Постановление Арбитражного суда Московского округа от 5 апреля 2022 г. N Ф05-5219/22 по делу N А40-197816/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 29 марта 2022 года.

Полный текст постановления изготовлен 05 апреля 2022 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

в составе: председательствующего-судьи Каменской О.В.,

судей Дербенева А.А., Матюшенковой Ю.Л.,

при участии в заседании:

от заявителя: Краснолобов Д.Ю. по дов. от 01.10.2020;

от ответчика: Ивлев М.А. по дов. от 10.01.2022; Вьюгина А.Н. по дов. от 10.08.2021,

от третьего лица: Паращенко М.А. по дов. от 29.10.2021;

рассмотрев 29 марта 2022 года в судебном заседании кассационную жалобу

ООО "Дымовское колбасное производство"

на постановление от 02 декабря 2021 года

Девятого арбитражного апелляционного суда

по заявлению ООО "Дымовское колбасное производство"

к МИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 2

третье лицо: ИФНС России N 31 по г. Москве

о признании недействительным решение в части,

УСТАНОВИЛ:

ООО "Дымовское колбасное производство" (далее также - заявитель, налогоплательщик, Общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 (далее также - ответчик, налоговый орган, Инспекция) от 31.01.2020 N 19-16/475 в части эпизода взаимоотношений с ООО "НМТ" (п. 2.2.2 решения) (с учетом уточнения заявленных требований).

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований, привлечена ИФНС России N 31 по Москве.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 07 июля 2021 года, принятым по настоящему делу, заявленные Обществом требования удовлетворены в полном объеме.

Постановлением от 02 декабря 2021 года Девятого арбитражного апелляционного суда, отменено. В удовлетворении заявленных ООО "Дымовское колбасное производство" требований отказано.

Не согласившись с принятым по делу судебным актом суда апелляционной инстанции, ООО "Дымовское колбасное производство" обратилось в Арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит суд округа отменить постановление Девятого арбитражного апелляционного суда полностью и оставить решение Арбитражного суда города Москвы в силе.

Представители сторон, явившиеся в судебное заседание кассационного суда, поддержали свои доводы и возражения.

Письменный отзыв представлен в материалы дела.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и проверив в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения арбитражными судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом постановлении, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, не находит оснований для отмены или изменения судебного акта ввиду следующего.

Как установлено судами двух инстанций в ходе рассмотрения дела по существу, Инспекцией в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017.

По результатам проверки составлен акт N 21-16/2 от 29.07.2019, с учетом возражений и результатов дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом принято решение от 31.01.2020 N 19-16/475 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщику начислены пени по состоянию на 31.01.2020 в размере 4 720 392 руб.

Как установлено судами двух инстанций в ходе рассмотрения дела по существу, указанное решение налогового органа оспаривается заявителем в части эпизода взаимоотношений с ООО "НМТ" (п. 2.2.2 решения).

Основанием к принятию оспариваемого решения послужили выводы налогового органа о том, что Общество неправомерно включило в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2015 год, затраты на рекламу, превышающих предельную величину нормируемых расходов на рекламу в 2015 году в сумме 23 601 959 руб., связанные с оказанием рекламных услуг компаниями ООО "НМТ".

Решением МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 26.06.2020 N 2.24-12/07157@ апелляционная жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, обжалуемое решение Инспекции - без изменения.

Данные обстоятельства послужили основанием для обращения ООО "Дымовское колбасное производство" в арбитражный суд с указанными выше требованиями.

Согласно ч. 1 ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с ч. 4 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания ненормативного правового акта, решения, действий, бездействия госоргана недействительным (незаконным) необходимо наличие одновременно двух обязательных условий: несоответствие данных акта, решения, действий, бездействия закону и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов заявителя.

В силу ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В настоящем случае суд апелляционной инстанции обоснованно посчитал, что во исполнение приведенной нормы Кодекса налоговым органом доказан факт законности и обоснованности решения Инспекции в оспариваемой части.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что ООО "НМТ" оказывало заявителю не рекламные, а консультационные услуги, принимая во внимание, что консультация являлась индивидуализированной, на основании конкретного запроса и в соответствии с представленными потребителями требованиями, в то время как реклама направлена неопределенному кругу лиц. При этом отождествление консультаций с рекламой товара не соответствует целям и сущности рекламной деятельности.

Кассационная коллегия считает, что выводы суда апелляционной инстанции о применении норм права соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, оценка которым судом дана в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации; суд апелляционной инстанций правильно применил нормы права; кассационная жалоба удовлетворению не подлежит ввиду следующего.

