года.

Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в составе:

председательствующего судьи Завьяловой Т.В.,

судей Антоновой М.К., Тютина Д.В.

рассмотрела в открытом судебном заседании дело по кассационной жалобе общества с ограниченной ответственностью "ИВА" на решение Арбитражного суда Тюменской области от 10.10.2016, постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 21.02.2017 и постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 10.05.2017 по делу N А70-6845/2016 Арбитражного суда Тюменской области по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ИВА" к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени N 3 о признании частично незаконным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.03.2016 N 84460696 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области от 18.05.2016 N 224, при участии в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора - Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области.

В заседании приняли участие представители:

от общества с ограниченной ответственностью "ИВА" - Третьякова М.Л.

от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени N 3 - Иванова С.И., Матвиенко А.А.

от Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области - Иванова С.И.

Заслушав доклад судьи Верховного Суда Российской Федерации Антоновой М.К., выслушав объяснения представителей участвующих в деле лиц, Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации установила:

общество с ограниченной ответственностью "ИВА" (далее - ООО "ИВА", общество) обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени N 3 (далее - инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения инспекции от 31.03.2016 N 84460696 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее - управление) от 18.05.2016 N 224 в части доначисления налога на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет в размере 822 061 рубля, начисления пени в размере 143 238 рублей 17 копеек и применения налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) в виде штрафа в размере 82 566 рублей 10 копеек, доначисления налога на прибыль организаций, зачисляемого в бюджет субъектов Российской Федерации, в размере 7 430 942 рублей, начисления пени в размере 1 536 089 рублей 46 копеек и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса в сумме 743 094 рублей 20 копеек, доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 899 518 рублей, начисления пени в размере 106 607 рублей 73 копеек и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса в размере 89 951 рубля 80 копеек, привлечения к налоговой ответственности на основании пункта 2 статьи 116 Налогового кодекса в виде штрафа в размере 11 973 273 рублей 55 копеек.

Решением Арбитражного суда Тюменской области от 10.10.2016 заявленные требования удовлетворены частично, решение инспекции от 31.03.2016 N 84460696 признано незаконным в части привлечения к ответственности по пункту 2 статьи 116 Налогового кодекса. В остальной части в удовлетворении требований отказано.

Постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 21.02.2017 решение суда от 10.10.2016 отменено в части признания незаконным решения инспекции от 31.03.2016 N 84460696 по эпизоду привлечения общества к ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 116 Налогового кодекса, в удовлетворении требования в указанной части отказано. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановлением от 10.05.2017 оставил в силе постановление суда апелляционной инстанции от 21.02.2017.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, ООО "ИВА" обратилось с кассационной жалобой в Верховный Суд Российской Федерации, в которой просит их отменить, ссылаясь на допущенные судами нарушения в толковании и применении норм права.

Определением судьи Верховного Суда Российской Федерации Антоновой М.К. от 21.09.2017 кассационная жалоба ООО "ИВА" по эпизоду привлечения его к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 116 Налогового кодекса, вместе с делом передана для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.

Согласно части 1 статьи 291.11 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для отмены или изменения Судебной коллегией Верховного Суда Российской Федерации судебных актов в порядке кассационного производства являются существенные нарушения норм материального права и (или) норм процессуального права, которые повлияли на исход дела и без устранения которых невозможны восстановление и защита нарушенных прав, свобод, законных интересов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, а также защита охраняемых законом публичных интересов.

Проверив в соответствии с положениями статьи 291.14 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность обжалуемых судебных актов, изучив материалы дела, выслушав объяснения лиц, участвующих в деле, Судебная коллегия Верховного Суда Российской Федерации установила следующее.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "ИВА" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на доходы физических лиц за период с 01.10.2013 по 31.05.2015, а также иных налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2014, по результатам составлен акт проверки от 24.02.2016 N 13-1-54/6дсп и принято решение от 31.03.2016 N 84460696.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что общество не осуществило постановку на налоговый учет обособленных подразделений по месту нахождения, созданных для выполнения работ на объектах Камчатского ЛПУМГ, Пурпейского ЛПУМГ, Томского ЛПУМГ, Александровского ЛПУМГ сроком более одного месяца. Данное обстоятельство послужило основанием для привлечения ООО "ИВА" к ответственности по пункту 2 статьи 116 Налогового кодекса в виде штрафа в размере 11 973 273 рублей 55 копеек.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области от 18.05.2016 N 224 оспариваемое решение инспекции утверждено.

Не согласившись с ненормативным актом налогового органа, общество обратилось в суд с настоящим заявлением.

Исследовав представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии в действиях общества состава правонарушения, предусмотренного пунктом 2 статьи 116 Налогового кодекса, поскольку налогоплательщик обязан был только проинформировать налоговый орган о создании обособленных подразделений. Суд отметил, что обязанность по постановке на учет налогоплательщика по месту нахождения его обособленного подразделения возлагается на налоговый орган. При этом непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, образует событие правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 126 Налогового кодекса.

Отменяя решение суда по данному эпизоду и признавая законным привлечение общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 116 Налогового кодекса, суд апелляционной инстанции исходил из того, что обществом по месту выполнения работ на вышеназванных объектах, расположенных на территории иных муниципальных образований, созданы обособленные подразделения без постановки на налоговый учет, в связи с чем пришел к выводу о наличии в действиях ООО "ИВА" состава налогового правонарушения, ответственность за которое установлена указанной нормой Налогового кодекса.

