Постановление Арбитражного суда Московского округа от 29 мая 2020 г. N Ф05-5619/18 по делу N А40-104181/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 25 мая 2020 года.

Полный текст постановления изготовлен 29 мая 2020 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

Председательствующего судьи: Матюшенковой Ю.Л.,

судей: Гречишкина А.А., Дербенева А.А.

при участии в заседании:

от истца (заявителя): Буренкова А.А. д. от 20.06.19

от ответчика (заинтересованного лица): Байкова Е.Н. д. от 04.02.2020

рассмотрев 25 мая 2020 года в открытом судебном заседании кассационную жалобу

Инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по г. Москве

на решение Арбитражного суда города Москвы от 31.07.2019,

на постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 26.11.2019

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Камилла" (ИНН: 7716510069, ОГРН: 1047796508176)

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по г. Москве (ИНН:7715045002, ОГРН: 1047715068554)

о признании недействительным решения

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Камилла" обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по г. Москве о признании недействительным решения от 17.01.2017 N 03-08/1818 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 22 сентября 2017 года, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 25 января 2018 года, заявление удовлетворено полностью; признано недействительным решение ИФНС России N 15 по г. Москве от 17.01.2017 N 03-08/1818 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 15 мая 2018 года судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции. Суд округа отметил, что выводы судов первой и апелляционной инстанций в обжалуемых решении, постановлении об обоснованности получения ООО "Камилла" налоговой выгоды и незаконности обжалуемого решения налогового органа не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам с учетом положений ст.ст. 171, 172, 247, 252 НК РФ, Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

Основанием для вынесения инспекцией оспариваемого решения послужил вывод о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного заявления расходов для целей исчисления налога на прибыль и вычетов по НДС по приобретению услуг (работ) у ООО "Техноторг" и ООО "Монтажторг".

Делая вывод о нереальности хозяйственных операций Общества с указанными организациями, Инспекция исходила из того, что Общество обладало необходимыми людскими и техническими ресурсами для самостоятельного выполнения спорных услуг (работ). Вместе с тем, Инспекцией установлено, что ООО "Техноторг" и ООО "Монтажторг" не имели необходимого квалифицированного персонала для производства работ для Общества.

По результатам контрольных мероприятий Инспекцией сделан вывод, что Общество выполняло спорные работы собственными силами. ООО "Техноторг" и ООО "Монтажторг" в силу отсутствия персонала и необходимых основных средств спорные работы реально производить не могли, по взаимоотношениям с данными организациями создан фиктивный документооборот с целью заявления расходов для исчисления налога на прибыль и вычетов по НДС.

Инспекцией также установлены факты выведения средств из хозяйственного оборота посредством транзитного перечисления денежных средств.

С учетом совокупности установленных в ходе выездной налоговой проверки обстоятельств Инспекцией выявлены признаки согласованности действий заявителя и контрагентов, а также контрагентов последующих звеньев, свидетельствующие об использовании данных организаций не для целей осуществления реальной самостоятельной предпринимательской деятельности, а для создания видимости гражданско-правовых отношений. Налоговым органом сделан вывод о том, что Обществом был создан формальный документооборот; расходы в заявленной сумме по взаимоотношениям со спорными контрагентами реально не понесены; суммы НДС, предъявленные обществом к вычету (возмещению) из бюджета, возникли не в процессе обычной хозяйственной деятельности, а в отсутствие реальных хозяйственных операций со спорными контрагентами.

Кроме того, Инспекцией путем проведения допросов свидетелей и получением экспертного заключения установлено обстоятельство подписания первичных учетных документов и счетов-фактур неустановленными (неуполномоченными) лицами.

Суды отклонили доводы налогового органа, приняв возражения налогоплательщика и представленные им доказательства (заключение экспертного учреждения Автономной некоммерческой организации "Бюро судебных экспертиз" N 1186 от 10.11.2016 по результатам проведенного рецензирования; адвокатский опрос свидетеля Мостакова Р.А.).