Суды установили и что следует из материалов дела, 23.04.2010 между заявителем (заказчик) и ООО "НМТ" (исполнитель) заключен договор оказания услуг N 20/10 от 23.04.2010, по условиям которого исполнитель обязался оказывать заказчику: рекламные, маркетинговые, консультационные и иные услуги, которые могут быть запрошены заказчиком.

Расходы на указанные услуги заявитель отразил в регистре налогового учета как "расходы на продажу" и включил в состав косвенных расходов для целей налогообложения по налогу на прибыль.

Так, из материалов дела, исследованного судами, установлено, что Инспекция пришла к выводу, что в 2015 году ООО "НМТ" оказывало заявителю услуги по организации и проведению консультаций покупателей в торговых точках о качественных характеристиках продукции заявителя с целью стимулирования спроса и увеличения объемов его продаж. Указанные расходы, по мнению Инспекции, являются нормируемыми рекламными расходами, так как информация адресовалась неопределенному кругу лиц (стр. 57 решения) и была предназначена для стимулирования спроса и увеличения объемов продаж продукции заявителя.

Поскольку указанные услуги не относятся к видам рекламы, указанным в абз. 2 - 4 п. 4 ст. 264 НК РФ, расходы на эти услуги для целей налогообложения в соответствии с п. 4 ст. 264 НК РФ признаются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.

Возражая относительно выводов налогового органа, Общество указывает, что в 2015 году на основании заданий заявителя ООО "НМТ" оказывало услуги по организации и проведению консультации покупателей в торговых точках о качественных характеристиках продукции заявителя, что подтверждается актами об оказанных услуг, а также указывает, что консультации представляли собой передачу индивидуализированной информации в ответ на конкретный запрос конкретного потребителя, в то время как при распространении рекламы объект рекламирования преподносится таким образом, чтобы он мог универсально восприниматься любыми получателями рекламы.

В соответствии со ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с п. 2 ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Согласно п. п. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с учетом положений п. 4 ст. 264 НК РФ.

При этом законодательство о налогах и сборах не содержит понятие "реклама", однако на основании п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" реклама - информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

Таким образом, отличительными признаками рекламы являются: адресованность информации неопределенному кругу лиц; направленность на привлечение внимания к объекту рекламирования; направленность на формирование или поддержание интереса к объекту рекламирования; направленность на продвижение объекта рекламирования на рынке.

Общество, возражая против доводов налогового органа о классификации оказанных услуг в качестве рекламных, указывает, что консультации покупателей не могут быть рассмотрены как оказание рекламных услуг, поскольку распространение информации неопределенному кругу лиц не осуществлялось.

Между тем проведенной налоговым органом проверкой установлено, что фактически консультации покупателей в торговых точках были направлены на привлечение внимания покупателей к продукции Общества: на столах, установленных в торговых залах, выкладывалась нарезанная продукция, которая предлагалась покупателям консультантами ООО "НМТ". Таким образом, указанные действия были направлены на привлечение внимания к объекту рекламирования (колбасы и пельмени ООО "Дымовское колбасное производство"), формирование и поддержание интереса к продукции и продвижение ее на рынке.

Федеральная антимонопольная служба, являющаяся уполномоченным федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по принятию нормативных правовых актов, контролю и надзору за соблюдением законодательства в сфере рекламы (п. 1 Положения о Федеральной антимонопольной службе, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 30.06.04 N 331), в письме от 20.06.2018 N АД/45557/18 "Об оценке неопределенного круга лиц в рекламе" указала, что под неопределенным кругом лиц понимаются те лица, которые не могут быть заранее определены в качестве получателя рекламной информации и конкретной стороны правоотношения, возникающего по поводу реализации объекта рекламирования.

Такой признак рекламной информации, как предназначенность для неопределенного круга лиц, означает отсутствие в рекламе указания о некоем лице или лицах, для которых реклама создана и на восприятие которых реклама направлена.

Таким образом, под рекламой понимается определенная неперсонифицированная информация, направленная на продвижение объекта рекламирования, в том числе, если она направляется по конкретному адресному списку.

При этом согласно позиции ФАС России, изложенной в письме от 27.06.2016 N АД/43482/16, даже упоминание фамилии, имени или отчества при распространении рекламы не свидетельствует о ее индивидуализированном, не рекламном характере, так как такая информация носит обобщенный характер, способна формировать интерес к данному объекту рекламирования не только непосредственно у лица, которому поступила такая информация, но и у иного лица. Такие сведения не носят персонализированного характера, несмотря на личное обращение, представляют интерес для неопределенного круга лиц и являются рекламой.

