Постановление Арбитражного суда Московского округа от 4 сентября 2024 г. N Ф05-13695/22 по делу N А40-36350/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 03.09.2024.

Полный текст постановления изготовлен 04.09.2024.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

председательствующего-судьи Окуловой Н.О.,

судей: Дербенева А.А., Филиной Е.Ю.,

при участии:

от публичного акционерного общества "ВымпелКом" - Кузнецов А.Б. и Ахметшин Р.И. - по дов. от 20.10.2021 N ШК-21-598

от Федеральной налоговой службы - Стрельцова И.Г. - по дов. от 12.08.2024 N БВ-21-7/496; Веремеенко С.А. - по дов. от 16.07.2024 N БВ-21-7/423

рассмотрев 03.09.2024 в судебном заседании кассационную жалобу Федеральной налоговой службы

на постановление от 27.05.2024

Девятого арбитражного апелляционного суда

по заявлению публичного акционерного общества "ВымпелКом"

к Федеральной налоговой службе

о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ: публичное акционерное общество "Вымпел-коммуникации" (далее - ПАО "ВымпелКом", налогоплательщик, общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения Федеральной налоговой службы (далее - ФНС России, налоговый орган, заинтересованное лицо) от 29.12.2020 N 13-1-09/0166дсп о проведении проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами: ПАО "ВымпелКом" с Veon Wholesale Services B.V. (Нидерланды) по договору от 17.05.2013, принятого на основании представления ПАО "ВымпелКом" 24.10.2018 уточненного уведомления о контролируемых сделках за 2017 год.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 31.05.2021, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 14.03.2022 и постановлением Арбитражного суда Московского округа от 06.07.2022, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Определением судьи Верховного Суда Российской Федерации от 24.11.2022 отказано в передаче кассационной жалобы заявителя для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.

ПАО "ВымпелКом" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о пересмотре решения Арбитражного суда города Москвы от 31.05.2021 по новым обстоятельствам.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 21.11.2023 ранее принятое по настоящему делу решение от 31.05.2021 отменено по новым обстоятельствам в связи с принятием Конституционным Судом Российской Федерации по жалобе заявителя Постановления от 14.07.2023 N 41-П (далее - Постановление N 41).

При новом рассмотрении дела решением Арбитражного суда города Москвы от 07.02.2024 заявителю вновь отказано в удовлетворении заявленных требований.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 27.05.2024 решение Арбитражного суда города Москвы от 07.02.2024 отменено. Решение ФНС России от 29.12.2020 N 13-1-09/0166дсп признано недействительным.

Не согласившись с судебным актом суда апелляционной инстанции, ФНС России обратилась с кассационной жалобой, в которой просит постановление суда апелляционной инстанции от 27.05.2024 отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

При этом ФНС России указывает на то, что обжалуемый судебный акт суда апелляционной инстанции подлежит отмене в связи с неправильным применением норм материального и процессуального права, несоответствием выводов суда апелляционной инстанции фактическим обстоятельствам дела.

На кассационную жалобу поступил отзыв от ПАО "ВымпелКом", в котором последний просит обжалуемый судебный акт оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании суда кассационной инстанции представители ФНС России поддержали доводы и требования, изложенные в кассационной жалобе.

Представители ПАО "ВымпелКом" возражали против удовлетворения жалобы, просили оставить постановление суда апелляционной инстанции без изменения.

Изучив материалы дела, заслушав представителей ФНС России и ПАО "ВымпелКом", обсудив доводы кассационной жалобы, отзыва, проверив в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом постановлении суда апелляционной инстанции, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого постановления, в связи со следующим.

В силу части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Исходя из части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Как следует из материалов дела и установлено судами, 21.05.2018 ПАО "ВымпелКом" представило в ФНС России уведомление о контролируемых сделках за 2017 год, в котором содержались сведения в отношении 111 сделок, включая сделку по приобретению ПАО "ВымпелКом" агентско-сервисных услуг по договору от 17.05.2013 с иностранной компанией Veon Wholesale Services B.V. (Нидерланды).

