Постановление Арбитражного суда Московского округа от 24 августа 2022 г. N Ф05-19106/22 по делу N А40-197173/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 18 августа 2022 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 24 августа 2022 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

Председательствующего судьи: Гречишкина А.А.

судей: Дербенева А.А., Матюшенковой Ю.Л.

при участии в заседании:

от заявителя: Мальцев С.Ю., по доверенности от 16.11.2021;

от заинтересованного лица: Федорина Е.Ю., по доверенности от 20.05.2022, Артемова В.Ю., по доверенности от 08.06.2022, Платов С.А., по доверенности от 30.03.2022;

рассмотрев 18 августа 2022 года в судебном заседании кассационную жалобу

Представительства компании с ограниченной ответственностью "Риверстреч трейдинг энд инвестментс лимитед" (Республика Кипр) г. Москва

на постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.05.2022 по делу N А40-197173/2021,

по заявлению Представительства компании с ограниченной ответственностью "Риверстреч трейдинг энд инвестментс лимитед" (Республика Кипр) г. Москва

к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 47 по г. Москве

о признании недействительным в части решения,

УСТАНОВИЛ:

Иностранная организация Компания с ограниченной ответственностью "Риверстреч Трейдинг Энд Инвестментс Лимитед" (далее - Иностранная организация, заявитель) обратилась в Арбитражный суд города Москвы с заявлением (с учетом уточнения) о признании незаконным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 47 по г. Москве (далее - Инспекция, Налоговый орган) от 25.05.2021 N 421 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в общем размере 890 624 415,49 руб.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 22.02.2022 заявленные требования удовлетворены.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.05.2022, решение суда первой инстанции отменено. В удовлетворении требований заявителя отказано.

Не согласившись с выводами суда апелляционной инстанции, заявитель обратился в Арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить постановление апелляционного суда, ссылаясь на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, неполное выяснение обстоятельств по делу, неправильное применение судом норм права.

В материалы дела инспекцией представлен отзыв на кассационную жалобу, по доводам которой возражает, просит оставить обжалуемое постановление без изменения.

В судебном заседании суда кассационной инстанции представители лиц участвующих в деле поддержали приведенные в жалобе и отзыве доводы, дали пояснения.

Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и возражения относительно них, проверив в порядке статьи 286 АПК РФ правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, кассационная инстанция полагает, что отсутствуют основания для отмены обжалуемых судебных актов в связи со следующим.

Как установлено судами, Иностранной организацией в Инспекцию совместно с налоговой декларацией по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2020 года, в которой было заявлено возмещение сумм налога в размере 2 180 394 611 руб., в порядке ст. 176.1 НК РФ было представлено заявление о возмещении налога в заявительном порядке.

Инспекцией принято решение от 07.08.2020 N 1 о возмещении заявленной суммы налога, поскольку заявление и приложенные документы соответствовали формальным требованиям, предусмотренным ст. 176.1 НК РФ. Сумма налога возвращена на расчетный счет Иностранной организации 12.08.2020.

Инспекцией в отношении декларации по налогу на добавленную стоимость, представленной заявителем за 2 квартал 2020 года, в период с 27.07.2020 по 27.10.2020 проведена камеральная налоговая проверка.

По результатам проведенной проверки налоговым органом составлен акт от 11.11.2020 N 1406, согласно которому предлагалось начислить Иностранной организации сумму неуплаченного НДС в размере 2 193 218 805 руб., сумму пени в размере 226 489.51 руб., а также сумму штрафа в размере 877 287 522 руб., уменьшить заявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС за 2 квартал 2020 года в размере 2 180 394 611 руб.

По результатам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля 16.04.2021 Инспекцией составлено дополнение к акту налоговой проверки N 18 (далее - Дополнение к акту), согласно которому предлагалось начислить Иностранной организации сумму неуплаченного НДС в размере 2 193 218 805 руб., сумму пени в размере 790 983,98 руб., а также сумму штрафа в размере 877 287 522 руб., уменьшить заявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС за 2 квартал 2020 года в размере 2 180 394 611 руб.

Решением Инспекции от 25.05.2021 N 421, заявитель признан виновным в совершении налогового правонарушения ответственность за которое предусмотрена пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации. Налогоплательщику исчислены недоимка по НДС в размере 2 180 394 611 руб., проценты в порядке пункта 15 статьи 176.1 НК РФ в размере 148 758 193, 53 руб., пени в размере 951 147, 49 руб., штраф в размере 876 849 074 руб.

