Постановление Арбитражного суда Московского округа от 14 декабря 2022 г. N Ф05-30474/22 по делу N А40-85181/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 08 декабря 2022 года.

Полный текст постановления изготовлен 14 декабря 2022 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

Председательствующего судьи: Матюшенковой Ю.Л.,

судей: Гречишкина А.А., Нагорной А.Н.,

при участии в заседании:

от истца (заявителя): Зайдуллина А.Ф. д. от 30.03.21

от ответчика (заинтересованного лица): Каткова Н.В. д. от 16.08.22

рассмотрев 08 декабря 2022 года в открытом судебном заседании кассационную жалобу МИФНС РОССИИ ПО КРУПНЕЙШИМ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКАМ N 2

на решение Арбитражного суда города Москвы от 19.05.2022,

на постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.08.2022,

по заявлению ООО "ГАЗПРОМНЕФТЬ-ЯМАЛ"

к МИФНС РОССИИ ПО КРУПНЕЙШИМ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКАМ N 2

о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "ГАЗПРОМНЕФТЬ-ЯМАЛ" (далее - заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в суд с требованием о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 (далее - ответчик, налоговый орган, Инспекция) N 14-14/10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 22.09.2020.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 19.05.2022 заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.08.2022 решение Арбитражного суда города Москвы от 19.05.2022 оставлено без изменений, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Законность судебных актов проверена в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой МИФНС РОССИИ ПО КРУПНЕЙШИМ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКАМ N 2, в которой заявитель со ссылкой на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, неправильное применение норм материального права просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить, направить дело на новое рассмотрение.

В заседании суда кассационной инстанции представитель МИФНС РОССИИ ПО КРУПНЕЙШИМ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКАМ N 2 поддержал доводы кассационной жалобы.

Представитель ООО "ГАЗПРОМНЕФТЬ-ЯМАЛ" в отзыве на кассационную жалобу и в заседании суда возражал против кассационной жалобы. Отзыв на кассационную жалобу представлен и приобщен к материалам дела.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права, доводы кассационной жалобы и возражений относительно них, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Как установлено судами и следует из материалов дела, Инспекцией на основании решения от 28.06.2019 N 22-13/1 проведена выездная налоговая проверка Общества с ограниченной ответственностью "Газпромнефть-Ямал" по всем налогам и сборам, за исключением страховых взносов, за период с 01.01.2016 по 31.12.2018 и по страховым взносам за период с 01.01.2017 по 31.12.2018.

По итогам выездной налоговой проверки налоговым органом вынесено решение N 14-14/10 от 22.09.2020, в соответствии с которым ООО "Газпромнефть-Ямал" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), в виде взыскания штрафа в сумме 15 654 207 рублей, Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на имущество организаций в размере 78 271 037 рублей, начислены пени в сумме 14 709 780 рублей.

Не согласившись с решением налогового органа, c учетом решения ФНС России заявитель обратился в суд с настоящим заявлением.

Налог на имущество был доначислен в отношении линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, в отношении площадок, подъездов, сетей коммуникаций, воздушных линий электропередачи. По мнению инспекции, в отношении перечисленных объектов не подлежит применению пониженная налоговая ставка по налогу на имущество.

Налоговый орган полагал, что линии энергопередачи не подлежат обложению пониженной ставкой по налогу на имущество с учетом их функционального назначения и фактического использования налогоплательщиком для собственных нужд.

Площадки, подъезды, образованные территории учитываются на балансе общества в качестве основных средств и имеют прочную связь с землей.

Сети коммуникаций (сети газоснабжения, электроснабжения, трубопроводы), воздушные линии элекропередачи спроектированы как объекты недвижимого имущества, имеют прочную связь с землей через эстакады, на которых расположены, их перемещение нанесет несоразмерный ущерб и невозможность восстановления.

Оспаривая выводы налогового органа, налогоплательщик ссылался на то, что им выполнены все условия для применения пониженных налоговых ставок, предусмотренные п. 3 ст. 380 НК РФ.

Признавая позицию налогоплательщика обоснованной, суды первой и апелляционной инстанций оценили в совокупности и взаимной связи представленные сторонами доказательства, правильно применили нормы НК РФ и учли сложившуюся судебную практику.

В соответствии со статьей 373 НК РФ налогоплательщиками налога на имущество организаций признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 374 НК РФ объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьей 378 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 375 НК РФ налоговая база по налогу на имущество организаций определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 380 НК РФ налоговые ставки по налогу на имущество устанавливаются законами субъектов Российской Федерации и не могут превышать 2,2 процента.

Согласно пункту 3 названной статьи налоговые ставки, определяемые законами субъектов Российской Федерации в отношении, в частности, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, не могут превышать в 2016 году - 1,3 процента, в 2017 году - 1,6 процента, в 2018 году - 1,9 процента. Перечень имущества, относящегося к указанным объектам, утверждается Правительством Российской Федерации.

