Постановление Арбитражного суда Московского округа от 13 сентября 2021 г. N Ф05-15360/20 по делу N А41-22143/2020

город Москва

13 сентября 2021 г.

Дело N А41-22143/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 07 сентября 2021 года.

Полный текст постановления изготовлен 13 сентября 2021 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

в составе: председательствующего-судьи Каменской О.В.,

судей Анциферовой О.В., Крекотнева С.Н.,

при участии в заседании:

от ООО УК "Жилищный трест и К" -Переезчиков К.А. по дов. от 06.08.2021 г.;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Красногорску Московской области - Келих А.В. по дов. от 06.09.2021 г.,

рассмотрев 07 сентября 2021 года в судебном заседании кассационные жалобы ООО УК "Жилищный трест и К" и Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Красногорску Московской области

на решение от 24 марта 2021 года

Арбитражного суда Московской области,

на постановление от 07 июня 2021 года

Десятого арбитражного апелляционного суда

по исковому заявлению ООО УК "Жилищный трест и К"

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Красногорску Московской области

о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью Управляющая компания "Жилищный трест и К" (далее - общество УК "Жилищный трест и К", заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции ФНС России по г. Красногорску Московской области (далее - инспекция, заинтересованное лицо, налоговый орган) от 19.06.2019 N 11-24/025861 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение инспекции от 19.06.2019, оспариваемое решение налогового органа).

Решением Арбитражного суда Московской области от 24 марта 2021 года заявленные требования удовлетворены частично.

Признан недействительным пункт 2.3.1 решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Красногорску Московской области от 19.06.2019 N 11-24/025861 о доначислении 3 180 865,41 руб. налога на добавленную стоимость, начисления соответствующих сумм пеней, привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 259 733,99 руб.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Десятого арбитражного апелляционного суда от 07 июня 2021 года, решение Арбитражного суда Московской области от 24 марта 2021 года оставлено без изменения.

Законность судебных актов проверена в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационными жалобами ООО УК "Жилищный трест и К" и Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Красногорску Московской области.

ООО УК "Жилищный трест и К" в своей кассационной жалобе просит суд округа решение Арбитражного суда Московской области и постановление Десятого арбитражного апелляционного суда отменить в части отказа в признании недействительным пункта 2.3.2 решения ИФНС России по городу Красногорск Московской области от 19.06.2019 N 11-24/025861; в отмененной части направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Инспекция ФНС России по г. Красногорску Московской области просит суд кассационной инстанции отменить обжалуемые судебные акты в части признания недействительным пункта 2.3.1. решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Красногорску Московской области от 19.06.2019 N 11-24/025861 о доначислении 3 108 865,41 руб. налога на добавленную стоимость, начисления соответствующих сумм пеней, привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 259 733,99 руб. и вынести в указанной части новый судебный акт в пользу налогового органа.

Представители сторон, явившиеся в судебное заседание кассационного суда, поддержали свои доводы и возражения.

Письменные отзывы представлены в материалы дела.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, обсудив доводы кассационных жалоб и проверив в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения арбитражными судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых решении и постановлении, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, не находит оснований для отмены или изменения судебных актов ввиду следующего.

Как верно установлено судами и следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества УК "Жилищный трест и К" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 31.12.2016.

По результатам проверки инспекцией принято решение от 19.06.2019, в соответствии с которым обществу УК "Жилищный трест и К" предложено уплатить 43 788 569,81 руб. недоимки по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС), в порядке статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) начислено 17 429 872,97 руб. пеней, общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Кодекса в виде штрафа в размере 5 357 374,13 руб., пунктом 1 статьи 122 Кодекса в виде штрафа в размере 259 733,99 руб., пунктом 2 статьи 126 Кодекса в виде штрафа в размере 30 000 руб.

Основанием для доначисления 41 790 110,22 руб. НДС, начисления соответствующих сумм пеней и привлечения к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Кодекса, послужило неправомерное, по мнению инспекции, использование налогоплательщиком льготы, установленной подпунктом 30 пункта 3 статьи 149 Кодекса, поскольку работы (услуги) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, обороты по реализации которых указаны обществом УК "Жилищный трест и К" в налоговых декларациях за проверяемый период как подлежащие освобождению от уплаты налога, оказывались не силами привлеченных организаций (индивидуальных предпринимателей), а непосредственно налогоплательщиком, операции по реализации работ по техническому обслуживанию, санитарному содержанию и текущему ремонту объектов жилого и нежилого фонда, инженерной инфраструктуры и придомовых территорий подлежат обложению налогом в общеустановленном порядке, стоимость услуг, указанная налогоплательщиком как не подлежащая налогообложению, не соответствует стоимости их приобретения у поставщиков услуг.