В оспариваемом решении налоговый орган сделал вывод о том, что налогоплательщиком, в нарушение порядка, определенного подпунктом 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, статей 171 и 172 НК РФ, неправомерно включены в состав налоговых вычетов за 2 квартал 2020 суммы НДС, предъявленные акционерному обществу "Щука" (далее - АО "Щука") в размере 2 193 218 805 руб., основанием которого явилось соглашение об отступном от 26.10.2017, заключенное между Компанией и АО "Щука" (далее -Соглашение) в результате которого, в собственность Иностранной организации перешел объект недвижимого имущества, а у АО "Щука" были прекращены обязательства перед Заявителем по кредитному договору от 07.10.2011 N 4423 и последующая неуплата спорной суммы НДС в бюджет.

В ходе мероприятий налогового контроля установлено наличие у Иностранной организации цели на совершение сделки, которая направлена на получение незаконной налоговой экономии в виде возмещения НДС из бюджета и компенсации упущенной выгоды от уплаты процентов по кредитным договорам. Инспекцией установлено, что Иностранной организацией созданы искусственные условия к подписанию соглашения об отступном от 26.10.2017 и передаче АО "Щука" заведомо убыточного объекта вне процедуры банкротства должника, что свидетельствует о наличии цели на преодоление положений подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ.

При оценке действий Иностранной организации, напрямую направленных на необоснованное уменьшение ее налоговой обязанности, Инспекция пришла к выводу об умышленности ее действий при совершении налогового правонарушения, поскольку Иностранная организация осознавала противоправный характер своих действий, желала либо сознательно допускала наступление вредных последствий таких действий (п. 2 ст. 110 НК РФ).

В связи с чем Заявитель был привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 НК РФ.

Не согласившись с решением инспекции в части доначисления штрафных санкций на основании п. 3 ст.122 НК РФ, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

При рассмотрении спора судами установлено, что после вынесения Инспекцией оспариваемого решения, постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 03.08.2021, оставленным без изменения постановлением Арбитражного суда Московского округа от 18.11.2021 в рамках дела N А40-68421/2018 о несостоятельности (банкротстве) АО "Щука" соглашение об отступном признано недействительным на основании п. 2 ст. 61.2 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)".

Суд первой инстанции, принимая во внимание, что Соглашение об отступном признано недействительным, реализация имущества не состоялась, пришел к выводу об отсутствии у АО "Щука" обязанности по исчислению и последующему перечислению соответствующей суммы НДС в бюджет. Удовлетворяя заявление общества, суд также указал, что признание решение незаконным в части доначисления штрафных санкций не несет для бюджета негативных последствий и не возлагает какие-либо обязательства, а напротив, приводит стороны в первоначальное состояние.

Суд апелляционной инстанции, отменяя решение суда первой инстанции, признал ошибочным вывод суда о том, что деянием, которое совершила Иностранная организация, повлекшим вредные последствия для бюджета, явилось заключение сторонами Соглашения об отступном от 26.10.2017 и последующая неуплата спорной суммы НДС в бюджет.

Суд апелляционной инстанции на основе оценки представленных доказательств и выявленных в ходе налоговой проверки обстоятельств, руководствуясь нормами Налогового кодекса РФ, разъяснениями данными в пункте 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", правовой позицией, изложенной Конституционным Судом РФ в определениях от 10.03.2016 N 571-О, от 25.01.2018 N 16-О, постановлениях от 14.07.2005 N 9-П, от 15.07.1999 N 11-П, от 25.01.2001 N 1-П сделал вывод о том, что неуплата суммы налога, подлежащая уплате во втором квартале 2020 года в размере 12 824 194 руб., произошла в результате неправомерных действий самой Иностранной организации, а именно, неправомерного применения вычетов, в результате которого уменьшена сумма налога, которую Иностранная организация обязана уплатить в бюджет Российской Федерации, что и образует состав правонарушения, предусмотренный ст. 122 НК РФ.

Отказывая в удовлетворении заявления суд апелляционной инстанции, пришел к выводу, что инспекция правомерно привлекла заявителя к ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа, рассчитанного как от суммы доначисленного по результатам камеральной налоговой проверки НДС за 2 квартал 2020 года, так и от суммы НДС излишне возмещенного в заявленном порядке и возвращенного на расчетный счет налогоплательщика.