Су округа указал, что оценка доказательств арбитражными судами первой и апелляционной инстанций сопряжена с нарушением и неправильным применением норм процессуального права, доказательства оценены выборочно. Суды не учли, что отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, а также с учетом оформления первичных документов неуполномоченным лицом, свидетельствуют о нереальности хозяйственной операции. Судами не опровергнуты представленные Инспекцией доказательства численности сотрудников спорных организаций-контрагентов и их квалификации, на основании которых Инспекция пришла к выводу об отсутствии возможности выполнения вышеуказанными контрагентами работ по договорам с Обществом. Суд не воспользовался своим полномочием по назначению экспертизы, непосредственному допросу свидетелей.

При новом рассмотрении дела Решением Арбитражного суда города Москвы от 31.07.2019 заявленное требование удовлетворено. Девятый арбитражный апелляционный суд постановлением от 26.11.2019 оставил решение без изменения.

Законность судебных актов проверена в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой налогового органа, в которой заявитель со ссылкой на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, неправильное применение норм материального права просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении исковых требований.

В заседании суда кассационной инстанции представитель инспекции поддержал доводы кассационной жалобы.

Представитель общества в отзыве на кассационную жалобу и в заседании суда возражал против кассационной жалобы. Отзыв на кассационную жалобу представлен и приобщен к материалам дела.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права, доводы кассационной жалобы и возражений относительно них, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Судами установлено, что инспекцией была проведена выездная налоговая проверка в отношении общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты, удержания и перечисления в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014 по результатам которой инспекцией составлен акт проверки от 30.06.2016 N 03-08/1341 и вынесено решение от 17.01.2017 N 03-08/1818 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислен налог на прибыль организаций в размере 9 564 924 руб., налог на добавленную стоимость в размере 8 768 600 руб., начислены пени в сумме 6 842 046 руб., с общества взыскан штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Основанием для доначисления обществу налогов и привлечения его к ответственности послужили выводы инспекции о неправомерном включении обществом в состав расходов по налогу на прибыль затрат, связанных с приобретением им работ по предпроизводственной подготовке металла и техническому обслуживанию оборудованию у контрагентов - ООО "Техноторг" и ООО "Монтажторг", по заключенным с ними договорам, а также неправомерном включении обществом в состав налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость сумм налога, предъявленных обществу указанными контрагентами, поскольку, по мнению инспекции, хозяйственные операции общества с ними не отвечают признакам реальности.

Суды первой и апелляционной инстанций применили положения ст. 171, 252 НК РФ и применительно к положениям Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 и указаниям суда кассационной инстанции проверили доводы налогового органа о нереальности хозяйственных операций ввиду отсутствия у поставщиков необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности, отсутствия персонала, основных средств, производственных активов, характера их платежей, а также с учетом оформления первичных документов неуполномоченным лицом. Суды установили необоснованность выводов инспекции относительно нереальности работ поставщиков.

При рассмотрении дело было установлено, что общество приобретало у ООО "Техноторг" и ООО "Монтажторг" работы двух видов: по предпроизводственной подготовке металла и техническому обслуживанию оборудованию.

Лица, значащиеся в качестве директоров этих обществ (Васковский В.А. в ООО "Техноторг", Михеев С.Е. в ООО "Монтажторг"), как на допросе в налоговом органе, так и при даче показаний в суде первой инстанции при новом рассмотрении дела подтвердили осуществление ими руководства деятельностью этих организаций, а также факт заключения с обществом договоров на выполнение указанных работ, при этом указали, что лично встречались с директором общества Яковлевым А.П. (это согласуется и с показаниями самого Яковлева А.П.). Также они подтвердили, что подписи на первичных документах выполнены именно ими (соответствующие документы предъявлялись свидетелям на обозрение). При этом ими были даны подробные показания относительно обстоятельств выполнения соответствующих работ.