Как установлено судами двух инстанций в ходе рассмотрения дела по существу, обществом нарушены пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и суммы НДС, установленные пунктом 1 статьи 54.1 Кодекса, а именно, в ходе проверки установлено неправомерное занижение обществом УК "Жилищный трест и К" налоговой базы по НДС, применение подпункта 30 пункта 3 статьи 149 Кодекса вследствие "вывода" услуг по содержанию и ремонту общего имущества многоквартирных домов (далее - МКД) на взаимозависимые лица - общества с ограниченной ответственностью "ЖЭО N 1", "ЖЭО N 2", "ЖЭО N 6", "ЖЭО N 7", "ЖЭО N 11" (далее - спорные контрагенты, ЖЭО).

Также основанием для доначисления 3 180 865,41 руб. НДС, начисления соответствующих сумм пеней и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса, послужило неправомерное, по мнению инспекции, применение налогоплательщиком освобождения от уплаты НДС реализации коммунальных услуг населению по подпункту 29 пункта 3 статьи 149 Кодекса.

Суды установили, что решением Управления ФНС России по Московской области от 19.02.2020 г. N 07-12/012671@) решение инспекции отменено в части штрафных санкций, предусмотренных статьей 126 НК РФ, в размере 27 200 рублей, вышестоящим налоговым органом сделан вывод о неправильной квалификации инспекцией допущенного налогоплательщиком правонарушения, а именно, Управление ФНС России посчитало, что налогоплательщиком допущено правонарушение, ответственность за которое предусмотрена пунктом 1 статьи 126 Кодекса, факт непредставления налогоплательщиком документов, запрашиваемых по требованиям инспекции от 29.12.2017 N 66076, от 22.05.2018 N 72034, от 21.08.2018 вышестоящий налоговый орган посчитал установленным, в части признания налоговым органом неправомерности использования налогоплательщиком освобождения от уплаты НДС по подпунктам 29, 30 пункта 3 статьи 149 Кодекса апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Данные обстоятельства послужили основанием для обращения общества УК "Жилищный трест и К" с исковыми требованиями.

Частично удовлетворяя заявленные требования, суды правомерно исходили из нижеследующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость являются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе по реализации предметов залога и передаче товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашениям о предоставлении отступного или новации, а также передаче имущественных прав.

Операции, не подлежащие налогообложению НДС, перечислены в статье 149 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу подпункта 30 пункта 3 статьи 149 Кодекса не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации реализация работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, выполняемых (оказываемых) управляющими организациями, товариществами собственников жилья, жилищно-строительными, жилищными или иными специализированными потребительскими кооперативами, созданными в целях удовлетворения потребностей граждан в жилье и отвечающими за обслуживание внутридомовых инженерных систем, с использованием которых предоставляются коммунальные услуги, при условии приобретения работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме указанными налогоплательщиками у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги), реализация работ (услуг) по выполнению функций технического заказчика работ по капитальному ремонту общего имущества в многоквартирных домах, выполняемых (оказываемых) специализированными некоммерческими организациями, которые осуществляют деятельность, направленную на обеспечение проведения капитального ремонта общего имущества в многоквартирных домах, и созданы в соответствии с Жилищным кодексом Российской Федерации, а также органами местного самоуправления и (или) муниципальными бюджетными учреждениями в случаях, предусмотренных Жилищным кодексом Российской Федерации.

Из буквального толкования положений Кодекса следует, что операции по реализации работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, освобождаются от обложения НДС только в том случае, если они приобретены налогоплательщиком у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги), при выполнении работ по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме собственными силами управляющих компаний, освобождение от налогообложения НДС законодательством не предусмотрено.

Так, из материалов дела, исследованного судами, установлено, что в ходе налоговой проверки инспекция пришла к выводу о неправомерности применения указанной льготы в связи с тем, что работы по техническому обслуживанию, санитарному содержанию и текущему ремонту общего имущества в многоквартирных домах, осуществлялись непосредственно обществом УК "Жилищный трест и К", при этом по взаимоотношениям с обществами с ограниченной ответственностью "ЖЭО N 1", "ЖЭО N 2", "ЖЭО N 6", "ЖЭО N 7", "ЖЭО N 11", находящимся на упрощенной системе налогообложения, инспекция пришла к выводу о том, что налогоплательщиком в целях получения налоговой льготы, предусмотренной подпунктом 30 пункта 3 статьи 149 Кодекса, создан формальный документооборот (пункт 2.3.2, страницы 77 - 103 оспариваемого решения инспекции).

Так, основанием для проверки правомерности применения льготы послужил вывод о взаимозависимости указанных лиц.

Согласно статье 105.1 Кодекса, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, такие лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (далее - взаимозависимые лица).

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами.

При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с настоящей статьей.

Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, если отношения между этими лицами обладают признаками, указанными в пункте 1 названной статьи кодекса (пункт 7 статьи 105.1 Кодекса).

