Проект Положения Банка России “Отраслевой стандарт бухгалтерского учета обесценения финансовых активов некредитными финансовыми организациями” (по состоянию на 15.12.2015)

В соответствии с Федеральным законом от 10 июля 2002 года № 86-ФЗ «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)» (Собрание законодательства Российской Федерации, 2002, № 28, ст. 2790; 2003, № 2, ст. 157; № 52, ст. 5032; 2004, № 27, ст. 2711; № 31, ст. 3233; 2005, № 25, ст. 2426; № 30, ст. 3101; 2006, № 19, ст. 2061; № 25, ст. 2648; 2007, № 1, ст. 9, ст. 10; № 10, ст. 1151; № 18, ст. 2117; 2008, № 42, ст. 4696, ст. 4699; № 44, ст. 4982; № 52, ст. 6229, ст. 6231; 2009, № 1, ст. 25; № 29, ст. 3629; № 48, ст. 5731; 2010, № 45, ст. 5756; 2011, № 7, ст. 907; № 27, ст. 3873; № 43, ст. 5973; № 48, ст. 6728; 2012, № 50, ст. 6954; № 53, ст. 7591, ст. 7607; 2013, № 11, ст. 1076; № 14, ст. 1649; № 19, ст. 2329; № 27, ст. 3438, ст. 3476, ст. 3477; № 30, ст. 4084; № 49, ст. 6336; № 51, ст. 6695, ст. 6699; № 52, ст. 6975; 2014, № 19, ст. 2311, ст. 2317; № 27, ст. 3634; № 30, ст. 4219; № 40, ст. 5318; № 45, ст. 6154, № 52, ст. 7543; 2015, № 1, ст. 4, ст. 37; № 27, ст. 3958, ст. 4001; № 29, ст. 4348, ст. 4357) и решением Совета директоров Банка России (протокол заседания Совета директоров Банка России от _______________ 201__ года № ______) Банк России устанавливает для некредитных финансовых организаций, расположенных на территории Российской Федерации (далее - некредитные финансовые организации), порядок бухгалтерского учета обесценения финансовых активов.

Глава 1. Общие положения

1.1. Порядок бухгалтерского учета обесценения, установленный настоящим Положением, некредитная финансовая организация применяет к финансовым активам, оцениваемым по амортизированной стоимости, и финансовым активам, оцениваемым по справедливой стоимости через прочий совокупный доход.

Финансовый актив является обесцененным, если имеется одно или несколько событий, которые оказывают негативное влияние на будущие денежные потоки по такому финансовому активу. Подтверждением обесценения финансового актива являются, в частности, наблюдаемые данные о следующих событиях:

значительные финансовые затруднения эмитента или заемщика;

нарушение условий договора, выраженное в неосуществлении или несвоевременном осуществление платежа по договору;

предоставление уступки заемщику, связанной с финансовыми затруднениями заемщика, и которая не была бы предоставлена в ином случае;

появление признаков банкротства заемщика;

исчезновение активного рынка для данного финансового актива в результате финансовых затруднений; или

покупка финансового актива с большой скидкой;

иные события в соответствии с Международным стандартом финансовой отчетности (IFRS) 9 «Финансовые инструменты», введенным в действие на территории Российской Федерации приказом Министерства финансов Российской Федерации от 26 августа 2015 года № 133н «О введении в действие и прекращении действия Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации», зарегистрированным Министерством юстиции Российской Федерации 15 сентября 2015 года № 38889 («Официальный интернет-портал правовой информации» (www.pravo.gov.ru), 18 сентября 2015 года) (далее - МСФО (IFRS) 9).

Некредитная финансовая организация самостоятельно определяет события, которые являются подтверждением обесценения финансовых активов, а также характеристики рынка, признаваемого активным.

Финансовые активы, в отношении которых на дату первоначального признания существуют наблюдаемые данные о событиях, подтверждающих их обесценение, являются обесцененными при первоначальном признании.

1.2. Некредитная финансовая организация по финансовым активам, указанным в пункте 1.1 настоящего Положения, должна сформировать резерв под обесценение или, в случае превышения оценки ожидаемых кредитных убытков, которые были включены в расчетные денежные потоки при первоначальном признании финансового актива, над оценкой ожидаемых кредитных убытков на дату оценки (далее - благоприятные изменения ожидаемых кредитных убытков за весь срок), отразить корректировку стоимости финансового актива, являющегося обесцененным при первоначальном признании.

Порядок оценки ожидаемых кредитных убытков по финансовому активу некредитная финансовая организация устанавливает самостоятельно, руководствуясь требованиями МСФО (IFRS) 9.

1.3. В целях настоящего Положения под отчетным периодом понимаются: первый квартал, полугодие, девять месяцев и год.

По финансовым активам, не являющимся обесцененными, не реже чем на последний календарный день отчетного периода (далее - отчетная дата) некредитная финансовая организация оценивает резерв под обесценение в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за 12 месяцев, если отсутствует значительное увеличение кредитного риска по финансовому активу с даты первоначального признания.

1.4. По финансовым активам, не являющимся обесцененными, не реже чем на каждую отчетную дату некредитная финансовая организация оценивает резерв под обесценение в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за весь срок, если риск возникновения у некредитной финансовой организации убытков вследствие неисполнения, несвоевременного либо неполного исполнения должником финансовых обязательств перед организацией в соответствии с условиями договора (далее - кредитный риск) по данному финансовому активу значительно увеличился с даты первоначального признания.

1.5. По финансовым активам, обесцененным при первоначальном признании, не реже чем на каждую отчетную дату некредитная финансовая организация оценивает резерв под обесценение или, в случае благоприятных изменений ожидаемых кредитных убытков за весь срок, оценивает величину корректировки стоимости финансового актива в размере накопленных с даты первоначального признания изменений ожидаемых кредитных убытков за весь срок.