Выполняя указания суда кассационной инстанции о проверке наличия у поставщиков основных средств, производственных помещений, технического персонала, суды установили, что работы по предпроизводственной подготовке металла выполнялись спорными контрагентами на арендованных ими производственных площадках, куда металл доставлялся автотранспортом, что подтверждается свидетельскими показаниями, копиями договоров аренды, актов приема-передачи помещений. Работы по обслуживанию технического оборудования выполнялись спорными контрагентами непосредственно на территории самого общества.

В ходе допроса свидетели показали, что работы по предпроизводственной подготовке металла выполнялась простыми, недорогими инструментами (болгарка, компрессоры, распылители сжатого воздуха и т.п.), которые приобретались на строительных рынках. В свою очередь работы по техническому обслуживанию оборудования выполнялись спорными контрагентами с использованием запасных частей, сырья, материалов и оборудования, которые предоставлялись им обществом (в соответствии с договорами предусматривалось выполнение соответствующих работ иждивением заказчика, что не противоречит действующему законодательству).

На этом основании суды сделали обоснованный вывод, что отсутствие в собственности поставщиков производственных помещений и специального оборудования не подтверждает отсутствие условий для выполнения ими работ и факта их выполнения.

Проверяя довод налогового органа об отсутствии трудовых ресурсов, суды установили на основании свидетельских показаний, спорные работы выполняли нанятые за наличный расчет физические лица, которые не состояли в штате названных обществ. Работы по предпроизводственной подготовке металла (очистка металла от ржавчины, жира, фосфатирование) не требовали особой квалификации, поэтому для их выполнения нанимались разнорабочие, преимущественно выходцы из стран-участниц СНГ. В свою очередь работы по техническому обслуживанию оборудования требовали специальной квалификации, поэтому на эту работу нанимались лица, имеющие соответствующую квалификацию - механики, техники. Налоговым органом не было представлено доказательств, опровергающих эти обстоятельства.

Отклоняя доводы налоговой инспекции относительно неполноты и противоречий в показаниях свидетелей, суды обоснованно приняли во внимание, что допрос свидетелей состоялся по прошествии продолжительного период времени, когда имели место спорные отношения, в связи с чем вполне естественно, что они не вспомнили фамилии и имена нанятых ими в то время для выполнения работ лиц. Кроме того к моменту проведения налоговой проверки оба названных общества уже были ликвидированы. В такой ситуации получение соответствующих документов от контрагентов (договоры и проч.) не является разумно выполнимым для налогоплательщика. Имеющиеся разночтения в показаниях оценены как несущественные. При этом судом было принято во внимание наличие существенных замечаний к протоколам допросов указанных свидетелей составленных налоговыми органами, выразившихся, в том числе, в неполном и некорректном отражении в них данных свидетелями показаний.

Выполняя указание кассационного суда о проверке и оценке факта наличия у налогоплательщика собственных ресурсов для выполнения соответствующих работ, которое может свидетельствовать об отсутствии у общества деловой цели для поручения их выполнения спорным контрагентам, суды установили, что общество использовало в своей деятельности различные виды металла. На предпроизводственную подготовку направлялось около 20% всего металла (черный (не оцинкованный) металл, окрашиваемый на ручных линиях). Часть металла не требовала предварительной обработки. Судами установлено, что непосредственно в штате общества отсутствовали работники, которые бы осуществляли предпроизводственную подготовку металла, что не опровергнуто налоговым органом и не противоречит оценным судами свидетельским показаниям. Подсобные рабочие же осуществляли очистку ржавчины только если она выявлялась непосредственно в производственном процессе. Наличие в обществе специального структурного подразделения (ремонтной мастерской) оценено судами с учетом установленных им обстоятельств - работники, входившие в указанное подразделение, осуществляли не техническое обслуживание оборудования, а его аварийный ремонт и наладку, т.е. работы иного характера.