Так, из материалов дела, исследованного судами, установлено, что в ходе налоговой проверки инспекция пришла к выводу, что контрагенты заявителя представляют собой единый комплекс, вовлеченный в единый производственный процесс и, в соответствии со статьей 20, пунктом 1 статьи 105.1 Кодекса, являются взаимозависимыми по отношению к обществу УК "Жилищный трест и К".

Пунктом 1 статьи 54.1 Кодекса предусмотрен запрет уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Данные положения подлежат применению при установлении в действиях налогоплательщика сознательного искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика, в том числе в целях неправильного применения налоговой льготы.

Суды установили, что из материалов проверки следует, что действия по созданию "бизнес схемы", предусматривающей передачу взаимозависимым лицам функций по содержанию и ремонту общего имущества многоквартирных домов, налогоплательщиком произведены после введения в действия подпункта 30 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса, устанавливающего освобождение от уплаты НДС операций по реализации управляющими компаниями услуг по содержанию и ремонту общего имущества многоквартирных домов (введен Федеральным законом от 28.11.2009 N 287-ФЗ "О внесении изменений в статьи 149 и 162 Налогового кодекса Российской Федерации").

Как верно установлено судами, общество УК "Жилищный трест и К" в проверяемый период осуществляло управление многоквартирными домами, для ведения такого вида предпринимательской деятельности налогоплательщик заключал с физическими и юридическими лицами договоры управления, предметом которых является обеспечение благоприятных и безопасных условий проживания граждан, надлежащего содержания общего имущества в многоквартирном доме, а также предоставление коммунальных услуг собственникам помещений и иным гражданам, проживающим на законных основаниях в многоквартирном доме.

В целях обеспечения выполнения условий договоров управления обществом УК "Жилищный трест и К" заключены договоры с ресурсоснабжающими организациями, ОАО "Водоканал", ОАО "Красногорская теплосеть", ОАО "Красногорский завод им. С.А. Зверева", а также с организациями, обеспечивающими содержание и ремонт общего имущества многоквартирных домов, ООО "Подъемник" и т.д.

В проверяемый период действовали договоры с организациями ООО "ЖЭО N 1", ООО "ЖЭО N 2", ООО "ЖЭО N 6", ООО "ЖЭО N 7", ООО "ЖЭО N 11" и МУП "Жилищный трест" на выполнение работ по техническому обслуживанию, санитарному содержанию и текущему ремонту объектов жилого и нежилого фонда, инженерной инфраструктуры и придомовых территорий по адресам согласно приложений к договорам.

Суды в обжалуемых актах, по мнению кассационной коллегии, правильно установили что материалами дела подтверждается вывод инспекции о взаимозависимости общества УК "Жилищный трест и К" и МУП "Жилищный трест", ООО "ЖЭО N 1", ООО "ЖЭО N 2", ООО "ЖЭО N 6", ООО "ЖЭО N 7", ООО "ЖЭО N 11".

Обстоятельств, из которых бы усматривалось то, что контрагенты преследовали самостоятельные деловые цели, из представленных в материалы дела доказательств судами правомерно не установлено, результаты мероприятий налогового контроля свидетельствуют о согласованности действий и подконтрольности между заявителем и спорными контрагентами; в проверяемом периоде взаимозависимые лица применяли упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы", не осуществляли самостоятельную финансово-хозяйственную деятельность, выполняли часть функций по выполнению работ общества УК "Жилищный трест и К" с целью возможности освобождения от налогообложения НДС в соответствии с подпунктом 30 пункта 3 статьи 149 Кодекса операций по реализации работ (услуг), приобретаемых у взаимозависимых лиц.

Как обоснованно указано судами, операции по реализации работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме освобождаются от обложения НДС лишь в том случае, если они приобретены управляющей организацией, обществом УК "Жилищный трест и К", у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги).

Законодательством о налогах и сборах не предусмотрено освобождение от налогообложения работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, выполняемых (оказываемых) собственными силами управляющих организаций.

Суд кассационной инстанции соглашается с выводами судов, что на основании установленных в ходе проверки обстоятельств налоговый орган обоснованно пришел к выводу, что заявитель неправомерно использовал льготу на основании подпункта 30 пункта 3 статьи 149 Кодекса.

Таким образом, как верно указали суды, в нарушение пункта 1 статьи 146, пункта 2 статьи 153, пункта 1 статьи 154, статьи 166 Кодекса обществом УК "Жилищный трест и К" не включены в налоговую базу по НДС суммы, подлежащие обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 18%, в связи с неправомерным применением льготы по НДС, предусмотренной подпунктом 30 пункта 3 статьи 149 Кодекса, и не исчислен НДС в общей сумме 41 790 110,22 руб.