24.10.2018 общество направило в налоговый орган уточненное уведомление, в котором по ряду сделок, в том числе вышеуказанной сделке были уточнены номера договоров (в первоначальном уведомлении факт отсутствия у вышеуказанного договора номера был отражен как "N 0", а в уточненном уведомлении - "N б/н"), а также указаны сведения о еще одной сделке (приобретение сервисных услуг по договору от 01.10.2010 с Veon Ltd.).

29.12.2020 ФНС России вынесла решение о проведении проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделки от 17.05.2013 между взаимозависимыми лицами ПАО "ВымпелКом" с Veon Wholesale Services B.V. (Нидерланды).

Заявитель, ссылаясь на нарушение своих прав в результате назначения проверки за рамками установленного абзацем первым пункта 2 статьи 105.17 Налогового кодекса Российской Федерации двухлетнего срока, исчисляемого с даты направления первоначального уведомления, содержащего сведения об указанной сделке, обратился с рассматриваемым заявлением в суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции, руководствуясь статьей 105.17 Налогового кодекса Российской Федерации, принимая во внимание правовую позицию, изложенную в Постановлении N 41, пришел к выводу о том, что двухлетний срок на назначение проверки в отношении сделки с Veon Wholesale Services B.V. следует исчислять с даты получения уточненного уведомления налогоплательщика, в котором впервые была указана информация о сделке с Veon Ltd.

Суд первой инстанции отметил, что информация о совершении указанной сделки имела значение для принятия решения о проведении проверки в отношении сделки ПАО "ВымпелКом" с Veon Wholesale Services B.V. ввиду пересечения предмета указанных сделок.

Суд первой инстанции также пришел к выводу о том, что поскольку на момент рассмотрения дела проверка завершена, удовлетворение заявленного требования не приведет к восстановлению нарушенных прав общества.

Отменяя решение суда первой инстанции и удовлетворяя заявленные требования, суд апелляционной инстанции, руководствуясь положениями пункта 15 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 28.06.2022 N 21 "О некоторых вопросах применения судами положений главы 22 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации и главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление N 21), пункта 61 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 27.09.2016 N 36 "О некоторых вопросах применения судами Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации" (далее - Постановление N 36), учитывая правовую позицию, изложенную в Постановлении N 41, пришел к выводу, что налоговым органом в оспариваемом решении не приведены обстоятельства значимости новых сведений, представленных обществом в уточненном уведомлении, предполагающие исчисление срока с даты получения уточненного уведомления.

В обоснование кассационной жалобы ФНС России указывает, что выводы суда апелляционной инстанции о необходимости обоснования в решении о проведении проверки значимости сведений, содержащихся в уточненном уведомлении о контролируемых сделках ПАО "ВымпелКом" за 2017 год, для целей проверяемой сделки, являются необоснованными и невозможными к исполнению.

По мнению ФНС России, суд апелляционной инстанции надлежащим образом не проанализировал представленные договоры и не оценил факт пересечения услуг, установленный судом первой инстанции, а также то обстоятельство, что место оказания услуг по двум договорам - Нидерланды, а сам перечень предоставляемых услуг по договорам является открытым.

Как утверждает налоговый орган, в соответствии с позицией, изложенной в Постановлении N 41, у него имелись основания для исчисления двухлетнего срока на назначение проверки с даты представления уточненного уведомления, поскольку, как установил суд первой инстанции, уточненное уведомление общества содержало информацию о ранее незадекларированной сделке, которая являлась значимой для целей проведения налогового контроля в отношении проверяемой сделки.

Данные доводы рассмотрены и отклоняются судом кассационной инстанции в связи со следующим.