1.6. По обесцененным финансовым активам, которые не являются обесцененными при первоначальном признании, не реже чем на каждую отчетную дату некредитная финансовая организация оценивает резерв под обесценение как разницу между балансовой стоимостью актива до корректировки на величину резерва под обесценение и приведенной стоимостью расчетных будущих денежных потоков, дисконтированных с использованием первоначальной эффективной ставки процента по финансовому активу.

1.7. Не реже чем на каждую отчетную дату некредитная финансовая организация оценивает, значительно ли увеличился кредитный риск по финансовому активу с даты его первоначального признания. При этом некредитная финансовая организация должна руководствоваться требованиями к определению значительного увеличения кредитного риска, установленными МСФО (IFRS) 9.

Методы, используемые для определения того, значительно ли увеличился кредитный риск по финансовому активу с даты первоначального признания, должны учитывать характеристики финансового актива (или группы финансовых активов) и случаи возникновения дефолтов в прошлые периоды для сопоставимых финансовых активов.

Некредитная финансовая организация не должна определять дату значительного увеличения кредитного риска и оценки ожидаемых кредитных убытков за весь срок в зависимости от даты, когда финансовый актив становится обесцененным, возникает факт неосуществления контрагентом платежа в срок, установленный в договоре, или наступает дефолт.

При определении дефолта некредитная финансовая организация руководствуется требованиями МСФО (IFRS) 9.

1.8. Если условия предусмотренных договором денежных потоков по финансовому активу были изменены и признание финансового актива не было прекращено, некредитная финансовая организация оценивает, увеличился ли значительно кредитный риск по финансовому активу путем сравнения оценки кредитного риска по состоянию на отчетную дату (на основании измененных условий договора) и оценки кредитного риска при первоначальном признании (на основе первоначальных условий договора).

1.9. Если подтверждение значительного увеличения кредитного риска на уровне отдельного финансового актива недоступно, некредитная финансовая организация выполняет оценку значительного увеличения кредитного риска на групповой основе, например, посредством анализа информации, указывающей на значительное увеличение кредитного риска по группе финансовых активов.

1.10. Если некредитная финансовая организация не располагает обоснованной и подтверждаемой информацией, которая без чрезмерных затрат или усилий доступна для оценки ожидаемых кредитных убытков за весь срок по отдельному инструменту, она должна оценивать ожидаемые кредитные убытки за весь срок на групповой основе.

При определении значительного увеличения кредитного риска, при формировании резерва под обесценение, а также при оценке величины корректировки стоимости финансового актива в случае благоприятных изменений ожидаемых кредитных убытков за весь срок на групповой основе некредитная финансовая организация должна группировать финансовые активы на основе общих характеристик кредитного риска, например:

вид финансового актива;

рейтинги кредитного риска;

вид обеспечения;

дата первоначального признания;

оставшийся срок до погашения;

отрасль;

географическое местоположение заемщика; и

стоимость обеспечения относительно финансового актива, если она влияет на вероятность наступления дефолта.

По мере того, как становится доступна новая информация по группам финансовых активов или по отдельным финансовым активам некредитная финансовая организация может изменить группировку финансовых активов для оценки наличия изменений кредитного риска на групповой основе.

1.11. Если в предыдущем отчетном периоде некредитная финансовая организация оценила резерв под обесценение по финансовому активу, не являющемуся обесцененным при первоначальном признании, в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за весь срок, но по состоянию на текущую отчетную дату определяет, что условие значительного увеличения кредитного риска с даты первоначального признания по данному финансовому активу более не выполняются, то на текущую отчетную дату некредитная финансовая организация оценивает резерв под обесценение в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за 12 месяцев.

1.12. Некредитная финансовая организация признает разницу между величиной оценки резерва под обесценение или корректировки стоимости финансовых активов, на отчетную дату в соответствии с пунктами 1.3 - 1.6 настоящего Положения и величиной предыдущей оценки в качестве прибыли или убытка от обесценения с учетом подпункта 2.3.3 пункта 2.3 настоящего Положения.

1.13. Ожидаемые кредитные убытки определяются как взвешенная с учетом вероятности оценка кредитных убытков за весь ожидаемый срок действия финансового актива. Ожидаемые кредитные убытки зависят от суммы и срока выплат, поэтому кредитный убыток возникает даже в том случае, если некредитная финансовая организация ожидает получить всю сумму в полном объеме, но в дату позже, чем предусмотрено договором.

В случае финансовых активов, не являющихся обесцененными, кредитный убыток определяется как приведенная стоимость разницы между:

предусмотренными договором денежными потоками, которые причитаются некредитной финансовой организации по договору; и

денежными потоками, которые некредитная финансовая организация ожидает получить.

В случае обесцененного финансового актива, который при этом не является финансовым активом, обесцененным при первоначальном признании, некредитная финансовая организация должна оценить ожидаемые кредитные убытки как разницу между валовой балансовой стоимостью актива и приведенной стоимостью расчетных будущих денежных потоков, дисконтированных с использованием первоначальной эффективной ставки процента по финансовому активу.

1.14. Порядок аналитического учета резервов под обесценение по финансовым активам и корректировок стоимости финансовых активов, в результате благоприятных изменений ожидаемых кредитных убытков за весь срок определяется некредитной финансовой организацией самостоятельно. При этом аналитический учет должен обеспечить получение информации о созданных резервах под обесценение и суммах корректировок стоимости финансовых активов в результате благоприятных изменений ожидаемых кредитных убытков, по следующим элементам:

резерв под обесценение, оцениваемый в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за 12 месяцев;

резерв под обесценение, оцениваемый в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за весь срок, для финансовых активов, кредитный риск по которым значительно увеличился с даты первоначального признания, но которые не являются обесцененными финансовыми активами (оценка на индивидуальной основе);

резерв под обесценение, оцениваемый в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за весь срок, для финансовых активов, кредитный риск по которым значительно увеличился с даты первоначального признания, но которые не являются обесцененными финансовыми активами (оценка на групповой основе);

резерв под обесценение по финансовым активам, обесцененным по состоянию на отчетную дату (которые не были обесцененными при первоначальном признании);

резерв под обесценение или корректировка стоимости финансовых активов в результате благоприятных изменений ожидаемых кредитных убытков, по финансовым активам, обесцененным при первоначальном признании.

