Постановление Арбитражного суда Московского округа от 14 марта 2019 г. N Ф05-336/19 по делу N А40-84820/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 06 марта 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен 14 марта 2019 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

председательствующего-судьи Котельникова Д.В.,

судей Гречишкина А.А., Матюшенковой Ю.Л.,

при участии в заседании:

от АО "ЛСР.Недвижимость-М": Самолевич Ю.В., дов. от 28.01.2019; Семенова Е.Л.,

дов. от 05.03.2019; Степанов А.В., дов. от 09.10.2018; Казак В.В., дов. от 09.10.2018

от Межрайонной ИФНС России N 45 по г. Москве: Сафонова М.В.. дов. от 21.02.2019;

Яковлева М.В., дов. от 07.02.2019; Федорина Е.Ю., дов. от 06.03.2019

рассмотрев 06 марта 2019 года в судебном заседании кассационную жалобу

АО "ЛСР.Недвижимость-М"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 20.09.2018,

принятое судьей Лариным М.В.,

на постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 31.10.2018,

принятое судьями Пронниковой Е.В,. Бекетовой И.В., Захаровым С.Л.,

по заявлению АО "ЛСР.Недвижимость-М" (ОГРН: 1027739061844)

к Межрайонной ИФНС России N 45 по г. Москве (ОГРН: 1047796991560)

о признании недействительным решения от 09.10.2017 N 11-20-01/1511

УСТАНОВИЛ:

АО "ЛСР. Недвижимость-М" (далее - заявитель, налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением, уточненным в порядке ст.49 АПК РФ, о признании недействительным принятого Межрайонной ИФНС России N 45 по г. Москве (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) решения от 09.10.2017 N 11-20-01/1511 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части отказа в возмещении НДС в размере 7 145 440 руб.

Решением суда первой инстанции от 20.09.2018, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 31.10.2018, в удовлетворении заявленных требований было отказано.

Законность принятых по существу спора судебных актов проверена в порядке ст.ст.284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой заявителя, в которой он, указывая на неправильное применение судами норм материального права и на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В соответствии с абзацем 2 части 1 статьи 121 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации информация о принятии кассационной жалобы к производству, о месте и времени судебного заседания была размещена на официальном Интернет-сайте суда: www.fasmo.arbitr.ru.

В заседании суда кассационной инстанции представители заявителя изложенные в жалобе, а также в приобщенном к материалам дела дополнении к жалобе доводы и требования поддержали; представители заинтересованного лица против удовлетворения жалобы возражали по доводам приобщенных к материалам дела отзыва и письменных пояснений от 06.02.2019.

Также от заинтересованного лица поступило уведомление в порядке ст.124 АПК РФ о смене наименования и письменные пояснения от 04.03.2019 на дополнение к кассационной жалобе, изучив которые, судебная коллегия, совещаясь на месте, определила уведомление о смене наименования принять к сведению, письменные пояснения от 04.03.2019 возвратить вследствие невыполнения требований ст.279 АПК РФ о заблаговременном их направлении иным участвующим в деле лицам.

Поскольку письменные пояснения от 04.03.2019 поданы заинтересованным лицом в электронном виде, то в соответствии с разъяснениями Верховного Суда Российской Федерации, изложенными в п.10 постановления Пленума от 26.12.2017 N 57, указанные документы фактическому возврату не подлежат.

Обсудив заявленные в жалобе доводы, выслушав объяснения представителей сторон и проверив в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность принятых по делу судебных актов, суд кассационной инстанции считает жалобу подлежащей удовлетворению в связи со следующим.

Из материалов дела судами нижестоящих инстанций при рассмотрении спора по существу установлено, что общество заявило в декларации по НДС за 4 квартал 2016 года налоговые вычеты по счетам-фактурам на сумму 7 145 440 руб., полученным от поставщиков в 2011-2013 годах при строительстве жилых домов со встроенными нежилыми помещениями в ЖК "Донской Олимп" и ЖК "Нахабино Ясное"; полученные обществом материалы, услуги и работы были в указанный период приняты к учету.

При этом также установлено, что заявитель в течение 2011 - 2016 годов осуществлял фактическую деятельность по капитальному строительству жилых домов на объектах ЖК "Донской Олимп", ЖК "Нахабино Ясное", выступая в качестве заказчика - застройщика, по отношению к привлекаемым для финансирования соинвесторам - дольщикам, а также одновременно являлся инвестором, осуществляя затраты на строительство и оплату подрядных работ, закупку материалов и оплату услуг за счет собственных денежных средств, получая их от Группы компаний ЛСР.

По результатам проведенной инспекцией в отношении представленной обществом 25.01.2017 декларации по НДС за 4 квартал 2016 года камеральной проверки был составлен акт от 12.05.2017 N 11-18/3810 и вынесено решение от 09.10.2017 N 11-20-01/1511, которым обществу отказано в возмещении НДС за указанный период в размере 33 643 036 руб.