Как установлено судом апелляционной инстанции, в Постановлении N 41 были определены критерии выбора начального момента исчисления двухлетнего срока, в течение которого налоговым органом может быть принято решение о проведении проверки контролируемой сделки в случае подачи заявителем уточненного уведомления о контролируемых сделках.

В частности им указано, что в случае получения уточненного уведомления, в котором содержится уточнение сведений об указанной в первоначальном уведомлении сделке, не являющееся значимым для целей принятия ФНС России решения о ее проверке или о проверке иной связанной с нею контролируемой сделки (устранение технических ошибок или неточностей, которые не препятствуют идентификации контролируемых сделок), двухлетний срок на принятие соответствующего решения исчисляется со дня получения налоговым органом первоначального уведомления. При включении же в уточненное уведомление сведений о сделке, не указанной в первоначальном уведомлении, срок для назначения ФНС России ее проверки во всяком случае исчисляется со дня получения уточненного уведомления.

Таким образом, судом указано на необходимость при исчислении срока на принятие решения о проведении проверки в отношении контролируемой сделки, информация о которой содержалась в первоначальном уведомлении, с момента получения уточненного уведомления, содержащего новые сведения об этой или иных сделках, руководствоваться критерием значимости соответствующих сведений для целей принятия указанного решения.

При этом Конституционный Суд Российской Федерации обратил особое внимание на обязанность налогового органа при принятии соответствующего решения мотивировать исчисление срока с даты получения уточненного уведомления, что исходя из вышеизложенного предполагает обоснование в решении значимости содержащихся в уточненном уведомлении новых сведений для целей принятия соответствующего решения.

Вместе с тем как отметил суд апелляционной инстанции, оспариваемое решение ФНС России такого обоснования не содержит.

Как указал суд апелляционной инстанции, соответствующее обоснование в виде ссылки налогового органа на включение обществом в уточненное уведомление информации о сделке с Veon Ltd, не раскрытой в первоначальном уведомлении и, по мнению ФНС России, имеющей значение для принятия решения о проведении проверки в отношении сделки общества с Veon Wholesale Services B.V. в связи с пересечением предмета названных сделок, было впервые приведено налоговым органом только при повторном рассмотрении настоящего дела в суде.

Данное обстоятельство привело к тому, что суд первой инстанции, принимая решение, исходил из доводов ФНС России, которые были приведены при повторном рассмотрении дела, о значимости содержащихся в уточненном уведомлении сведений о сделке общества с Veon Ltd для целей принятия решения о проведении проверки в отношении сделки с Veon Wholesale Services B.V., в то время как соответствующие обстоятельства не являлись основанием для принятия оспариваемого решения налогового органа.

Как отметил суд апелляционной инстанции, принимая оспариваемое решение ФНС России исходила из того, что в случае подачи обществом уточненного уведомления первоначальное уведомление становится не актуальным и более не может служить препятствием для вынесения решения о проведении соответствующей проверки в срок, исчисляемый в течение двух лет со дня получения уточненного уведомления налогоплательщика.

Учитывая приведенные обстоятельства, следует согласиться с выводом суда апелляционной инстанции, что суд первой инстанции, принимая решение по существу, изменил основания принятого решения ФНС России, тем самым придя к ошибочному выводу о соответствии последнего закону.

Таким образом, суд апелляционной инстанции, учитывая положения, изложенные в пункте 15 Постановления N 21 и пункте 61 Постановления N 36, оценив содержание оспариваемого решения ФНС России, в условиях требований, приведенных в Постановлении N 41, не согласился с позицией суда первой инстанции, и пришел к выводу, что исчисляя срок на принятие решения о проведении проверки в отношении сделки с Veon Wholesale Services B.V. с момента получения уточненного уведомления, налоговый орган в решении не обосновал, что содержащиеся в указанном уведомлении сведения являлись значимыми для целей принятия соответствующего решения, очевидно полагая об отсутствии необходимости соответствующего обоснования.