Суд округа считает, что учитывая изложенное, а также то, что договор с ООО "НМТ" заключен с целью стимулирования спроса и увеличения объемов продаж продукции Общества, апелляционный суд пришел к выводу о том, что услуги, оказанные ООО "НМТ", соответствуют отличительным признакам рекламы, поскольку воспользоваться услугами консультантов мог любой потенциальный покупатель торговой сети, что свидетельствует о направленности услуг консультантов на неопределенный круг лиц.

Оказание иных услуг, в том числе по выкладке товара, проверке срока годности, нарезке товара и прочие в актах об оказании услуг не указаны. Надлежащих доказательств, подтверждающих факт их оказания, заявителем не представлено.

Суд округа считает, что при таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции правомерно пришел к выводу о том, что консультации, направленные на стимулирование спроса, адресованы их получателям в равной степени, не носят персонализированного характера, несмотря на личное обращение покупателей с вопросом к консультантам, представляют интерес для неопределенного круга лиц (потенциальных покупателей продукции Общества) и являются рекламой.

При этом лицо (покупатель), которому оказаны консультации, входит в неопределенный круг лиц, о которых заранее неизвестно, вступят ли они в конкретные правоотношения с рекламодателем по поводу предлагаемой продукции.

Кроме того, Инспекцией обоснованно указано, что об оказании ООО "НМТ" рекламных услуг также свидетельствуют копии заявок на проведение промо-акций, представленных ООО "МЕТРО Кэш энд Керри" (торговая сеть, в которой оказывались услуги (промо-акции) по организации и проведению консультации покупателей с целью стимулирования спроса и увеличения объемов продаж продукции под брендом "Дымов").

Доводы о том, что консультационные услуги являются необходимой частью предоставления покупателю информации о потребительских свойствах товара со ссылкой на п. 2 ст. 10 Закона РФ N 2300-1 от 07.02.1992 "О защите прав потребителей", п. 3 ст. 18 Федерального закона N 29-ФЗ от 02.01.2000 "О качестве и безопасности пищевых продуктов" были предметом оценки суда апелляционной инстанции и обоснованно отклонены, поскольку в условиях продажи товаров в торговых сетях такую информацию вне зависимости от наличия или отсутствия консультантов должны безусловно предоставлять магазины (продавцы), несущие ответственность за отсутствие такой информации либо недостоверность этой информации.

Суд кассационной инстанции соглашается с выводами суда апелляционной инстанции о том, что Инспекцией в ходе проверки установлены обстоятельства, которые исключают возможность квалификации спорных услуг иначе как рекламных. Консультации, направленные на повышение спроса и стимулирование покупателей к приобретению конкретных товарных позиций конкретного производителя, не могут рассматриваться как деятельность по реализации товаров.

Проведение промо-акций, рекламных акций или иных массовых мероприятий, направленных на неопределенный круг лиц и носящих рекламный характер, не может рассматриваться как деятельность по реализации товаров (работ, услуг). Соответственно, информация о товаре (работе, услуге) при проведении промо-акций, подпадает под понятие рекламы товара (работы, услуги), на такую информацию распространяется требование Закона о рекламе в полном объеме.

При таких обстоятельствах, принимая во внимание, что суд оценивает доказательства в их совокупности и взаимосвязи, исходя из всестороннего изучения полученных в ходе мероприятий налогового контроля документов и информации, которыми в рассматриваемом случае подтверждается факт неправомерного включения заявителем в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2015 год, затрат на рекламу, превышающих предельную величину нормируемых расходов на рекламу в 2015 году, решение Инспекции в оспариваемой части является законным и обоснованным.

Учитывая изложенное, решение суда первой инстанции на основании п. 1 ч. 1 ст. 270 АПК РФ правомерно отменено, а требование ООО "Дымовское колбасное производство" о признании недействительным решения МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 от 31.01.2020 N 19-16/475 в части эпизода взаимоотношений с ООО "НМТ" - отказано в удовлетворении.

Приведенные в кассационной жалобе доводы не свидетельствуют о нарушении судом апелляционной инстанции материального и процессуального права, а фактически указывают на несогласие с выводами суда, основанными на исследовании имеющихся в деле доказательств, которым судом дана надлежащая правовая оценка, и направлены на переоценку исследованных судом доказательств и установленных обстоятельств, что в силу положений статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

Доводы кассационной жалобы, сводящиеся к иной, чем у суда, оценке доказательств, не могут служить основаниями для отмены обжалуемого судебного акта, так как они не опровергают правомерность выводов арбитражного суда и не свидетельствуют о неправильном применении норм материального и процессуального права.

Нормы процессуального права, несоблюдение которых является основанием для отмены постановления в соответствии с частью 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не нарушены.

Руководствуясь статьями 284, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 02 декабря 2021 года по делу N А40-197816/2020 оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.