Глава 2. Бухгалтерский учет обесценения финансовых активов, оцениваемых по амортизированной стоимости

2.1. Оценка резерва под обесценение по финансовым активам, оцениваемым по амортизированной стоимости, и не являющимся на дату оценки обесцененными, осуществляется в соответствии с пунктами 1.3 и 1.4 настоящего Положения. Резерв под обесценение отражается некредитной финансовой организацией на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке.

2.1.1. Формирование резерва под обесценение отражается бухгалтерской записью:

Дебет счета № 71202 «Расходы по формированию резервов под обесценение», счета № 71416 «Прочие расходы по страхованию жизни», счета № 71418 «Прочие расходы по страхованию иному, чем страхование жизни» или счета № 71702 «Расходы по другим операциям» (далее - счета по учету расходов по формированию и доначислению (увеличению ранее начисленных) резервов под обесценение финансовых активов)

Кредит соответствующего счета по учету резерва под обесценение раздела 2, 4, 5 Плана счетов бухгалтерского учета в некредитных финансовых организациях (далее - План счетов) (далее - счета учета резерва под обесценение, корректирующего стоимость финансовых активов), установленного Положением Банка России от 2 сентября 2015 года № 486-П «О плане счетов бухгалтерского учета в некредитных финансовых организациях и порядке его применения», зарегистрированным Министерством юстиции Российской Федерации 7 октября 2015 года № 39197 («Вестник Банка России» от 29 октября 2015 года № 94-95).

2.1.2. Доначисление (увеличение ранее начисленного) резерва под обесценение на сумму превышения оценки резерва на дату текущей оценки над предыдущей оценкой резерва, отражается бухгалтерской записью, приведенной в подпункте 2.1.1 настоящего пункта.

2.1.3. Восстановление (уменьшение ранее начисленного) резерва под обесценение на сумму превышения предыдущей оценки резерва над оценкой резерва на дату текущей оценки отражается бухгалтерской записью:

Дебет соответствующего счета учета резерва под обесценение, корректирующего стоимость финансовых активов

Кредит счета № 71201 «Доходы от восстановления резервов под обесценение», счета № 71415 «Прочие доходы по страхованию жизни», счета № 71417 «Прочие доходы по страхованию иному, чем страхование жизни» или счета № 71701 «Доходы по другим операциям» (далее - счета по учету доходов от восстановления (уменьшения ранее начисленных) резервов под обесценение финансовых активов).

2.1.4. Если на дату предыдущей оценки некредитная финансовая организация оценила резерв под обесценение по финансовому активу, оцениваемому по амортизированной стоимости, в соответствии с пунктом 1.3 настоящего Положения, а на дату текущей оценки - в соответствии с пунктом 1.4 настоящего Положения, то производится списание ранее начисленного резерва с лицевого счета по учету резерва под обесценение в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за 12 месяцев, на лицевой счет по учету резерва под обесценение в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за весь срок.

После этого производится доначисление (увеличение ранее начисленного) резерва до суммы оценки резерва в соответствии с пунктом 1.4 настоящего Положения. Бухгалтерские записи при этом производятся в соответствии с подпунктом 2.1.2 настоящего пункта.

2.1.5. Если на дату предыдущей оценки некредитная финансовая организация оценила резерв под обесценение по финансовому активу, оцениваемому по амортизированной стоимости, в соответствии с пунктом 1.4 настоящего положения, а на дату текущей оценки - в соответствии с пунктом 1.3 настоящего Положения, то производится списание ранее начисленного резерва с лицевого счета по учету резерва под обесценение в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за весь срок, на лицевой счет по учету резерва под обесценение в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за 12 месяцев.

После этого производится восстановление (уменьшение ранее начисленного) резерва до суммы оценки резерва в соответствии с пунктом 1.3 настоящего Положения. Бухгалтерские записи при этом производятся в соответствии с подпунктом 2.1.3 настоящего пункта.

2.2. Оценка резерва под обесценение или корректировки стоимости финансовых активов в результате благоприятных изменений ожидаемых кредитных убытков, по финансовым активам, оцениваемым по амортизированной стоимости, и являющимся обесцененными при первоначальном признании, осуществляется в соответствии с пунктом 1.5 настоящего Положения. Резерв под обесценение или корректировка стоимости финансовых активов в результате благоприятных изменений ожидаемых кредитных убытков отражается некредитной финансовой организацией на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке.

2.2.1. Если на дату текущей оценки сумма ожидаемых кредитных убытков по финансовому активу за весь срок превышает сумму ожидаемых кредитных убытков, которые были включены в расчетные денежные потоки при первоначальном признании финансового актива, некредитная финансовая организация осуществляет следующие бухгалтерские записи.

Формирование резерва под обесценение отражается бухгалтерской записью, приведенной в подпункте 2.1.1 пункта 2.1 настоящего Положения.

Сумма корректировки стоимости финансового актива в результате благоприятных изменений ожидаемых кредитных убытков списывается бухгалтерской записью:

Дебет счета по учету расходов по формированию и доначислению (увеличению ранее начисленных) резервов под обесценение финансовых активов

Кредит соответствующего счета учета корректировок, увеличивающих стоимость финансовых активов, оцениваемых по амортизированной стоимости.

