Постановление Арбитражного суда Московского округа от 27 марта 2024 г. N Ф05-972/24 по делу N А40-36071/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 21 марта 2024 года.

Полный текст постановления изготовлен 27 марта 2024 года.

Арбитражный суд Московского округа

в составе: председательствующего-судьи Дербенева А.А.

судей Гречишкина А.А., Каменской О.В.

при участии в заседании:

от заявителя - АО "Мир Бизнес Банк" - Хрусталева Ю.А., доверенность от 06.12.2022;

от ответчика - Межрегиональной инспекции федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 - Клобукова Т.Ю., доверенность от 23.03.2023,

рассмотрев 21 марта 2024 года в судебном заседании кассационную жалобу АО "Мир Бизнес Банк"

на решение Арбитражного суда города Москвы от 01 сентября 2023 года

на постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 01 ноября 2023 года

по заявлению АО "Мир Бизнес Банк"

к Межрегиональной инспекции федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9

о признании недействительным решения

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество "Мир Бизнес Банк" (далее по тексту также - АО "МБ Банк", Банк, Общество, налогоплательщик (налоговый агент), заявитель) предъявило заявление в арбитражный суд к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 (далее по тексту также - МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9, Инспекция, налоговый орган, ответчик) о признании недействительным решения от 05.09.2022 N 03-38/15.1-279.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 01 сентября 2023 года, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 01 ноября 2023 года, в удовлетворении заявления отказано полностью.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, заявитель - АО "МБ Банк" обратился в Арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда города Москвы от 01 сентября 2023 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 01 ноября 2023 года отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Как указывает заявитель кассационной жалобы, выводы судов первой и апелляционной инстанций не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, а также сделаны при неправильном применении норм права.

В судебном заседании суда кассационной инстанции заявитель в лице своего представителя настаивал на удовлетворении кассационной жалобы по основаниям, в ней изложенным.

В судебном заседании арбитражного суда кассационной инстанции ответчик в лице своего представителя возражал относительно удовлетворения кассационной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве.

Определением Арбитражного суда Московского округа от 19 февраля 2024 года судебное разбирательство отложено.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность судебных актов, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, проверив в порядке статей 284, 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения арбитражными судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых решении и постановлении, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, приходит к выводу о том, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене в связи со следующим.

Как следует из материалов дела и установлено судами, Инспекцией в соответствии со статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее также - Кодекс, НК РФ) проведена выездная налоговая проверка по всем налогам, сборам, страховым взносам за период с 01.01.2018 по 31.12.2020, по итогам которой составлен Акт от 19.07.2022 N 03-37/15.1-72, рассмотрены возражения Банка и вынесено решение от 05.092022 N 03-38/15.1-279 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее также - Решение).

Согласно Решению Банк в качестве налогового агента не удержал и не перечислил в бюджет Российской Федерации налог на прибыль организаций с дохода, выплаченного иностранной организации OJSC "BANK MELLI IRAN" (г. Тегеран, Республика Иран).

Банку доначислен налог на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, в размере 51 245 000 руб. и пени в размере 29 941 599,42 руб.

В дальнейшем Банк обратился с апелляционной жалобой в ФНС России на Решение Инспекции. Решением ФНС России от 22.11.2022 N КЧ-4-9/15729@ апелляционная жалоба Банка оставлена без удовлетворения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения Банка в суд с настоящими требованиями.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходил из того, что Банк в нарушение положений статьей 24, 286, 287, 309, 310 Кодекса, а также положений статьи 10 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Исламской Республики Иран от 06.03.1998 "Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и капитал" (далее - Соглашение), неправомерно не удержал и не перечислил в бюджет Российской Федерации налог на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранной организацией.

Как установил суд первой инстанции, акционером Банка является иностранная компания OJSC "BANK MELLI IRAN" (резидент Исламской Республики Иран), владеющая долей в уставном капитале Банка в размере 100%.

В 2018 году Банком производилось увеличение уставного капитала на сумму 1 024 900 000 руб. за счет полученной и нераспределенной прибыли прошлых лет (что подтверждается Решением единственного акционера Банка, от 22.06.2018 N 4 - OJSC "BANK MELLI IRAN" (г. Тегеран, Республика Иран) и не оспаривается Банком)).

02.11.2018 внесены изменения в Единый государственный реестр юридических лиц (далее - "ЕГРЮЛ"), согласно которым уставный капитал Банка составил 3 157 800 000 руб.

Как следует из представленных Банком расчетов о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов, в 2018 году Банк не отражал выплату дивидендов или иных доходов от акций и участия в прибыли в адрес своего единственного акционера BANK MELLI IRAN.