Данный вывод сформулирован судом на основе оценки представленных доказательств и выявленных в ходе налоговой проверки обстоятельств, которые в совокупности свидетельствуют о том, что неуплата суммы налога подлежащая уплате во 2 квартале 2020 года составила 12 824 194 руб. и поскольку НДС по налоговой декларации за 2 квартал 2020 года был возмещен в заявительном порядке и фактически возвращен на расчетный счет Иностранной организации, Инспекция, руководствуясь положениями абз. четвертого п. 8 ст. 101 НК РФ, признала недоимкой сумму налога в размере 2 180 394 611 руб., излишне возмещенную на основании решения налогового органа, со дня ее фактического возврата, то есть с 12.08.2020.

В рассматриваемых в настоящем споре обстоятельствах Иностранная организация выступает в роли покупателя, а не продавца, который изначально, при подаче налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2020 года, то есть 27.07.2020 неправомерно заявил вычет в связи с приобретением имущества, то есть задолго до признания судом Соглашения об отступном от 26.10.2017 недействительным.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что само по себе признание недействительным соглашения об отступном не освобождает Заявителя от необходимости уплаты налогов с полученного от сдачи имущества в аренду дохода (то есть не свидетельствует об отсутствии у Заявителя объекта налогообложения НДС во 2-м квартале 2020 года).

Суд кассационной инстанции считает отказ в удовлетворении заявленных требований соответствующим требованиям закона и фактическим обстоятельствам дела, установленным судом в результате оценки имеющихся в деле доказательств с соблюдением требований статей 68, 71 АПК РФ.

Анализ представленных доказательств, а также обстоятельства, на основании которых Соглашение об отступном было признано недействительным дает основание полагать, что предъявление к вычету Иностранной организацией спорной суммы свидетельствует об искусственном создании налогоплательщиком условий, при которых сумма вычетов по НДС превышает сумму НДС, исчисленную к уплате в бюджет.

При таких обстоятельствах суд округа соглашается с выводами суда апелляционной инстанции о том, что противоправные действия Иностранной организации совершены целенаправленно с умыслом и повлекли незаконное получение налоговой выгоды в виде неправомерного возмещения из бюджета 2 180 394 611 руб., а также неуплаты налога в размере 12 824 194 руб. и тем самым привели к образованию недоимки в бюджете в указанных суммах, при этом обстоятельства возникновения данной недоимки, указанные выше, подпадают под признаки диспозиции ст. 122 НК РФ, и соответственно в действиях заявителя имеется состав вменяемого налогового правонарушения.

В кассационной жалобе заявлен довод о том, что апелляционным судом не была дана оценка тому факту, что в связи с признанием сделки (соглашение об отступном) и хозяйственной операции (передаточный акт объекта недвижимости) недействительными, у продавца (АО "Щука") отсутствовала обязанность к исчислению соответствующей суммы налога, в связи с чем, зачет / возмещение этой суммы со стороны Компании является не незаконным, а невозможным в связи с отсутствием самого налога (исчезла налогооблагаемая база по НДС), то есть фактически отсутствует объективная сторона вменяемого налогового правонарушения. Иными словами, если бы соглашение об отступном и передаточный акт были признаны недействительными ранее даты подачи заявления о возмещении суммы НДС, то налогоплательщик не стал бы обращаться с соответствующим заявлением, так как, в соответствии со статьей 167 ГК РФ недействительная сделка не влечет юридических последствий, за исключением тех, которые связаны с ее недействительностью, и недействительна с момента ее совершения, в связи с чем, признание судом договора, в соответствии с которым происходит отчуждение недвижимого и движимого имущества недействительным, устанавливает тот факт, что принимающей стороне по такому договору право собственности на это имущество не переходило (отсутствовала реализация).

Налогоплательщик полагает, что в связи с названными обстоятельствами у суда апелляционной инстанции отсутствовали основания для признания законным решения налогового органа о привлечении Компании к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления соответствующих штрафных санкций на сумму излишне возмещенного / зачтенного налога (НДС), поскольку в данном случае подлежал применению подпункт 1 пункта 1 статьи 109 НК РФ.

Данный довод подлежит отклонению по следующим основаниям.