Указывая о нарушении налоговым органом принципа поддержания доверия к действиям государства и добросовестного налогового администрирования, ООО УК "Жилищный трест и К" ссылается на то, что при проведении камеральных налоговых проверок Инспекция не предъявляла претензий относительно правомерности применения налоговой льготы, предусмотренной пп. 30 п. 3 ст. 149 НК РФ.

В соответствии со ст. 87 НК РФ налоговые органы проводят следующие виды налоговых проверок налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов: камеральные налоговые проверки; выездные налоговые проверки.

Вышеуказанные налоговые проверки являются самостоятельными видами налогового контроля.

Камеральные налоговые проверки проводятся на основании налоговых деклараций, представленных налогоплательщиком по месту нахождения налогового органа.

Выездные налоговые проверки проводятся на основании решения руководителя налогового органа на территории налогоплательщика.

Налоговый кодекс не содержит оснований что камеральные и выездные налоговые проверки не могут проводится по одним и тем же налогам, за один и тот же налоговый период.

Выездная налоговая проверка по отношению к камеральной налоговой проверке по тому же периоду и тому же налогу не может рассматриваться как повторная проверка в силу разных форм налогового контроля, осуществляемых в рамках самостоятельных задач и налоговых процедур, предписанных НК РФ. Следовательно, законность и обоснованность решения по результатам выездной налоговой проверки подлежит самостоятельной оценке без учета результатов камеральной налоговой проверки.

На основании п. 2 ст. 87 НК РФ целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах. Запрещается проведение налоговыми органами повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком (плательщиком сбора) за уже проверенный налоговый период, за исключением случаев, когда такая проверка проводится в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика (плательщика сбора - организации) или вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.

При этом ст. 88 НК РФ, регламентирующая порядок проведения камеральной выездной проверки, не содержит запрета на проведение повторной камеральной проверки.

Статья 89 НК РФ определяет процедуру проведения выездной налоговой проверки и устанавливает ограничения на проведение выездной проверки. Так, в силу п. 5 ст. 89 НК РФ налоговые органы не вправе проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период. Налоговые органы не вправе проводить в отношении одного налогоплательщика более двух выездных налоговых проверок в течение календарного года, за исключением случаев принятия решения руководителем федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, о необходимости проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика сверх указанного ограничения. Согласно положениям пп. 1 ст. 82, 88, 89 НК РФ камеральная и выездная налоговые проверки являются самостоятельными и отдельными формами налогового контроля, и действующее законодательство не содержит запрета на проведение выездной проверки по налогу и периоду, которые были предметом камеральной проверки.

Таким образом, исходя из буквального толкования названных норм, прямой запрет на проведение выездной налоговой проверки после проведения камеральной проверки в НК РФ отсутствует.

Камеральные проверки не связаны с выездными проверками. Налоговым законодательством не допускается повторная выездная проверка, но проведенный ранее камеральный контроль выездную ревизию по налогу не отменяет (Определение ВАС РФ от 27.04.2010 г. N ВАС-5083/10).

При этом выездная налоговая проверка не является повторной по отношению к камеральной налоговой проверке, которая нацелена на своевременное выявление ошибок в налоговой отчетности и оперативное реагирование налоговых органов на обнаруженные нарушения. (Определение Конституционного Суда РФ от 08.04.2010 г. N 441-О-О, от 25.01.2012 г. N 172-О-О).

Суд кассационной инстанции соглашается с выводами судов в части того, что как указал ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 29.06.2010 N А33-10481/2009, признавая позицию налогоплательщика неправомерной, положения, содержащиеся в Постановлении КС РФ от 17.03.2009 N 5-П, относятся к вопросам проведения повторной проверки, а выездная налоговая проверка по отношению к камеральной по тому же периоду и тому же налогу не может рассматриваться в качестве повторной.

Нормы НК РФ не предполагают дублирования контрольных мероприятий, осуществляемых в рамках выездных и камеральных налоговых проверок. Вместе с тем оно не исключает выявления при проведении выездной налоговой проверки (как более углубленной формы налогового контроля) нарушений, которые не были обнаружены при проведении камеральной налоговой проверки.

Таким образом, действия Инспекции по вынесению решения о привлечении к налоговой ответственности по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, после проведения камеральных налоговых проверок налоговых деклараций за тот же налоговый период, является законным и правомерным.

В отношении довода Общества о неправильном определении налоговым органом действительных налоговых обязательств со ссылкой на п. 28 Письма ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ "О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации" и о том, что при учете налоговых обязательств проверяемого налогоплательщика необходимо было учесть налоги, уплачиваемые спорными контрагентами, суд кассационной инстанции соглашается с выводами судов, отмечая следующее.