Перечень имущества, относящегося к железнодорожным путям общего пользования, федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, утвержден Постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 N 504 "О перечне имущества, относящегося к железнодорожным путям общего пользования, федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов" (далее по тексту - Перечень).

В данном Перечне содержатся наименования, описание (графа "примечание") и соответствующие коды ОКОФ сложных технологических объектов, в том числе относящихся к линиям энергопередачи, а также к сооружениям, являющимся их неотъемлемой технологической частью.

Перечень не устанавливает ограничения для применения пониженной ставки в зависимости от вида экономической деятельности плательщиков налога на имущество организаций.

Таким образом, пункт 3 статьи 380 НК РФ содержит бланкетную норму, отсылающую в целях определения льготируемого имущества к Перечню, который, в свою очередь, построен путем ссылок на ОКОФ.

Следовательно, применение пониженной ставки налога на имущество возможно в отношении объектов, наименования, описание и коды ОКОФ которых содержатся в Перечне. Никаких иных условий для применения указанной льготы законом не предусмотрено.

Исходя из приведенных правовых норм, право на налоговую льготу возникает у организации при соблюдении одновременно следующих условий: имущество по своему функциональному предназначению относится к одной из категорий, указанных в пункте 3 статьи 380 НК РФ; имущество поименовано в Перечне; имущество учтено на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что налогоплательщик выполнил все условия для применения пониженных ставок, предусмотренных пунктом 3 статьи 380 НК РФ, в том числе с учетом правовой позиции, отраженной в Определении Верховного Суда РФ от 06.03.2019 N 309-КГ18-22092, в котором суд признал правильным определение критерия "функционального назначения" ЛЭП и соответствующих сооружений именно через возможность использования соответствующих объектов для передачи энергии третьим лицам, при том - независимо от их фактического использования в указанных целях.

Проанализировав с учетом представленных сторонами доказательств, в том числе технических характеристик, спорные объекты, суды пришли к обоснованному выводу о том, что спорные основные средства являлись объектами электросетевого хозяйства и в проверяемом периоде участвовали в передаче электроэнергии не только для собственных нужд, но и третьим лицам, в связи с чем пониженная ставка налога на имущество применена обоснованно.

Кроме того, суды правильно учли ссылку налогоплательщика на результаты проведенной в 2017 году в отношении него выездной налоговой проверки за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, результаты которой нашли отражение в решении от 27.02.2018 N 07-18/3. Претензии проверяющих к применению Налогоплательщиком пониженных ставок, предусмотренных п. 3 ст. 380 НК РФ, в отношении объектов, спорных в настоящем деле, были сняты в полном объеме. В силу конституционного принципа поддержания доверия граждан к закону и действиям государства (ст. ст. 1 (ч. 1), 2,17 (ч. 1), 18,19 и 55 (ч. ч. 2 и 3) Конституции России, определения Конституционного Суда РФ от 03.03.2015 N 417-О, от 02.04.2015 N 583-О) действия налоговых органов, связанные с проведением более ранних мероприятий налогового контроля и отсутствием претензий налогоплательщику в ходе таких мероприятий, являются подтверждением правомерности действий налогоплательщика и основанием для отказа от доначисления сумм налогов.

В силу сформировавшейся судебной и административной практики наличие у налогоплательщика статуса сетевой организации и фактическое использование им ЛЭП и соответствующих сооружений в целях оказания услуг по передаче энергии третьим лицам не имеет значения для целей применения пониженной налоговой ставки, предусмотренной пунктом 3 статьи 380 НК РФ.

Кроме того, суды обоснованно согласились с доводами заявителя о том, что привлечение Общества к налоговой ответственности и начисление пеней неправомерно, так как Обществом в проверяемый период была применена пониженная налоговая ставка налога на имущество организаций в отношении лини электропередач (ЛЭП) на основании письменных разъяснений уполномоченных органов, что в силу п. 8 статьи 75 НК РФ не допускается.

Вывод налогового органа о занижении налоговой базы по налогу на имущество организаций и необоснованном применении налоговой ставки 1.1% в 2018 году в связи с применением в отношении площадок, подъездов, сетей коммуникаций (газоснабжения, тепловых, топливопроводов, технологических, канализации, газопроводов), воздушных линий электропередачи и оборудования для пожаротушения (далее - "спорные объекты", "спорное имущество"), льготы, предусмотренной п. 25 ст. 381 НК РФ признан судами необоснованным.

В отношении данного имущества у сторон имелись разногласия относительно того, относится ли оно к недвижимому имуществу. Налоговый орган полагал, что относится, поскольку имеет неразрывную связь с землей, спорные объекты входят в состав объектов капитального строительства, перемещение спорных объектов нанесет несоразмерный ущерб их целостности, коды ОКОФ, присвоенные спорным объектам, в соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов относятся к подразделу "Сооружения".