Достаточных трудовых ресурсов для осуществления собственными силами, в том числе технического обслуживания оборудования с учетом его общего количества в обществе не имелось, для чего привлекались сторонние организации. При этом то обстоятельство, что общество самостоятельно приобретало запчасти и материалы для технического обслуживания своего оборудования, вопреки доводам инспекции, не может свидетельствовать о том, что работы по техническому обслуживанию выполнялись им собственными силами.

Судами установлено, что выполнение работ подтверждено первичными документами, достоверность которых не опровергнута налоговым органом в порядке ст. 65 и 200 АПК РФ.

Судами проверены доводы инспекции о том, что первичные документы по взаимоотношениям общества со спорными контрагентами подписаны не лицами, значащимися в качестве руководителей этих обществ с учетом проведенной в рамках проверки экспертизы и представленных налогоплательщиком доказательств, а также во исполнение указаний кассационного суда, касающихся проведения судебной экспертизы

При повторном рассмотрении дела соответствующий вопрос о назначении судебной экспертизы был поставлен перед сторонами. Суды отметили, что ни одной из сторон соответствующее ходатайство не было заявлено (Общество отозвало соответствующее ходатайство в ходе рассмотрения дела. В ходе судебного заседания в суде округа представитель общества пояснил, что оно не располагало средствами для оплаты экспертного заключения). С учетом этого дело было правомерно рассмотрено судом по имеющимся в нем доказательствам. При этом суд первой инстанции, отклоняя указанные доводы налогового органа, обоснованно исходил из того, что допрошенные в ходе судебного разбирательства свидетели, руководители обществ - поставщиков однозначно подтвердили факт подписания ими соответствующих первичных документов.

Деля вывод об отсутствии необоснованной налоговой выгоды, суды правомерно приняли во внимание, что налоговым органом не представлено доказательств того, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений содержащихся в документах контрагентов. Инспекцией не установлено наличия между обществами отношений взаимозависимости или аффилированности, согласованности их действий. Также не установлено обстоятельств, которые бы однозначно позволили поставить под сомнение добросовестность общества при вступлении во взаимоотношения со спорными контрагентами.

В рамках рассмотрения дела было установлено, что до заключения соответствующих договоров общество предприняло необходимые меры по сбору информации о спорных поставщиках, в том числе запросило учредительные и регистрационные документы, убедилось в наличии полномочий у лиц, которые действовали от имени спорных поставщиков.

Таким образом, с учетом распределения бремени доказывания по соответствующей категории дел, предусмотренного ст. 65 и ст. 200 АПК РФ, правового подхода, изложенного в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, выполнив указания суда кассационной инстанции, суды первой и апелляционной инстанции не установили в действиях налогоплательщика направленности на получение исключительно необоснованной налоговой выгоды. Суды пришли к выводу о реальности выполнения поставщиками для заявителя спорных работ, об отсутствии какой-либо связи или аффилированности между ними, проявлении должной осмотрительности.

В Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 N 307-ЭС19-27597 по делу N А42-7695/2017 указано. Как неоднократно отмечалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации, исполнение обязанности по уплате налогов не предполагает возложения на налогоплательщика ответственности за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет: право налогоплательщика на налоговый вычет не может быть обусловлено исполнением непосредственными контрагентами (продавцами, поставщиками) и предшествующими им лицами своей обязанности по уплате НДС, а также финансово-экономическим положением и поведением третьих лиц (Постановление от 19.12.2019 N 41-П, Определения от 16.10.2003 N 329-О, от 10.11.2016 N 2561-О, от 26.11.2018 N 3054-О и др.).

Лишение права на вычет НДС налогоплательщика-покупателя, который не преследовал цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, а при отсутствии такой цели - не знал и не должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях, действуя в рамках поведения, ожидаемого от разумного участника хозяйственного оборота, по существу означало бы применение меры имущественной ответственности за неуплату налогов, допущенную иными лицами.