В п. 28 вышеуказанного Письма ФНС указано, что при выявлении схем "дробления бизнеса" доначисление сумм налогов осуществляется с целью возмещения ущерба бюджетам публично-правовых образований таким образом, как если бы налогоплательщик не допускал нарушений. Это означает необходимость определения действительных налоговых обязательств налогоплательщика, на основании обстоятельств, которые подлежат установлению налоговым органом с учетом имеющихся у него сведений и документов и при содействии налогоплательщика в их установлении, учитывая как вменяемые доходы, так и соответствующие расходы, налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, налоги, уплаченные в рамках специальных налоговых режимов. Данный подход основан на правовой позиции, выраженной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.07.2010 N 17152/09.

При расчете налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость следует также руководствоваться правовыми позициями, изложенными в определениях Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 20.12.2018 N 306-КГ18-13128, от 16.04.2019 N 302-КГ18-22744, от 30.09.2019 N 307-ЭС19-8085.

Однако в рассматриваемой ситуации спорные контрагенты находились на упрощенной системе налогообложения, т.е. не являлись плательщиками НДС, а промеряемому налогоплательщику было отказано в применений льготы, предусмотренной пп. 30 п. 3 ст. 149 НК РФ, т.е. проверяемому налогоплательщику был начислен НДС не в связи с утратой права на применение упрощенной системы налогообложения, а в связи с неправомерным применением льготы и как следствие расчет налоговых обязательств является правильным.

Судами при вынесении судебных актов по пункту 2.3.1 оспариваемого решения инспекции правомерно принято во внимание, что у сторон спора по арифметической правильности доначисленных инспекцией сумм налога на добавленную стоимость, начисленных сумм пеней и штрафа, не имеется.

На основании вышеизложенных обстоятельств, суды делают правильный вывод, что доводы общества УК "Жилищный трест и К", вывода инспекции о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды не опровергнуты должным образом, основаны на ошибочном понимании положений главы 21 Кодекса, регулирующей спорные правоотношения.

По вопросу доначисления НДС, начисления соответствующих сумм пеней и привлечения к налоговой ответственности в связи с неправомерным применением освобождения от уплаты НДС, предусмотренного подпунктом 29 пункта 3 статьи 149 Кодекса (пункт 2.3.1, страницы 33 - 77 оспариваемого решения инспекции) судами установлено следующее.

Согласно подпункту 29 пункта 3 статьи 149 Кодекса освобождаются от уплаты НДС реализация коммунальных услуг, предоставляемых управляющими организациями, отвечающими за обслуживание внутридомовых инженерных систем, с использованием которых предоставляются коммунальные услуги, при условии приобретения коммунальных услуг указанными налогоплательщиками у организаций коммунального комплекса, поставщиков электрической энергии и газоснабжающих организаций, организаций, осуществляющих горячее водоснабжение, холодное водоснабжение и (или) водоотведение, региональных операторов по обращению с твердыми коммунальными отходами (код льготы в налоговых декларациях - 1010262).

От налогообложения налогом на добавленную стоимость в порядке подпункта 29 пункта 3 статьи 149 Кодекса освобождается предоставление коммунальных услуг управляющими организациями по стоимости, соответствующей стоимости их приобретения у ресурсоснабжающих организаций, в которую включается налог на добавленную стоимость.

В данном случае законодателем учитывается, что управляющие организации, к которым отнесено общество УК "Жилищный трест и К", являются промежуточным звеном между ресурсоснабжающей организацией и населением, потребляющим услуги по холодному водоснабжению, горячему водоснабжению и (или) водоотведению, и, в силу специфики поставляемого продукта, при реализации коммунального ресурса населению не создают добавленной стоимости, поскольку стоимость реализованного продукта должна соответствовать стоимости покупки продукта.

Порядок расчета и наименование документов, подтверждающих данный расчет, обосновывающих сумму разницы либо тождество между стоимостью коммунальных услуг, предоставленных управляющими организациями потребителям, и стоимостью коммунальных ресурсов, приобретенных управляющими организациями у ресурсоснабжающих организаций для их предоставления потребителям, необходимо закрепить организации в своей учетной политике и данный порядок не должен противоречить нормам Кодекса.

Таким образом, как верно указали суды, положения подпункта 29 пункта 3 статьи 149 Кодекса не распространяются на разницу между стоимостью коммунальных ресурсов, приобретенных управляющими организациями у ресурсоснабжающих организаций для их предоставления потребителям и стоимостью коммунальных услуг, предоставленных управляющими организациями потребителям.

Так, из материалов дела, исследованного судами, установлено, что Инспекция указывает, что ООО УК "Жилищный трест и К" в проверяемый период осуществляло управление многоквартирными домами (далее - МКД). Общество заключало с физическими и юридическими лицами договоры управления, предметом которых является обеспечение благоприятных и безопасных условий проживания граждан, надлежащего содержания общего имущества в многоквартирном доме, а также предоставление коммунальных услуг собственникам помещений и иным гражданам, проживающим на законных основаниях в многоквартирном доме. В целях обеспечения условий договоров управления Обществом заключены договоры с ресурсоснабжающими организациями: ОАО "Водоканал", ОАО "Красногорская теплосеть", ОАО "Красногорский завод им. С.А. Зверева", ООО "Подъемник" и т.д.