Доначисление (увеличение ранее начисленного) резерва под обесценение отражается бухгалтерской записью, приведенной в подпункте 2.1.2 пункта 2.1 настоящего Положения.

Восстановление (уменьшение ранее начисленного) резерва под обесценение отражается бухгалтерской записью, приведенной в подпункте 2.1.3 пункта 2.1 настоящего Положения.

2.2.2. Если на дату текущей оценки сумма ожидаемых кредитных убытков по финансовому активу за весь срок меньше суммы ожидаемых кредитных убытков, которые были включены в расчетные денежные потоки при первоначальном признании финансового актива, некредитная финансовая организация осуществляет следующие бухгалтерские записи.

Корректировка стоимости финансового актива в сумме благоприятных изменений ожидаемых кредитных убытков за весь срок признается в качестве прибыли от обесценения и отражается бухгалтерской записью:

Дебет соответствующего счета учета корректировок, увеличивающих стоимость финансовых активов, оцениваемых по амортизированной стоимости

Кредит счета по учету доходов от восстановления (уменьшения ранее начисленных) резервов под обесценение финансовых активов.

Доначисление (увеличение ранее начисленной) корректировки стоимости финансового актива в результате благоприятных изменений ожидаемых кредитных убытков за весь срок отражается такой же бухгалтерской записью.

Восстановление (уменьшение ранее начисленной) корректировки стоимости финансового актива в результате благоприятных изменений ожидаемых кредитных убытков отражается бухгалтерской записью:

Дебет счета по учету расходов по формированию и доначислению (увеличению ранее начисленных) резервов под обесценение финансовых активов

Кредит соответствующего счета учета корректировок, увеличивающих стоимость финансовых активов, оцениваемых по амортизированной стоимости.

Восстановление (уменьшение ранее начисленного) резерва под обесценение отражается бухгалтерской записью, приведенной в подпункте 2.1.3 пункта 2.1 настоящего Положения.

2.3. Оценка резерва под обесценение по обесцененным финансовым активам, оцениваемым по амортизированной стоимости, и не являющимся обесцененными при первоначальном признании, осуществляется в соответствии с пунктом 1.6 настоящего Положения. Резерв под обесценение отражается некредитной финансовой организацией на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке.

2.3.1. Формирование резерва под обесценение отражается бухгалтерской записью, приведенной в подпункте 2.1.1 пункта 2.1 настоящего Положения.

2.3.2. Доначисление (увеличение ранее начисленного) резерва под обесценение отражается бухгалтерской записью, приведенной в подпункте 2.1.2 пункта 2.1 настоящего Положения.

2.3.3. Восстановление (уменьшение ранее начисленного) резерва под обесценение отражается некредитной финансовой организацией бухгалтерской записью, приведенной в подпункте 2.1.3 пункта 2.1 настоящего Положения с учетом следующего.

После даты признания финансового актива, оцениваемого по амортизированной стоимости, обесцененным некредитная финансовая организация отражает в качестве процентного дохода сумму восстановления (уменьшения ранее начисленного) резерва под обесценение, связанного с временным фактором изменения приведенной стоимости расчетных денежных потоков, следующей бухгалтерской записью:

Дебет соответствующего счета учета резерва под обесценение, корректирующего стоимость финансовых активов

Кредит счета № 71005 «Корректировки, увеличивающие процентные доходы, на разницу между процентными доходами за отчетный период, рассчитанными с применением ставки дисконтирования, и процентными доходами, начисленными без применения ставки дисконтирования», счета № 71006 «Корректировки, уменьшающие процентные доходы, на разницу между процентными доходами за отчетный период, рассчитанными с применением ставки дисконтирования, и процентными доходами, начисленными без применения ставки дисконтирования».

Бухгалтерские записи, связанные с признанием процентного дохода, некредитные финансовые организации осуществляют не реже, чем на каждую отчетную дату, а также на дату выбытия (реализации, погашения) или списания финансовых активов.

2.3.4. Если на дату предыдущей оценки некредитная финансовая организация оценила резерв под обесценение по финансовому активу, оцениваемому по амортизированной стоимости, в соответствии с пунктом 1.3 настоящего Положения, а на дату текущей оценки - в соответствии с пунктом 1.6 настоящего Положения, то производится списание ранее начисленного резерва с лицевого счета по учету резерва под обесценение в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за 12 месяцев, на лицевой счет по учету резерва под обесценение по финансовым активам, обесцененным по состоянию на отчетную дату (которые не были обесцененными при первоначальном признании).

После этого производится доначисление (увеличение ранее начисленного) резерва до суммы оценки резерва в соответствии с пунктом 1.6 настоящего Положения. Бухгалтерские записи при этом производятся в соответствии с подпунктом 2.1.2 пункта 2.1 настоящего Положения.

2.3.5. Если на дату предыдущей оценки некредитная финансовая организация оценила резерв под обесценение по финансовому активу, оцениваемому по амортизированной стоимости, в соответствии с пунктом 1.4 настоящего Положения, а на дату текущей оценки - в соответствии с пунктом 1.6 настоящего Положения, то производится списание ранее начисленного резерва с лицевого счета по учету резерва под обесценение в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за весь срок, на лицевой счет по учету резерва под обесценение по финансовым активам, обесцененным по состоянию на отчетную дату (которые не были обесцененными при первоначальном признании).

После этого производится доначисление (увеличение ранее начисленного) резерва до суммы оценки резерва в соответствии с пунктом 1.6 настоящего Положения. Бухгалтерские записи при этом производятся в соответствии с подпунктом 2.1.2 пункта 2.1 настоящего Положения.