К обстоятельствам, подлежащим установлению при оспаривании правомерности применения налоговых вычетов по основаниям, связанным с отсутствием экономического источника для вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком-покупателем, помимо данного факта также относится реальность приобретения товаров (работ, услуг) налогоплательщиком для осуществления своей облагаемой налогом деятельности, и то, преследовал ли налогоплательщик-покупатель цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, либо в отсутствие такой цели - знал или должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях.

Названный подход к разрешению споров, связанных с получением необоснованной налоговой выгоды за счет вычета (возмещения) НДС, ранее также нашел отражение в пункте 31 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2017), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017, постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.02.2010 N 12670/09, от 30.06.2009 N 2635/09, от 12.02.2008 N 12210/07.

Правовой подход, изложенный в указанном Определении от 14.05.2020 N 307-ЭС19-27597, может быть применен в настоящем деле с учетом установленных обстоятельств реальности выполнения работ, отсутствия согласованных действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, проявления налогоплательщиком должной осмотрительности.

Процессуальные нарушения, на которые указал ответчик, выразившиеся, по его мнению, в недостаточном исследовании судами существенных для дела обстоятельств и подтверждающих их доказательств, не подтверждаются материалами дела. Судами исследована в полном объеме вся совокупность доказательств, представленных сторонами, поэтому отсутствие в судебных актах ссылки на отдельные доказательства не является существенным и не привело к неправильному разрешению спора.

Доводы заявителя жалобы о том, что судом не была дана оценка всем доводам Общества, отклоняется судебной коллегией, поскольку нормы статей 170 и 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) не предъявляют конкретных требований к фактической полноте судебных актов. Указание арбитражными судами только выводов, в том числе по итогам непосредственной оценки документов, содержание которых исключает согласие суда с доводами участвующего в деле лица, не является нарушением указанных норм процессуального права.

Иными словами, неотражение судом в решении всех доводов стороны по делу, не свидетельствует о том, что судебный акт был принят с нарушением норм АПК РФ, и без учета позиции стороны.

В определении Верховного суда Российской Федерации от 29 сентября 2017 г., N 305-КГ17-13553 указано, что неотражение в судебных актах всех имеющихся в деле доказательств и доводов Заявителя не свидетельствует об отсутствии их надлежащей судебной проверки и оценки. Данная позиция подтверждается сложившейся судебной практикой, в том числе Определениями Верховного суда Российской Федерации от 15 декабря 2016 г. N 302-КГ16-16864, от 27 марта 2017 г. N 304-КГ17-1427, от 29 ноября 2016 г. N 304-КГ16-15626.

Суд кассационной инстанции отклоняет приведенные в кассационной жалобе доводы, поскольку они не опровергают выводы судебных инстанций, а повторяют доводы, которые являлись предметом проверки судами, свидетельствуют о несогласии заявителя с выводами судов, основанными на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, которым дана надлежащая правовая оценка. Несогласие заявителя с их оценкой и иная интерпретация, неправильное толкование им норм закона, не означают судебной ошибки (ст. 71 АПК РФ).

Пределы рассмотрения дела в суде кассационной инстанции ограничены проверкой правильности применения судами норм материального и процессуального права, а также соответствия выводов о применении нормы права установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам (ч. ч. 1, 3 ст. 286 АПК РФ).

Арбитражный суд кассационной инстанции не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в обжалуемом судебном акте либо были отвергнуты судами, разрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими (ч. 2 ст. 287 АПК РФ).

Судебными инстанциями правильно применены нормы материального права, выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам.

Доводы жалобы направлены на переоценку выводов суда первой и апелляционной инстанций, что в силу ст. 286 и ч. 2 ст. 287 АПК РФ не допускается при рассмотрении спора в суде кассационной инстанции.

Нарушений судом первой и апелляционной инстанций норм процессуального права, являющихся в соответствии с ч. 4 ст. 288 АПК РФ основаниями для отмены судебного акта, не установлено.

Руководствуясь статьями 284, 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 31.07.2019 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 26.11.2019 по делу N А40-104181/2017 - оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.