В проверяемый период Обществом налоговые декларации по НДС представлялись в Инспекцию ежеквартально. В Разделе 7 "Операции, не подлежащие налогообложению (далее - НО) (освобожденные от НО, операции, не признанные объектом НО и т.д.), Обществом заявлена льгота по доходам с реализации услуг водоснабжения населению по коду 1010262 в общей сумме 319 439 815,92 рублей, в том числе в 2014 году в сумме 106 708 059,25 рублей, в 2015 году в сумме 106 661 185,19 рублей, в 2016 году в сумме 106 070 571,48 рубль.

Из установленных судебными инстанциями фактических обстоятельств по делу усматривается, что проверяющими при анализе регистров бухгалтерского и налогового учета общества УК "Жилищная компания и К" установлено, что между расходами налогоплательщика и его доходами по виду дохода - реализация горячего водоснабжения, холодного водоснабжения и (или) водоотведение собственникам помещений, отсутствует равенство, что послужило основанием для вывода инспекции об обязанности заявителя исчислить и уплатить в бюджет налог на добавленную стоимость с разницы между доходом от оказанной услуги и расходом, понесенным налогоплательщиком при покупке коммунальных ресурсов у ресурсоснабжающих организаций, составляющей, 20 380 339,90 руб. (17 271 474,49 руб. плюс 3 108 865,41 руб. НДС).

При расчете и выявлении тождества между доходами и расходами по данному виду льготы, инспекцией использовались данные учета общества УК "Жилищный трест", из анализа которого проверяющими сделан вывод об отсутствии тождественности доходов и расходов (в приложении к акту налоговой проверки представлен поквартальный свод доходов и расходов), для расчета использовались карточки по счету 90 заявителя, в таблицах по кварталам разнесены его доходы и расходы (том дела 19, листы дела 1 - 111, том дела 30, лист дела 162).

В качестве подтверждения "тождества" объемов и тарифов, приобретенных и выставленных обществом УК "Жилищный трест и К", налогоплательщиком в ходе проверки предоставлены общие таблицы с количеством приобретенных и выставленных ресурсов помесячно, при этом в ходе сопоставления приобретенных услуг с выставленными населению выявлено отсутствие тождества.

Из анализа регистров бухгалтерского и налогового учета налоговым органом установлено, что доходы от оказанных услуг (код 1010262) выше расходов на сумму 20 380 339,90 руб., в связи с чем налоговым органом сделан вывод о том, что общество должно было с разницы между доходом от оказанной услуги и расходом, относящимся на поставщиков данной услуги, исчислить и уплатить в бюджет налог на добавленную стоимость.

При расчете сумм доначислений налоговым органом учитывались расходы по субконто "20/3 Расходы на горячее водоснабжение" и "20/4 Расходы на холодное водоснабжение" по ОАО "Водоканал", а также суммы НДС, которые общество УК "Жилищный трест и К" относило на другое субконто "20/1/1 с НДС Обслуживание жилого фонда", что подтверждается карточками 60 и 90 счетов.

В ходе проведения анализа деклараций по НДС установлено, что сумма льготы по кодам 1010262 и 1010263 существенно выше, чем сумма расходов по счету 90.2.1 по субконто расходов, относящихся к деятельности без НДС (страницы 73 - 74 обжалуемого решения). При этом общество УК "Жилищный трест и К" не представило проверяющим в момент проверки документов, подтверждающих формирование всех доходов заявителя.

В ходе анализа налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость за период 2014 - 2016 годы установлено, что сумма льготы по кодам 1010262 (подпункт 29 пункта 3 статьи 149 Кодекса) и 1010263 (подпункт 30 пункта 3 статьи 149 Кодекса) существенно выше, чем сумма расходов по счету 90.2.1 по субконто расходов, относящихся к деятельности без НДС (страница 54 обжалуемого решения), заявителем к проверке не предоставлено ни пояснений, ни документов, объясняющих данные расхождения.

Соответственно "тождество" между суммой доходов и суммой расходов не установлено ни в ходе проведения выездной налоговой проверки, ни в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

Суды установили, что из возражений налогоплательщика следует, что налоговым органом произведен неверный расчет стоимости приобретенных и реализованных населению коммунальных услуг, и, как следствие, неверно определена сумма операций, неподлежащих налогообложению в порядке подпункта 29 пункта 3 статьи 149 Кодекса.

Так, налоговым органом при установлении тождества между расходами и доходами управляющей организации от оказания услуг населению по горячему водоснабжению, холодному водоснабжению и (или) водоотведению не учтены расходы, понесенные налогоплательщиком на покупку коммунального ресурса у открытого акционерного общества "Красногорский завод имени С.А. Зверева", составляющие 17 271 474,49 руб. без 3 180 865,41 руб. НДС.