Одновременно, суд апелляционной инстанции, применив обратный подход, отметил, что при рассмотрении дела налоговым органом не представлено убедительного обоснования того каким образом, сведения о сделке с Veon Ltd, могли повлиять на принятие решения о проведении проверки в отношении сделки с Veon Wholesale Services B.V.

Так, суд апелляционной инстанции установил, что сделки имели различный предмет: предметом сделки с Veon Wholesale Services B.V. являлось оказание обществу агентских услуг, связанных с управлением межоператорскими роуминговыми тарифами и соглашениями, в то время как предметом сделки с Veon Ltd являлось оказание консультационных услуг по корпоративным вопросам.

Кроме того, суд апелляционной инстанции отметил, что правильность исчисления обществом налогов по сделке с Veon Ltd была проверена в рамках проведенной МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 выездной налоговой проверки, решение по которой было вынесено за год до вынесения оспариваемого решения о проведении проверки в отношении сделки с Veon Wholesale Services B.V

Учитывая указанное, суд апелляционной инстанции согласился с позицией заявителя, что ФНС России до вынесения оспариваемого решения располагала сведениями об отсутствии пересечения предмета указанных сделок, в связи с чем включение обществом в уточненное уведомление сделки с Veon Ltd не могло являться основанием для назначения ей проверки в отношении сделки заявителя с Veon Wholesale Services B.V.

Суд апелляционной инстанции также принял во внимание довод заявителя о том, что в акте, составленном ФНС России по итогам проведения проверки в отношении сделки общества с Veon Wholesale Services B.V., сделка с Veon Ltd не указана, что также свидетельствует о том, что данные сделки не были связаны друг с другом и имели различный предмет.

Таким образом, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что заключение суда первой инстанции о том, что предмет сделки с Veon Ltd. предусматривал оказание широкого спектра услуг, которые в том числе частично охватывали услуги, оказываемые заявителю по сделке с Veon Wholesale Services B.V., что являлось значимым обстоятельством для целей принятия налоговым органом решения о проведении проверки в отношении последней, не основано на имеющихся в деле доказательствах.

Кроме того, следует согласиться с выводом суда апелляционной инстанции, что сам факт завершения проверки не отменяет того, что решение о ее назначении за рамками установленного двухлетнего срока, исчисляемого с даты представления первоначального уведомления о контролируемой сделке, повлекло в нарушение требований действующего законодательства избыточное применение в отношении общества мер налогового контроля, в том числе возложение на него дополнительных обязанностей, связанных с выполнением требований налогового органа в рамках проверки, а также нарушение правомерных ожиданий налогоплательщика, который в данном случае обоснованно рассчитывал на неизменность своего правового положения, тогда как по итогам проверки налоговым органом в действиях налогоплательщика были установлены нарушения законодательства о налогах и сборах.

Исследовав и оценив в порядке, предусмотренном статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, представленные доказательства, суд апелляционной инстанции пришел к правомерному выводу об отмене решения суда первой инстанции и признании оспариваемого решения недействительным.

Доводы кассационной жалобы ФНС России основаны на неверном толковании норм материального права и, по сути, свидетельствуют о несогласии с принятым судебным актом суда апелляционной инстанции.

Несогласие ФНС России с принятым постановлением не опровергает выводы суда апелляционной инстанции об обстоятельствах дела и о применении норм материального права, основанные на полном и всестороннем исследовании представленных сторонами доказательств, в связи с чем не может служить основанием для отмены обжалуемого постановления суда апелляционной инстанции.

Переоценка имеющихся в материалах дела доказательств и установленных судами обстоятельств находится за пределами компетенции и полномочий арбитражного суда кассационной инстанции, определенных положениям и статей 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены обжалуемого судебного акта в любом случае, по делу не установлено.

С учетом изложенного, постановление суда апелляционной инстанции является законным и обоснованным, в связи с чем кассационная жалоба удовлетворению не подлежат.

Руководствуясь статьями 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 27.05.2024 по делу N А40-36350/2021 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.