Обязанность по уплате налога возникает не в результате сделок, а в результате финансово-хозяйственных операций. Сама по себе сделка, без ее реального исполнения, в общем случае не может влечь налоговых последствий, поскольку ничего не меняет в экономическом положении совершившего ее лица, и, соответственно, не может являться экономическим основанием налога (п. 3 ст. 3 НК РФ). Все совершенные налогоплательщиком в определенном налоговом периоде хозяйственные операции по реализации товаров признаются выручкой и их стоимость, определенная в первичных документах, подлежит включению в состав дохода от реализации для исчисления налога на добавленную стоимость и налога на прибыль. Признание сделки недействительной само по себе не изменяет сложившихся налоговых обязанностей, которые повлекли произошедшие в связи с исполнением сделки финансово-хозяйственные результаты, поскольку вследствие такого признания не изменяются уже сложившиеся финансовые результаты сделки. Основным последствием признания сделки недействительной является реституция, т.е. возвращение сторон в первоначальное состояние, в котором они пребывали до совершения сделки.

Факт признания сделки недействительной (без проведения двусторонней реституции) не является достаточным основанием для внесения изменений в налоговый учет участников сделки и перерасчета их налоговых обязательств. Таким образом, перерасчет налоговых обязательств по недействительной сделке должен проводиться после осуществления двусторонней реституции, то есть после возврата сторонами друг другу всего полученного по сделке и отражения данных операций в налоговом учете.

В пункте 77 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" изложен правовой подход, согласно которому оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение сделок, производится налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.

Если сделка фактически исполнена, ее несоответствие нормам законодательства, регулирующим хозяйственную деятельность, значения для налогообложения не имеет (если иное прямо не предусмотрено Кодексом). Если значимые для налогообложения юридические факты уже имели место, налогоплательщики по общему правилу не могут изменить их налоговые последствия. Само по себе признание недействительным договора не освобождает от уплаты налога с полученного по такой сделке дохода.

В силу положений статей 54, 167 НК РФ налогоплательщик обязан отражать операции, связанные с реализацией товаров, в периоде их фактической отгрузки (передачи), несмотря на то, что впоследствии договоры были признаны недействительными. Все последующие изменения совершенных в соответствующем налоговом или отчетном периоде хозяйственных операций, в том числе в виде возврата товара или оспаривания сделки, на основании которой была произведена хозяйственная операция, подлежат учету налогоплательщиком как новые факты (события) хозяйственной жизни в налоговом (отчетном) периоде их возникновения (периоде возврата товара, уменьшения его цены, реституции в связи с признанием сделки недействительной). Аналогичная позиция изложена в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 26.03.2015 N 305-КГ15-965 и от 14.11.2018 N 308-КГ18-13956.

Как отметил апелляционный суд, на момент принятия судом решения по настоящему делу постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 03.08.2021 по делу N А40-68421/18 исполнено не было и объект недвижимости не возвращен в конкурсную массу. Иностранная организация, получив ТРЦ "Щука" по Соглашению об отступном в октябре 2017 года, поставила его на бухгалтерский и налоговый учет (01 счет) в качестве основного средства, после принятия на учет использовала его в своей финансово-хозяйственной деятельности и получала доходы от аренды, более того, и после признания сделки недействительной, продолжает владеть и эксплуатировать данный объект. Доказательств снятия со своего бухгалтерского (выбытия с 01 счета) и налогового учета вышеуказанного объекта недвижимости Заявителем в материалы дела не представлено. Иностранная организация с 02.11.2017 и по настоящее время состоит на учете в ИФНС России N 34 по г. Москве (инспекции по месту нахождения принадлежащего ей недвижимого имущества) и с 01.03.2017 исполняет обязанности плательщика налога на имущество.

Несогласие заявителя с выводами суда, иная оценка им фактических обстоятельств дела и иное толкование положений закона не означает допущенной при рассмотрении дела судебной ошибки и не является основанием для отмены судебного акта судом кассационной инстанции.

Выводы суда основаны на оценке всех доказательств, представленных участвующими в деле лицами в обоснование своих требований и возражений, установлении всех обстоятельств, имеющих значение для рассмотрения настоящего спора, и правильности применения положений норм материального права, регулирующих рассматриваемые правоотношения, а также соблюдении норм процессуального права.

Нарушений судом апелляционной инстанции норм процессуального права, являющихся в соответствии с частью 4 статьи 288 АПК РФ основаниями для безусловной отмены судебного акта, не установлено.

Руководствуясь статьями 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд:

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.05.2022 по делу N А40-197173/2021 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.