Из раздела 7 налоговых деклараций заявителя по НДС следует, что в проверяемом периоде, 2014-2016 годы, налогоплательщиком по коду освобождения 1010262 заявлена сумма расходов, составляющая 319 442 039,00 руб., несение такой суммы расходов на приобретение коммунального ресурса - горячее и холодное водоснабжение, водоотведение, для оказания услуг населению не оспорено налоговым органом ни в рамках выездной проверки, в том числе в части выездной проверки правильности исчисления и уплаты налога на прибыль организаций, ни в ходе судебного разбирательства.

С учетом того обстоятельства, что коммунальный ресурс, приобретенный у ресурсоснабжающих организаций, ОАО "Водоканал", ОАО "КМЗ", полностью реализован населению, вывод инспекции об отсутствии тождества между затратами налогоплательщика на приобретение ресурса и доходами, полученными от его реализации населению, противоречит материалам дела.

Фактов реализации налогоплательщиком населению услуг по горячему и холодному водоснабжению, водоотведению по тарифам, превышающим установленные уполномоченным органом, инспекцией не доказан (статьи 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Доводы Инспекции о том, что доходная часть превышает расходную часть, не подтверждены соответствующими доказательствами и противоречат правомерным выводам судов.

На основании вышеизложенных обстоятельств, суды делают правильный вывод, что решение инспекции от 19.06.2019 N 11-24/025861 в части доначисления 3 180 865,41 руб. НДС, начисления соответствующих сумм пеней и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса по реализации управляющей компанией коммунальной услуги населению горячего водоснабжения, холодного водоснабжения и (или) водоотведения услуг, правомерно признано судом первой инстанции недействительным, требования налогоплательщика - подлежащими удовлетворению.

По вопросу привлечения ООО УК "Жилищный трест и К" к налоговой ответственности в соответствии со статьей 126 Кодекса судами правомерно отклонены доводы налогоплательщика, аналогично указанные в жалобе Общества, исходя из следующего.

При проведении выездной налоговой проверки обществу налоговым органом выставлены требования о представлении документов (информации), а именно, требование от 29.12.2017 N 66076, требование от 22.05.2018 N 72034, требование от 21.08.2018 N 75906, требование от 19.10.2018 N 77831, в требованиях инспекцией запрошены документы, связанные с исчислением и уплатой налогов за 2014 - 2016 гг.

По данным требованиям документы в инспекцию частично не представлены, либо предоставлены с нарушением срока представления.

Сообщений о том, что общество УК "Жилищный трест и К" не располагает истребуемыми документами (информацией), ходатайств о продлении сроков представления документов (информации) в ИФНС России по г. Красногорску Московской области не поступало, соответствующее уведомление было направлено заявителем в отношении требования от 29.12.2017 N 66076 в связи с чем инспекцией продлен срок предоставления документов до 09.02.2018.

Согласно пункту 3 статьи 93 Кодекса в случае, если проверяемое лицо не имеет возможности представить истребуемые документы в течение 10 дней, оно в течение дня, следующего за днем получения требования о предоставлении документов, письменно уведомляет проверяющих должностных лиц налогового органа о невозможности представления в указанные сроки документов с указанием причин, по которым истребуемые документы не могут быть представлены в установленные сроки, и о сроках, в течение которых проверяемое лицо может представить истребуемые документы.

Согласно пункту 4 статьи 93 Кодекса непредставление необходимых для проведения налоговой проверки документов в установленные сроки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную статьей 126 указанного кодекса.

Из оспариваемого решения следует, что налогоплательщику вменено совершение налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 2 статьи 126 Кодекса в виде взыскания штрафа в размере десяти тысяч рублей (10 000 x 3 (требования от 29.12.2017 N 66076, 22.05.2018 N 72034, от 21.08.2018 N 75906).

Как пояснил представитель заинтересованного лица при рассмотрении дела, инспекция при рассмотрении вопроса о привлечении к ответственности общества УК "Жилищный трест и К" за непредставление документов и информации и за несвоевременное предоставление документов руководствовалась пунктом 2 статьи 126 Кодекса в связи с тем, что ряд документов идентифицировать не представлялось возможным и достоверно определить количество непредставленных документов нельзя.

При этом, при рассмотрении доводов жалобы общества УК "Жилищный трест и К" на решение налогового органа от 19.06.2019 N 11-24/025861 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вышестоящий налоговый орган сделал вывод о том, что в данном случае налогоплательщик подлежит привлечению к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 126 Кодекса.

Согласно положениям пункта 1 статьи 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 119, 129.4, 129.6, 129.9 - 129.11 указанного кодекса, а также пунктами 1.1 и 1.2 статьи 126 Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.