Проанализировав представленные сторонами доказательства относительно характера спорных объектов и их учета и использования налогоплательщиком, применив нормы НК РФ, ПБУ, ОКОФ, правовые позиции КС РФ и учитывая сложившуюся судебную практику, суды сделали правильный вывод об отсутствии занижения налога на имущество.

Так, суды правомерно отклонили доводы налогового органа о вхождении спорного имущества в состав "единого объекта" с недвижимостью, поскольку они противоречат п. 1 ст. 374 НК РФ, Положению по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 и правовой позиции ВС РФ. Указанный вывод налогового органа признан ошибочным, так как квалификация совокупности различных объектов гражданских прав в качестве сложной вещи (ст. 134 ГК РФ) или единого недвижимого комплекса (ст. 133.1 ГК РФ) не влечет последствий в области налоговых правоотношений

В соответствии с пунктом 1 статьи 374 НК РФ объектом обложения налогом на имущество организаций признается имущество, учитываемое на балансе организации в качестве основных средств. Как следует из данной нормы, объектом налогообложения по налогу на имущество организаций должен являться самостоятельный объект основных средств, принятый к бухгалтерскому учету в порядке, установленном законодательством.

В настоящем деле часть спорных объектов - площадки, подъезды, образованные территории - соответствует характеристикам улучшений земельных участков. Они представляют собой составную часть земельного участка, на котором расположены, и не являются объектами обложения налогом на имущество организаций.

Согласно проектной документации площадки, подъезды представляют собой покрытие из грунта или бетона, уложенное на подготовленное грунтовое основание, сформированные в результате комплекса работ, включающего выравнивание и послойное уплотнение грунта катками, укладку бетонного покрытия.

Как указано в проектной документации и заключении экспертизы, проведенной в ходе налоговой проверки, функциональное назначение объектов указанной группы состоит в обеспечении твердой и ровной поверхности земельного участка для обеспечения технологических требований на взаимное высотное размещение зданий и сооружений, общего водоотвода атмосферных остатков с территории объектов (стр. 76 Решения Инспекции).

Иными словами, назначение спорных плоскостных объектов состоит в изменении свойств земельного участка, в связи с чем объекты соответствующей группы не имеют самостоятельного функционального назначения по отношению к земельному участку и являются его частью. Фактически при выполнении работ по замощению участка было выполнено качественное улучшение поверхности земли, следовательно, изменение именно земельного участка.

Таким образом, вывод суда о том, что "площадки, подъезды, образованные территории" не являются самостоятельными объектами гражданских прав, а представляют собой часть земельных участков, являются верными и соответствуют правовой позиции, изложенной в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 13.12.2021 N 305-ЭС21-12104 по делу N А40-95182/2020,

В соответствии с правовой позицией Пленума ВС РФ, изложенной в постановлении от 23.06.2015 N 25, "вещь является недвижимой либо в силу своих природных свойств либо в силу прямого указания закона, что такой объект подчинен режиму недвижимых вещей".

Площадки, подъезды, образованные территории неправомерно Инспекцией отнесены к объектам налогообложения - недвижимому имуществу, так как не являются самостоятельными объектами гражданских прав в связи с отсутствием иного функционального назначения, кроме изменения свойств земельного участка. Невозможность квалификации объектов данного типа как недвижимого имущества обусловлена их техническими характеристиками. Спорные объекты не имеют конструктивных элементов, обеспечивающих прочную связь с землей, которые могли бы быть разрушены при их перемещении, следовательно, нанесение ущерба их назначению в процессе перемещения исключено.

Судами обоснованно принято во внимание, что в пункте 31 Обзора судебной практики Верховного Суда РФ N 4 (2019), определениях Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 17.05.2021 N 308-ЭС20-23222 по делу N А32-56709/2019 и от 28.09.2021 N 308-ЭС21-6663 по делу N А18-1531/2019 выработан следующий алгоритм определения, соответствует ли объект основных средств условиям освобождения от налога на имущество организаций, предусмотренного п. 25 ст. 381 НК РФ: объект представляет собой отдельный объект основных средств в соответствии с правилами бухгалтерского учета объектов основных средств, которые в спорный период определялись Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 (утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н); объект представляет собой оборудование или некапитальное сооружение.

Спорные объекты анализируемой категории учтены как отдельные объекты основных средств, что не оспаривается Инспекцией.