Таким образом, суд согласился с выводом Инспекции о том, что при увеличении Банком уставного капитала путем увеличения номинальной стоимости акций Банка за счет нераспределенной прибыли прошлых лет с даты государственной регистрации изменений в устав Банка у иностранной организации - акционера (OJSC "BANK MELLI IRAN") возникает доход в размере суммы увеличения номинальной стоимости акций, подлежащий налогообложению в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 309 Кодекса, пунктом 2 статьи 10 Соглашения.

Кроме того, с учетом положений пункта 2 статьи 10 Соглашения, установленных обстоятельств и представленных Банком документов (письмо о бенефициарном владельце Банка, 100% доля участия, резидентство акционера), Инспекцией применена пониженная ставка налога в размере 5%.

Суд апелляционной инстанции согласился с выводами суда первой инстанции.

При этом судами не учтено следующее.

Как следует из подпункта 1 пункта 1 статьи 309 НК РФ следующие виды доходов, полученных иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом: дивиденды, выплачиваемые иностранной организации - акционеру (участнику) российских организаций. Пункт 3 указанной статьи НК РФ устанавливает, что доходы, перечисленные в пункте 1 настоящей статьи, являются объектом налогообложения по налогу независимо от формы, в которой получены такие доходы, в частности, в натуральной форме, путем погашения обязательств этой организации, в виде прощения ее долга или зачета требований к этой организации.

На основании пункта 1 статьи 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, либо индивидуальным предпринимателем, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 настоящего Кодекса за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, в валюте выплаты дохода. В случае, если доход выплачивается иностранной организации в натуральной или иной неденежной форме, в том числе в форме осуществления взаимозачетов, или в случае, если сумма налога, подлежащего удержанию, превосходит сумму дохода иностранной организации, получаемого в денежной форме, налоговый агент обязан перечислить налог в бюджет в исчисленной сумме, уменьшив соответствующим образом доход иностранной организации, получаемый в неденежной форме.

При этом, как следует из подпункта 15 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде стоимости дополнительно полученных организацией-акционером акций, распределенных между акционерами по решению общего собрания пропорционально количеству принадлежащих им акций, либо разницы между номинальной стоимостью новых акций (долей), полученных взамен первоначальных, и номинальной стоимостью первоначальных акций (долей) акционера (участника) при распределении между акционерами акций (долей) при увеличении уставного капитала акционерного общества (общества с ограниченной ответственностью) (без изменения доли участия акционера (участника) в этом акционерном обществе (обществе с ограниченной ответственностью).

Соответственно, российская организация, являющаяся единственным акционером другой российской организации и принявшая решение о направлении нераспределенной прибыли прошлых лет на увеличение уставного капитала этой другой российской организации, на основании подпункта 15 пункта 1 статьи 251 НК РФ освобождалась бы от уплаты налога на прибыль организаций.

В статье 309 НК РФ, определяющей порядок налогообложения доходов иностранных организаций (пункт 3 статьи 247 НК РФ), аналогичное положение или отсылка к подпункту 15 пункта 1 статьи 251 НК РФ отсутствует.

В то же время, пункт 1 статьи 24 Соглашения от 06.03.1998 предусматривает, что национальные лица одного Договаривающегося Государства не будут подвергаться в другом Договаривающемся Государстве любому налогообложению или любому связанному с ним требованию, иному или более обременительному, чем налогообложение или связанные с ним требования, которым подвергаются или могут подвергаться национальные лица этого другого Договаривающегося Государства при тех же обстоятельствах. Это положение будет, несмотря на положения статьи 1, применяться также к лицам, не являющимся резидентами одного или обоих Договаривающихся Государств.

Положения настоящей статьи применяются к налогам на доходы и капитал, взимаемым в каждом Договаривающемся Государстве, независимо от метода их взимания. В качестве налогов на доходы и капитал будут рассматриваться все налоги, взимаемые с общей суммы доходов, общей стоимости капитала или с отдельных элементов дохода или капитала, включая налоги с доходов от отчуждения движимого или недвижимого имущества, налоги с общей суммы заработной платы, выплачиваемой предприятием, а также налоги, взимаемые с доходов от прироста стоимости капитала. В Российской Федерации к таким налогам относится, в том числе налог на прибыль (доход) предприятий и организаций (пункты 1, 2 и 3 "b" статьи 2, пункт 5 статьи 24 Соглашения от 06.03.1998).