УФНС России по Московской области установлено, что налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 126 НК РФ, и общая сумма налоговых санкций по трем Требованиям составляет 30 000 рублей (по 10 000 рублей по каждому Требованию).

При этом УФНС России по Московской области, в принятом решении от 19.02.2020 указало что, основанием для привлечения к ответственности за совершение соответствующего правонарушения по пункту 2 статьи 126 Кодекса, является непредставление в установленный срок в налоговые органы лицом, располагающим документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика, этих документов, истребуемой информации в соответствии со статьей 93.1 Кодекса.

Вместе с тем, Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 44 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление от 30.07.2013 N 57) указал, что по смыслу статей 101 и 101.4 Кодекса после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа не вправе вносить в это решение изменения, ухудшающие положение лица, в отношении которого такое решение было вынесено.

При этом пунктом 81 Постановления от 30.07.2013 N 57 разъяснено, что вышестоящий налоговый орган вправе дополнить и (или) изменить приведенное в обжалуемом решении правовое обоснование взыскания сумм налогов, пеней, штрафов.

В данном случае УФНС России по Московской области изменило приведенное в обжалуемом решении правовое обоснование взыскания сумм штрафов по статье 126 Кодекса, размер штрафных санкций составил 2 800 рублей.

Суды в обжалуемых актах, по мнению кассационной коллегии, правильно установили, что правильная квалификация вышестоящим налоговым органом допущенного налогоплательщиком нарушения по статье 126 Кодекса и отмена решения нижестоящего налогового органа в части суммы штрафа в размере 27 200 рублей улучшило положение налогоплательщика.

В отношении довода заявителя о том, что налоговым органом истребованы документы, не предусмотренные Кодексом и законодательством о бухгалтерском учете, судами правомерно указано следующее.

Согласно пункту 1 статьи 82 Кодекса налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных указанным кодексом.

В силу пункта 1 статьи 93 Кодекса должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы.

При этом право налогового органа истребовать документы, необходимые для проверки правильности исчисления и уплаты налога (налогов), не может быть ограничено собственным субъективным суждением налогоплательщика об относимости или неотносимости каждого из затребованных документов к предмету проверки, или предоставления пояснений вместо документов.

Обязанность налогоплательщика предоставлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях и в порядке, предусмотренных Кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов, предусмотрена пунктом 6 части 1 статьи 23 указанного Кодекса.

Таким образом, налогоплательщик не вправе отказывать в предоставлении имеющихся у него документов, которые относятся к проверяемому периоду.

Поскольку проверка правильности исчисления и уплаты налога проводится налоговым органом, на который возложена указанная обязанность законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, то именно налоговый орган, а не налогоплательщик определяет полноту и комплектность первичных документов, регистров учета и аналитических материалов, необходимых для проверки.

Учитывая изложенное, а также, принимая во внимание то обстоятельство, что спор между сторонами возник по вопросам правомерности применения заявителем льгот при уплате НДС, бремя доказывания обстоятельств, подтверждающих право на применение льготы лежит на налогоплательщике как в ходе налоговой проверки, так и в ходе судебного разбирательства, суды пришли к правомерному выводу, что общество УК "Жилищный трест и К" правомерно привлечено к ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 126 Кодекса.

Суд кассационной инстанции считает, что при рассмотрении дела и вынесении обжалуемых судебных актов суды первой и апелляционной инстанции установили все существенные для дела обстоятельства и дали им надлежащую правовую оценку, нормы материального права применены правильно, суды пришли к правомерному выводу, что требования налогоплательщика подлежат частичному удовлетворению.

Приведенные в кассационной жалобе доводы не свидетельствуют о нарушении судами первой и апелляционной инстанции материального и процессуального права, а фактически указывают на несогласие с выводами судов, основанными на исследовании имеющихся в деле доказательств, которым судами дана надлежащая правовая оценка, и направлены на переоценку исследованных судами доказательств и установленных обстоятельств, что в силу положений статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

Суд кассационной инстанции находит выводы суда первой и апелляционной инстанций законными и обоснованными, сделанными при правильном применении норм материального и процессуального права, с установлением всех обстоятельств по делу, имеющих существенное значение для правильного разрешения спора по существу.

Доводы кассационных жалоб, сводящиеся к иной, чем у судов, оценке доказательств, не могут служить основаниями для отмены обжалуемых судебных актов, так как они не опровергают правомерность выводов арбитражных судов и не свидетельствуют о неправильном применении норм материального и процессуального права.

Руководствуясь статьями 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Московского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Московской области от 24 марта 2021 года, постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 07 июня 2021 года по делу N А41-22143/2020 оставить без изменения, кассационные жалобы без удовлетворения.

Председательствующий судья

О.В. Каменская

Судьи

О.В. Анциферова С.Н. Крекотнев