2.3.6. Если на дату предыдущей оценки некредитная финансовая организация оценила резерв под обесценение по финансовому активу, оцениваемому по амортизированной стоимости, в соответствии с пунктом 1.6 настоящего Положения, а на дату текущей оценки - в соответствии с пунктом 1.3 настоящего Положения, то производится списание ранее начисленного резерва с лицевого счета по учету резерва под обесценение по финансовым активам, обесцененным по состоянию на отчетную дату (которые не были обесцененными при первоначальном признании), на лицевой счет по учету резерва под обесценение в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за 12 месяцев.

После этого производится восстановление (уменьшение ранее начисленного) резерва до суммы оценки резерва в соответствии с пунктом 1.3 настоящего Положения. Бухгалтерские записи при этом производятся в соответствии с подпунктом 2.1.3 пункта 2.1 настоящего Положения.

2.3.7. Если на дату предыдущей оценки некредитная финансовая организация оценила резерв под обесценение по финансовому активу, оцениваемому по амортизированной стоимости, в соответствии с пунктом 1.6 настоящего Положения, а на дату текущей оценки - в соответствии с пунктом 1.4 настоящего Положения, то производится списание ранее начисленного резерва с лицевого счета по учету резерва под обесценение по финансовым активам, обесцененным по состоянию на отчетную дату (которые не были обесцененными при первоначальном признании), на лицевой счет по учету резерва под обесценение в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за весь срок.

После этого производится восстановление (уменьшение ранее начисленного) резерва до суммы оценки резерва в соответствии с пунктом 1.4 настоящего Положения. Бухгалтерские записи при этом производятся в соответствии с подпунктом 2.1.3 пункта 2.1 настоящего Положения.

Глава 3. Бухгалтерский учет обесценения финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход

3.1. Оценка резерва под обесценение по финансовым активам, оцениваемым по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, и не являющимся на дату оценки обесцененными, осуществляется в соответствии с пунктами 1.3 и 1.4 настоящего Положения. Резерв под обесценение отражается некредитной финансовой организацией на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке.

3.1.1. Формирование резерва под обесценение отражается бухгалтерской записью:

Дебет счета по учету расходов по формированию и доначислению (увеличению ранее начисленных) резервов под обесценение финансовых активов

Кредит соответствующего счета второго порядка по учету резерва под обесценение счета № 106 «Добавочный капитал».

3.1.2. Доначисление (увеличение ранее начисленного) резерва под обесценение на сумму превышения оценки резерва на дату текущей оценки над предыдущей оценкой резерва отражается бухгалтерской записью, приведенной в подпункте 3.1.1 настоящего пункта.

3.1.3. Восстановление (уменьшение ранее начисленного) резерва под обесценение на сумму превышения предыдущей оценки резерва над оценкой резерва на дату текущей оценки отражается бухгалтерской записью:

Дебет соответствующего счета второго порядка по учету резерва под обесценение счета № 106 «Добавочный капитал»

Кредит счета по учету доходов от восстановления (уменьшения ранее начисленных) резервов под обесценение финансовых активов.

3.1.4. Если на дату предыдущей оценки некредитная финансовая организация оценила резерв под обесценение по финансовому активу, оцениваемому по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, в соответствии с пунктом 1.3 настоящего Положения, а на дату текущей оценки - в соответствии с пунктом 1.4 настоящего Положения, то производится списание ранее начисленного резерва с лицевого счета по учету резерва под обесценение в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за 12 месяцев, на лицевой счет по учету резерва под обесценение в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за весь срок.

После этого производится доначисление (увеличение ранее начисленного) резерва до суммы оценки резерва в соответствии с пунктом 1.4 настоящего Положения. Бухгалтерские записи при этом производятся в соответствии с подпунктом 3.1.2 настоящего пункта.

3.1.5. Если на дату предыдущей оценки некредитная финансовая организация оценила резерв под обесценение по финансовому активу, оцениваемому по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, в соответствии с пунктом 1.4 настоящего положения, а на дату текущей оценки - в соответствии с пунктом 1.3 настоящего Положения, то производится списание ранее начисленного резерва с лицевого счета по учету резерва под обесценение в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за весь срок, на лицевой счет по учету резерва под обесценение в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за 12 месяцев.

После этого производится восстановление (уменьшение ранее начисленного) резерва до суммы оценки резерва в соответствии с пунктом 1.3 настоящего Положения. Бухгалтерские записи при этом производятся в соответствии с подпунктом 3.1.3 настоящего пункта.

3.2. Оценка резерва под обесценение или корректировки стоимости финансовых активов в результате благоприятных изменений ожидаемых кредитных убытков, по финансовым активам, оцениваемым по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, и являющихся обесцененными при первоначальном признании, осуществляется в соответствии с пунктом 1.5 настоящего Положения. Резерв под обесценение или корректировка стоимости финансовых активов в результате благоприятных изменений ожидаемых кредитных убытков отражается некредитной финансовой организацией на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке.

3.2.1. Если на дату текущей оценки сумма ожидаемых кредитных убытков по финансовому активу за весь срок превышает сумму ожидаемых кредитных убытков, которые были включены в расчетные денежные потоки при первоначальном признании финансового актива, некредитная финансовая организация осуществляет следующие бухгалтерские записи.

Формирование резерва под обесценение в соответствии с пунктом 1.4 настоящего Положения отражается бухгалтерской записью, приведенной в подпункте 3.1.1 пункта 3.1 настоящего Положения.

Сумма корректировки стоимости финансового актива в результате благоприятных изменений ожидаемых кредитных убытков списывается бухгалтерской записью:

Дебет счета по учету расходов по формированию и доначислению (увеличению ранее начисленных) резервов под обесценение финансовых активов

Кредит соответствующего счета учета корректировок, увеличивающих стоимость финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход.

Доначисление (увеличение ранее начисленного) резерва под обесценение отражается бухгалтерской записью, приведенной в подпункте 3.1.2 пункта 3.1 настоящего Положения.