Оценивая доводы сторон относительно сетей коммуникаций, трубопроводов, воздушных линий электропередачи, суды учли, что для разрешения вопроса о применимости к спорным объектам п. 25 ст. 381 НК РФ, действовавшего в спорный период, необходимо установить, соответствуют ли эти объекты, являющиеся сооружениями, признакам некапитальных. Суды установили, что спорные сети коммуникаций уложены на подвижных и неподвижных опорах. При этом они в любом случае, независимо от способа крепления, не имеют сварного или иного жесткого соединения с опорами. Электрические сети представляют собой кабель. Спорные в настоящем деле электрические сети не образуют внутренние коммуникации каких-либо зданий или капитальных сооружений. Вместе с тем, наличие или отсутствие фундамента не может являться основанием для вывода о возможности или невозможности перемещения самого объекта.

Судами отклонен довод о том, что спорные объекты являются соорудениями, принимая во внимание, что в пункте 31 Обзора судебной практики Верховного Суда РФ N 4 (2019), определениях Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 17.05.2021 N 308-ЭС20-23222 по делу N А32-56709/2019 и от 28.09.2021 N 308-ЭС21-6663 по делу N А18-1531/2019 указано, что объекты, которым обоснованно присвоены коды ОКОФ из группировки "Машины и оборудование", в любом случае не подлежат обложению налогом на имущество организаций. Спорные объекты не имеют признаков сооружения по смыслу Федерального закона от 30.12.2009 N 384-ФЗ "Технический регламент о безопасности зданий и сооружений". Применительно к ПБУ объекты учтены налогоплательщиком как некапитальные.

Материалами дела подтверждается наличие совокупности необходимых условий для признания оспариваемого решения налогового органа недействительным в соответствии с требованиями ст. 201 АПК РФ.

Суд округа соглашается с выводами судов первой и апелляционной инстанции, признает их правильными, соответствующими имеющимся в материалах дела доказательствам и требованиям закона.

Довод заявителя жалобы о том, что судом не была дана оценка всем доводам Инспекции, отклоняется судебной коллегией, поскольку нормы статей 170 и 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) не предъявляют конкретных требований к фактической полноте судебных актов. Указание арбитражными судами только выводов, в том числе по итогам непосредственной оценки документов, содержание которых исключает согласие суда с доводами участвующего в деле лица, не является нарушением указанных норм процессуального права.

В определении Верховного суда Российской Федерации от 29 сентября 2017 г., N 305-КГ17-13553 указано, что неотражение в судебных актах всех имеющихся в деле доказательств и доводов Заявителя не свидетельствует об отсутствии их надлежащей судебной проверки и оценки. Данная позиция подтверждается сложившейся судебной практикой, в том числе Определениями Верховного суда Российской Федерации от 15 декабря 2016 г. N 302-КГ16-16864, от 27 марта 2017 г. N 304-КГ17-1427, от 29 ноября 2016 г. N 304-КГ16-15626.

Суд округа отклоняет доводы кассационной жалобы, поскольку они свидетельствуют о несогласии заявителя с установленными по делу фактическими обстоятельствами и оценкой судами представленных в материалы дела доказательств. Однако в соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, приведенной, в том числе, в определении от 17.02.2015 N 274-О, статьи 286 - 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, находясь в системной связи с другими положениями данного Кодекса, регламентирующими производство в суде кассационной инстанции, предоставляют суду кассационной инстанции при проверке судебных актов право оценивать лишь правильность применения нижестоящими судами норм материального и процессуального права и не позволяют ему непосредственно исследовать доказательства и устанавливать фактические обстоятельства дела. Иное позволяло бы суду кассационной инстанции подменять суды первой и второй инстанций, которые самостоятельно исследуют и оценивают доказательства, устанавливают фактические обстоятельства дела на основе принципов состязательности, равноправия сторон и непосредственности судебного разбирательства, что недопустимо.

Оценка доказательственной базы и установление на ее основании фактических обстоятельств дела - прерогатива судов первой и апелляционной инстанций. В рамках настоящего дела суды первой и второй инстанции выполнили данные процессуальные действия в соответствии с нормами действующего процессуального законодательства.

Кассационная жалоба заявителя не содержит доводов, свидетельствующих о несоответствии выводов судов установленным ими обстоятельствам по делу, а изложенные в кассационной жалобе доводы заявлены без учета выводов судов, не опровергают их, а повторяют доводы, которые являлись предметом проверки судов первой и апелляционной инстанций, основаны доводы на несогласии заявителя с выводами судов, основанными на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, которым дана надлежащая правовая оценка. Несогласие заявителя с их оценкой, иная интерпретация, а также неправильное толкование им норм закона, не означают судебной ошибки (ст. 71 АПК РФ).

Доводы жалобы направлены на переоценку выводов суда первой и апелляционной инстанций, что в силу ст. 286 и ч. 2 ст. 287 АПК РФ не допускается при рассмотрении спора в суде кассационной инстанции.

Нормы процессуального права, несоблюдение которых является основанием для отмены решения, постановления в соответствии с частью 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не нарушены.

Руководствуясь статьями 284, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 19.05.2022 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.08.2022 по делу N А40-85181/2021 - оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.