То есть запрет дискриминации состоит в недопустимости возникновения ситуаций, когда налогоплательщик подвергается более обременительным условиям налогообложения в Российской Федерации только по причине его иностранного статуса (дискриминация по признаку резидентства получателя дохода). При этом требование о недискриминации не означает, что Российская Федерация обязана предоставлять резидентам другой страны какие-либо преференции в сфере налогообложения или обеспечивать полную идентичность условий налогообложения российских плательщиков и иностранных лиц. Однако это означает, что различия в условиях налогообложения дохода и капитала таких лиц не могут быть произвольными, в отсутствие экономических и иных разумных причин для дифференциации.

По мнению налогового органа, данный пункт 1 статьи 24 Соглашения от 06.03.1998 применению к рассматриваемой в настоящем деле ситуации не подлежит, поскольку его формулировка позволяет учитывать его "при тех же обстоятельствах", коих в настоящем деле, с точки зрения налогового органа, не имеется.

Однако суд кассационной инстанции с таким подходом согласиться не может, поскольку не усматривает принципиальных экономических различий в положении российской организаций, являющейся единственным акционером другой российской организации, а также иностранной организации, являющейся единственным акционером российской организации, при принятии решения о направлении нераспределенной прибыли прошлых лет на увеличение уставного капитала в отсутствие выплат.

Поскольку выгода российской организации - акционера от прироста стоимости капитала акционерного общества в размере, соответствующем увеличению уставного капитала за счет нераспределенной прибыли, не рассматривается законодателем в качестве подлежащего налогообложению дохода, то не имеется оснований подвергать более обременительному налогообложению в рассматриваемой части иностранного акционера, сохранившего капитализацию российской организации.

Это согласуется с пунктом 9 Обзора практики разрешения судами споров, связанных с защитой иностранных инвесторов (утвержден Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 12.07.2017), в котором отмечено, что посредством заключения соглашений об избежании двойного налогообложения договаривающиеся государства взаимно разграничивают свои суверенные права на взимание налогов с дохода, источник которого расположен на территории одного государства, а получателем является налоговый резидент другого государства, с целью устранения двойного налогообложения доходов и взаимного поощрения инвестиций.

Применительно к правовой позиции, изложенной в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 02.10.2019 N 307-ЭС19-8719 (и, соответственно, в Обзоре судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2020) (утвержден Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 10.06.2020), взаимное поощрение инвестиций предполагает, что государство, для привлечения таких инвестиций, в международном договоре, в том числе, согласовывает пониженную ставку налога на прибыль (доход) с дивидендов, выплачиваемых иностранному инвестору.

Позиция налогового органа, в соответствии с которой российская организация, являющаяся единственным акционером другой российской организации и принявшая решение о направлении нераспределенной прибыли прошлых лет на увеличение уставного капитала этой другой российской организации, при наличии Соглашения от 06.03.1998, находится в лучшем положении, чем иностранная организация, принявшая аналогичное решение, явно не соответствует основным целям Соглашения от 06.03.1998 и не способствует поощрению инвестиций. Наличие в настоящем деле признаков каких-либо злоупотреблений, как со стороны общества, так и со стороны иностранного юридического лица, не усматривается.

При этом кассационная коллегия учитывает толкование норм права, данное определением Верховного Суда Российской Федерации от 15 марта 2024 года N 305-ЭС23-22721 по делу N А40-243943/2022.

Таким образом, иностранное юридическое лицо - OJSC "BANK MELLI IRAN", с учетом пункта 1 статьи 24 Соглашения от 06.03.1998, могло применять в рассматриваемой ситуации подпункт 15 пункта 1 статьи 251 НК РФ, а АО "Мир Бизнес Банк" не имело соответствующих обязанностей налогового агента.

Следовательно, у налогового органа не было оснований для принятия оспариваемого решения от 05.09.2022 N 03-38/15.1-279.

На основании изложенного, кассационная коллегия находит выводы судов первой и апелляционной инстанций сделанными при неправильном применении норм материального права, что в соответствии с частью 2 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для отмены судебных актов.

Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, но судами неправильно применены нормы материального права, суд кассационной инстанции считает возможным, не передавая дела на новое рассмотрение, принять новый судебный акт.

На основании вышеизложенного, кассационная коллегия отменяет решение Арбитражного суда города Москвы от 01 сентября 2023 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 01 ноября 2023 года по делу N А40-36071/2023 и признает недействительным решение МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9 от 05.09.2022 N 03-38/15.1-279, вынесенное в отношении АО "Мир Бизнес Банк".

Руководствуясь статьями 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Москвы от 01 сентября 2023 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 01 ноября 2023 года по делу N А40-36071/2023,- отменить.

Признать недействительным решение МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9 от 05.09.2022 N 03-38/15.1-279, вынесенное в отношении АО "Мир Бизнес Банк".