Восстановление (уменьшение ранее начисленного) резерва под обесценение отражается бухгалтерской записью, приведенной в подпункте 3.1.3 пункта 3.1 настоящего Положения.

3.2.2. Если на дату текущей оценки сумма ожидаемых кредитных убытков по финансовому активу за весь срок меньше суммы ожидаемых кредитных убытков, которые были включены в расчетные денежные потоки при первоначальном признании финансового актива, некредитная финансовая организация осуществляет следующие бухгалтерские записи.

Корректировка стоимости финансового актива в сумме благоприятных изменений ожидаемых кредитных убытков за весь срок признается в качестве прибыли от обесценения и отражается бухгалтерской записью:

Дебет соответствующего счета учета корректировок, увеличивающих стоимость финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход

Кредит счета по учету доходов от восстановления (уменьшения ранее начисленных) резервов под обесценение финансовых активов.

Доначисление (увеличение ранее начисленной) корректировки стоимости финансового актива в результате благоприятных изменений ожидаемых кредитных убытков за весь срок отражается такой же бухгалтерской записью.

Восстановление (уменьшение ранее начисленной) корректировки стоимости финансового актива в результате благоприятных изменений ожидаемых кредитных убытков отражается бухгалтерской записью:

Дебет счета по учету расходов по формированию и доначислению (увеличению ранее начисленных) резервов под обесценение финансовых активов

Кредит соответствующего счета учета корректировок, увеличивающих стоимость финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход.

Восстановление (уменьшение ранее начисленного) резерва под обесценение отражается бухгалтерской записью, приведенной в подпункте 3.1.3 пункта 3.1 настоящего Положения.

3.3. Оценка резерва под обесценение по обесцененным финансовым активам, оцениваемым по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, и не являющимся обесцененными при первоначальном признании, осуществляется в соответствии с пунктом 1.6 настоящего Положения. Резерв под обесценение отражается некредитной финансовой организацией на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке.

3.3.1. Формирование резерва под обесценение отражается бухгалтерской записью, приведенной в подпункте 3.1.1 пункта 3.1 настоящего Положения.

3.3.2. Доначисление (увеличение ранее начисленного) резерва под обесценение отражается бухгалтерской записью, приведенной в подпункте 3.1.2 пункта 3.1 настоящего Положения.

3.3.3. Восстановление (уменьшение ранее начисленного) резерва под обесценение отражается бухгалтерской записью, приведенной в подпункте 3.1.3 пункта 3.1 настоящего Положения.

3.3.4. Если на дату предыдущей оценки некредитная финансовая организация оценила резерв под обесценение по финансовому активу, оцениваемому по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, в соответствии с пунктом 1.3 настоящего Положения, а на дату текущей оценки - в соответствии с пунктом 1.6 настоящего Положения, то производится списание ранее начисленного резерва с лицевого счета по учету резерва под обесценение в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за 12 месяцев, на лицевой счет по учету резерва под обесценение по финансовым активам, обесцененным по состоянию на отчетную дату (но которые не были обесцененными при первоначальном признании).

После этого производится доначисление (увеличение ранее начисленного) резерва до суммы оценки резерва в соответствии с пунктом 1.6 настоящего Положения. Бухгалтерские записи при этом производятся в соответствии с подпунктом 3.1.2 пункта 3.1 настоящего Положения.

3.3.5. Если на дату предыдущей оценки некредитная финансовая организация оценила резерв под обесценение по финансовому активу, оцениваемому по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, в соответствии с пунктом 1.4 настоящего Положения, а на дату текущей оценки - в соответствии с пунктом 1.6 настоящего Положения, то производится списание ранее начисленного резерва с лицевого счета по учету резерва под обесценение в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за весь срок, на лицевой счет по учету резерва под обесценение по финансовым активам, обесцененным по состоянию на отчетную дату (но которые не были обесцененными при первоначальном признании).

После этого производится доначисление (увеличение ранее начисленного) резерва до суммы оценки резерва в соответствии с пунктом 1.6 настоящего Положения. Бухгалтерские записи при этом производятся в соответствии с подпунктом 3.1.2 пункта 3.1 настоящего Положения.

3.3.6. Если на дату предыдущей оценки некредитная финансовая организация оценила резерв под обесценение по финансовому активу, оцениваемому по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, в соответствии с пунктом 1.6 настоящего Положения, а на дату текущей оценки - в соответствии с пунктом 1.3 настоящего Положения, то производится списание ранее начисленного резерва с лицевого счета по учету резерва под обесценение по финансовым активам, обесцененным по состоянию на отчетную дату (но которые не были обесцененными при первоначальном признании), на лицевой счет по учету резерва под обесценение в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за 12 месяцев.

После этого производится восстановление (уменьшение ранее начисленного) резерва до суммы оценки резерва в соответствии с пунктом 1.3 настоящего Положения. Бухгалтерские записи при этом производятся в соответствии с подпунктом 3.1.3 пункта 3.1 настоящего Положения.

3.3.7. Если на дату предыдущей оценки некредитная финансовая организация оценила резерв под обесценение по финансовому активу, оцениваемому по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, в соответствии с пунктом 1.6 настоящего Положения, а на дату текущей оценки - в соответствии с пунктом 1.4 настоящего Положения, то производится списание ранее начисленного резерва с лицевого счета по учету резерва под обесценение по финансовым активам, обесцененным по состоянию на отчетную дату (но которые не были обесцененными при первоначальном признании), на лицевой счет по учету резерва под обесценение в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за весь срок.

После этого производится восстановление (уменьшение ранее начисленного) резерва до суммы оценки резерва в соответствии с пунктом 1.4 настоящего Положения. Бухгалтерские записи при этом производятся в соответствии с подпунктом 3.1.3 пункта 3.1 настоящего Положения.