Суд округа поддержал выводы суда апелляционной инстанции, признав доводы общества о неправильной квалификации совершенного правонарушения несостоятельными.

Между тем, по мнению Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации, судами апелляционной и кассационной инстанций при рассмотрении дела не было учтено следующее.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса налогоплательщики обязаны встать на учет в налоговых органах, если такая обязанность предусмотрена настоящим Кодексом.

В силу положений пунктов 1 и 4 статьи 83 Налогового кодекса в целях проведения налогового контроля налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах, в том числе по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств, подлежащих налогообложению. Постановка на учет в налоговых органах российской организации по месту нахождения ее обособленных подразделений (за исключением филиала, представительства) осуществляется налоговыми органами на основании сообщений, представляемых (направляемых) этой организацией в соответствии с пунктом 2 статьи 23 настоящего Кодекса.

Согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 23 Налогового кодекса налогоплательщики - организации и индивидуальные предприниматели обязаны сообщать в налоговый орган соответственно по месту нахождения организации, месту жительства индивидуального предпринимателя обо всех обособленных подразделениях российской организации, созданных на территории Российской Федерации (за исключением филиалов и представительств), и изменениях в ранее сообщенные в налоговый орган сведения о таких обособленных подразделениях.

Таким образом, налоговое законодательство устанавливает обязанность налогоплательщиков - организаций сообщать в налоговый орган о наличии обособленных подразделений посредством представления соответствующих документов в установленных срок.

Вместе с тем, непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 119, 129.4 и 129.6 настоящего Кодекса, а также пунктами 1.1 и 1.2 статьи 126 Налогового кодекса, влечет ответственность, предусмотренную пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса.

Нормой пункта 2 статьи 116 Налогового кодекса установлена ответственность за ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе как одного из видов нарушений порядка постановки на указанный учет.

Порядок постановки на учет и снятия с учета организаций и физических лиц установлен статьями 84-85 Налогового кодекса, в которых содержится упоминание о том, что в целях проведения налогового контроля организации ставятся на учет не только по месту своего нахождения, но и по месту нахождения обособленных подразделений.

Взаимосвязанные положения подпункта 2 пункта 1 и подпункта 3 пункта 2 статьи 23 Налогового кодекса позволяют сделать вывод о том, что законодатель различает обязанность налогоплательщика встать на учет в налоговых органах и обязанность сообщить в налоговый орган обо всех обособленных подразделениях российской организации, созданных на территории Российской Федерации.

При этом непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, образует событие правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 126 Налогового кодекса.

Следовательно, в случае, когда допущенное организацией нарушение порядка постановки на налоговый учет выражается в неисполнении обязанности по сообщению налоговому органу сведений о созданных на территории Российской Федерации обособленных подразделениях, такие действия подлежат квалификации по статье 126 Налогового кодекса.

Судебная коллегия Верховного Суда Российской Федерации также полагает необходимым отметить, что предусмотренное в пункте 2 статьи 116 Налогового кодекса изъятие соответствующей части дохода организации или индивидуального предпринимателя сопряжено с отсутствием у налогового органа возможности идентифицировать налогоплательщика в рамках налогового контроля и, соответственно, определить, какие налоги и в каком размере должен уплатить налогоплательщик в связи с ведением сокрытой от налогообложения деятельности.

В том случае, когда у налогового органа имеется возможность определить размер налоговой обязанности организации или индивидуального предпринимателя, соответствующее лицо подлежит привлечению к ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса за неуплату (неполную уплату) налогов.

При проведении налоговой проверки инспекция установила величину доходов, полученных ООО "ИВА" через обособленные подразделения, не установив при этом неполной уплаты обществом налогов от деятельности, осуществляемой через названные обособленные подразделения.

Суды апелляционной инстанции и округа при рассмотрении данного дела не разграничили должным образом между собой составы правонарушений, предусмотренных пунктом 2 статьи 116, статьями 122 и 126 Налогового кодекса, что привело к неправильному выводу о законности решения инспекции в оспариваемой части.

Данный вывод соответствуют правовой позиции, сформулированной ранее в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 26.06.2017 N 303-КГ17-2377.

При таких обстоятельствах у налогового органа отсутствовали законные основания для привлечения общества к ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 116 Налогового кодекса.

Учитывая изложенное, Судебная коллегия приходит к выводу о том, что суды апелляционной и кассационной инстанций допустили существенные нарушения норм материального права, в связи с чем на основании части 1 статьи 291.11 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обжалуемые судебные акты в части эпизода, связанного с привлечением общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 116 Налогового кодекса, подлежат отмене, а решение суда первой инстанции в данной части оставлению в силе.

Руководствуясь статьями 176, 291.11-291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации определила:

постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 21.02.2017 и постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 10.05.2017 по делу N А70-6845/2016 в части отмены решения Арбитражного суда Тюменской области от 10.10.2016 по эпизоду, связанному с привлечением общества с ограниченной ответственностью "ИВА" к ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 116 Налогового кодекса Российской Федерации, отменить.

Решение Арбитражного суда Тюменской области от 10.10.2016 по тому же делу в указанной части оставить в силе.

В остальной части принятые по делу судебные акты оставить без изменения.