Глава 4. Бухгалтерский учет обесценения при реклассификации финансовых активов

4.1. На дату реклассификации финансовых активов из категории оцениваемых по амортизированной стоимости в категорию оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток некредитная финансовая организация списывает резерв под обесценение, сформированный ранее по данным финансовым активам, следующей бухгалтерской записью:

Дебет соответствующего счета учета резерва под обесценение, корректирующего стоимость финансовых активов

Кредит соответствующего счета учета корректировок, увеличивающих или уменьшающих стоимость финансовых активов, оцениваемых по амортизированной стоимости.

При наличии остатка по счету второго порядка по учету корректировок, уменьшающих стоимость финансовых активов, оцениваемых по амортизированной стоимости, списание сумм корректировок, увеличивающих стоимость финансовых активов, оцениваемых по амортизированной стоимости, сформированных ранее по данным финансовым активам в результате благоприятных изменений ожидаемых кредитных убытков за весь срок, отражается следующей бухгалтерской записью:

Дебет соответствующего счета по учету корректировок, уменьшающих стоимость финансовых активов, оцениваемых по амортизированной стоимости

Кредит соответствующего счета по учету корректировок, увеличивающих стоимость финансовых активов, оцениваемых по амортизированной стоимости.

При отсутствии остатка по счету второго порядка по учету корректировок, уменьшающих стоимость финансовых активов, оцениваемых по амортизированной стоимости, списание сумм корректировок, увеличивающих стоимость финансовых активов, оцениваемых по амортизированной стоимости, сформированных ранее по данным финансовым активам в результате благоприятных изменений ожидаемых кредитных убытков за весь срок, отражается бухгалтерскими записями по счетам аналитического учета внутри одного счета второго порядка по учету корректировок, увеличивающих стоимость финансовых активов, оцениваемых по амортизированной стоимости.

4.2. На дату реклассификации финансовых активов из категории оцениваемых по амортизированной стоимости в категорию оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход некредитная финансовая организация списывает резерв под обесценение, сформированный ранее по данным финансовым активам. Бухгалтерские записи при этом производятся в соответствии с пунктом 4.1 настоящего Положения.

Одновременно в той же сумме формируется резерв под обесценение по финансовым активам, оцениваемым по справедливой стоимости через прочий совокупный доход. Бухгалтерские записи при этом производятся в соответствии с пунктом 3.1.1. настоящего Положения.

Списание сумм корректировок, увеличивающих стоимость финансовых активов, оцениваемых по амортизированной стоимости, сформированных ранее по данным финансовым активам в результате благоприятных изменений ожидаемых кредитных убытков за весь срок, отражается следующей бухгалтерской записью:

Дебет соответствующего счета по учету корректировок, увеличивающих стоимость финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход

Кредит соответствующего счета по учету корректировок, увеличивающих стоимость финансовых активов, оцениваемых по амортизированной стоимости.

4.3. На дату реклассификации финансовых активов из категории оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход в категорию оцениваемых по амортизированной стоимости некредитная финансовая организация списывает резерв под обесценение, сформированный ранее по данным финансовым активам, и формирует резерв под обесценение по финансовым активам, оцениваемым по амортизированной стоимости, следующей бухгалтерской записью:

Дебет соответствующего счета второго порядка по учету резерва под обесценение счета № 106 «Добавочный капитал»

Кредит соответствующего счета учета резерва под обесценение, корректирующего стоимость финансовых активов.

Списание сумм корректировок, увеличивающих стоимость финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, сформированных ранее по данным финансовым активам в результате благоприятных изменений ожидаемых кредитных убытков за весь срок, отражается следующей бухгалтерской записью:

Дебет соответствующего счета по учету корректировок, увеличивающих стоимость финансовых активов, оцениваемых по амортизированной стоимости

Кредит соответствующего счета по учету корректировок, увеличивающих стоимость финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход.

4.4. На дату реклассификации финансовых активов из категории оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход в категорию оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток некредитная финансовая организация списывает резерв под обесценение, сформированный ранее по данным финансовым активам, следующей бухгалтерской записью:Дебет соответствующего счета второго порядка по учету резерва под обесценение счета № 106 «Добавочный капитал»

Кредит соответствующего счета второго порядка счета № 715 «Доходы и расходы (кроме процентных) от операций с финансовыми инструментами и драгоценными металлами».

При наличии остатка по счету второго порядка по учету корректировок, уменьшающих стоимость финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, списание сумм корректировок, увеличивающих стоимость финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, сформированных ранее по данным финансовым активам в результате благоприятных изменений ожидаемых кредитных убытков за весь срок, отражается следующей бухгалтерской записью:

Дебет соответствующего счета по учету корректировок, уменьшающих стоимость финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход

Кредит соответствующего счета по учету корректировок, увеличивающих стоимость финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход.

При отсутствии остатка по счету второго порядка по учету корректировок, уменьшающих стоимость финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, списание сумм корректировок, увеличивающих стоимость финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, сформированных ранее по данным финансовым активам в результате благоприятных изменений ожидаемых кредитных убытков за весь срок, отражается бухгалтерскими записями по счетам аналитического учета внутри одного счета второго порядка по учету корректировок, увеличивающих стоимость финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход.

4.5. При реклассификации отдельного финансового актива или нескольких финансовых активов, оценка резерва под обесценение в отношении которых производилась на групповой основе, списание резерва под обесценение производится в сумме пропорциональной валовой балансовой стоимости для финансовых активов, реклассифицируемых из категории оцениваемых по амортизируемой стоимости, или в сумме пропорциональной справедливой стоимости финансовых активов, реклассифицируемых из категории оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход.

Глава 5. Бухгалтерский учет обесценения при выбытии (реализации, погашении) и списании финансовых активов

5.1. На дату выбытия (реализации, погашении) финансовых активов, оцениваемых по амортизируемой стоимости, сформированный по ним ранее резерв под обесценение, подлежит списанию следующей бухгалтерской записью:

Дебет соответствующего счета учета резерва под обесценение, корректирующего стоимость финансовых активов

Кредит соответствующего счета второго порядка счета № 612 «Выбытие и реализация».

5.2. На дату выбытия (реализации, погашении) финансовых активов, оцениваемых по амортизированной стоимости, и являющихся обесцененными при первоначальном признании, сформированная по ним ранее корректировка стоимости финансовых активов в результате благоприятных изменений ожидаемых кредитных убытков, подлежит списанию следующей бухгалтерской записью:

Дебет соответствующего счета второго порядка счета № 612 «Выбытие и реализация»

Кредит соответствующего счета учета корректировок, увеличивающих стоимость финансовых активов, оцениваемых по амортизированной стоимости.

5.3. На дату выбытия (реализации, погашении) финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, сформированный по ним ранее резерв под обесценение, подлежит восстановлению. Бухгалтерские записи при этом производятся в соответствии с пунктом 3.1.3. настоящего Положения.

5.4. На дату выбытия (реализации, погашении) финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, и являющихся обесцененными при первоначальном признании, сформированная по ним ранее корректировка стоимости финансовых активов в результате благоприятных изменений ожидаемых кредитных убытков, подлежит списанию следующей бухгалтерской записью:

Дебет соответствующего счета второго порядка счета № 612 «Выбытие и реализация»

Кредит соответствующего счета учета корректировок, увеличивающих стоимость финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход.

5.5. Некредитная финансовая организация должна уменьшить (списать) стоимость финансового актива, если у нее отсутствуют обоснованные ожидания относительно получения предусмотренных договором денежных потоков по финансовому активу в целом или в какой-либо его части.

Уменьшение (списание) стоимости финансового актива, оцениваемого по амортизируемой стоимости, или его части, возмещение которой не ожидается, за счет резерва под обесценение, сформированного ранее по данным финансовым активам, отражается следующей бухгалтерской записью:

Дебет соответствующего счета учета резерва под обесценение, корректирующего стоимость финансовых активов

Кредит соответствующего счета по учету финансовых активов, оцениваемых по амортизированной стоимости.

5.6. При выбытии (реализации, погашении) или списании отдельного финансового актива или нескольких финансовых активов, оценка резерва под обесценение в отношении которых производилась на групповой основе, списание резерва под обесценение производится в сумме пропорциональной валовой балансовой стоимости для выбывающих (реализуемых, погашаемых) или списываемых финансовых активов, оцениваемых по амортизируемой стоимости, или в сумме пропорциональной справедливой стоимости выбывающих (реализуемых, погашаемых) или списываемых финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход.

Глава 6. Заключительные положения

6.1. При применении настоящего Положения некредитные финансовые организации руководствуются Международными стандартами финансовой отчетности (далее - МСФО) и Разъяснениями МСФО, принимаемыми Фондом МСФО, введенными в действие на территории Российской Федерации, а также частью 12 статьи 21 Федерального закона от 6 декабря 2011 года № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (Собрание законодательства Российской Федерации, 2011, № 50, ст. 7344; 2013, № 26, ст. 3207; № 27, ст. 3477; № 30, ст. 4084; № 44, ст. 5631; № 51, ст. 6677; № 52, ст. 6990; 2014, № 45, ст. 6154).

6.2. Настоящее Положение подлежит официальному опубликованию в «Вестнике Банка России» и вступает в силу с 1 января 2017 года.

Настоящее Положение применяется с 1 января 2018 года, сельскохозяйственными кредитными потребительскими кооперативами и ломбардами - с 1 января 2019 года.

6.3. Некредитная финансовая организация, принявшая решение о применении Международного стандарта финансовой отчетности (IFRS) 9 «Финансовые инструменты», введенного в действие на территории Российской Федерации приказом Министерства финансов Российской Федерации от 26 августа 2015 года № 133н «О введении в действие и прекращении действия Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации», зарегистрированного Министерством юстиции Российской Федерации 15 сентября 2015 года № 38889 («Официальный интернет-портал правовой информации» (www.pravo.gov.ru), 18 сентября 2015 года) с 1 января 2017 года и отразившая данное решение в учетной политике, применяет настоящее Положение с 1 января 2017 года.

Председатель Центрального банка Российской Федерации

Пояснительная записка
к проекту Положения Банка России «Отраслевой стандарт бухгалтерского учета обесценения финансовых активов некредитными финансовыми организациями»

Банк России разработал проект положения «Отраслевой стандарт бухгалтерского учета обесценения финансовых активов некредитными финансовыми организациями» (далее - проект положения).

Проект положения разработан с целью реализации требований МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты», введенного в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 26.08.2015 № 133н (далее - МСФО (IFRS) 9), и устанавливает для некредитных финансовых организаций, расположенных на территории Российской Федерации, порядок бухгалтерского учета обесценения финансовых активов.

Вступление в силу проекта положения планируется с 1 января 2017 года. Обязательное применение положения некредитными финансовыми организациями планируется с 1 января 2018 года, сельскохозяйственными кредитными потребительскими кооперативами, ломбардами - с 1 января 2019 года. Некредитная финансовая организация вправе принять решение о досрочном применении МСФО (IFRS) 9 и отразить данное решение в учетной политике. Некредитная финансовая организация, принявшая такое решение, сможет применять порядок бухгалтерского учета, соответствующий МСФО (IFRS) 9, c 1 января 2017 года.

Департамент бухгалтерского учета и отчетности Банка России представляет проект положения для публичного обсуждения.

Комментарии к проекту положения ожидаются до 31 декабря 2015 года по адресу электронной почты: vvm1@cbr.ru.