Решением УФНС России по г. Москве от 16.01.2018 N 21-19/006281 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

ФНС России по жалобе общества решением от 15.05.2018 N СА-4-9/9132 отменила решение МИФНС России N 45 по г. Москве от 09.10.2017 N 11-20-01/1511 в части отказа в применении вычетов, предъявленных ООО "Группа ИНО", в размере 26 497 596 руб., оставив в остальной части решение без изменения.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, и суд апелляционной инстанции, оставляя судебный акт без изменения, руководствовались положениями ст.ст.171 (п.6), 172 (п.5), ст.173 НК РФ и Федеральным законом от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" и исходили из того, что порядок предъявления НДС к вычету по результатам инвестиционной деятельности в виде передачи сводного счета-фактуры застройщиком (непосредственным организатором строительства) инвестору с последующим принятием им НДС к вычету осуществляется в случае, если застройщик не является инвестором; в противном случае заказчик самостоятельно ведет учет затрат и принимает все поступившие счета-фактуры к учету, а НДС - к вычету в период приобретения товаров (работ, услуг) и принятия их к учету, т.к. налоговое законодательство не предполагает возможности выставления организацией счета-фактуры самой себе.

На основании изложенного суды пришли к выводу об обоснованности отказа в возмещении инспекцией НДС в связи с истечением 3-летнего срока.

Ссылку общества на положения Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" суды отклонили, указав, что налоговое законодательство не связывает момент заявления инвестором - заказчиком предъявленной ему подрядчиками суммы НДС в состав вычетов со специальными положениями указанного закона, касающиеся перехода права собственности инвесторов на построенный объект или его часть.

Апелляционный суд, отклоняя доводы жалобы общества, также указал, что договоры долевого участия на нежилые помещения заявителем не заключались и в материалы налоговой проверки не представлялись.

При этом судами не учтено следующее.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 39 Кодекса реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В силу пункта 2 статьи 146 и пункта 3 статьи 39 Кодекса не признается объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер.

Кроме того, в соответствии с подпунктами 22 и 23.1 п.3 ст.149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) налогом на добавленную стоимость реализация жилых домов, жилых помещений, а также долей в них, а также услуги застройщика на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (за исключением услуг застройщика, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения). При этом к объектам производственного назначения в целях настоящего подпункта относятся объекты, предназначенные для использования в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

На основании части 1 статьи 4 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" по договору участия в долевом строительстве одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости.

В силу п.5 ст.172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в абзацах 1 и 2 п.6 ст.171 НК РФ, производятся в порядке, установленном абзацами 1 и 2 п.1 ст.172 НК РФ.

Таким образом, вычету подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении работ (в том числе при проведении им капитального строительства), при наличии счета-фактуры, выставленного продавцами при приобретении налогоплательщиком работ, с указанными предъявленными налогоплательщику суммами налога на добавленную стоимость, и при наличии соответствующих первичных документов, после принятия на учет работ. При этом вычету подлежат соответствующие суммы налога на добавленную стоимость в случае, если работы приобретаются для операций, признаваемых объектами обложения налогом на добавленную стоимость.

В случае, если приобретенные налогоплательщиком товары (работы, услуги) используются при осуществлении как облагаемых, так и освобождаемых от налогообложения операций, то предъявленные налогоплательщику поставщиками суммы налога, как указано в п.4 ст.170 НК РФ, принимаются к вычету либо учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению либо освобождены от налогообложения.

В соответствии с п.4.1 ст.170 НК РФ указанная выше пропорция, определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за налоговый период.

В п.2 ст.173 НК РФ предусмотрено, что если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст.166 НК РФ и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с п.3 ст.170 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 п.1 ст.146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Из материалов дела следует и налоговым органом по существу не оспаривается, что заявитель осуществляет строительство комплекса, помещения которого согласно представленным в материалы дела сведениям, реализуются на основании договоров долевого участия. При этом такой способ отчуждения помещений в возводимом объекте возможен только до его ввода в эксплуатацию; после ввода в эксплуатацию расположенные в построенных зданиях помещения подлежат продаже по договорам купли-продажи.

В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 23.11.2010 N 3309/10, при строительстве объектов с целью их последующей продажи строительные работы не могут быть квалифицированы как выполняемые для собственного потребления, а объект обложения налогом на добавленную стоимость возникает при реализации построенного объекта. Если указанная цель строительства доказана, то не имеет правового значения, осуществлялось ли в период строительства его финансирование третьими лицами и были ли заключены соответствующие договоры, предполагающие отчуждение построенных объектов.

Из изложенного выше следует, что до момента ввода домов в эксплуатацию и прекращения действий договоров о долевом участии достоверно установить, какая площадь нежилых помещений будет передана соинвесторам (дольщикам), а какая останется у застройщика в собственности невозможно, если налоговым органом не доказано иное, в связи с чем право на учет налоговых вычетов по НДС у заявителя возникло не ранее даты ввода дома в эксплуатацию.

При этом суд округа отмечает, что налоговый орган правильность определения пропорции и исчисления итогового размера заявленных обществом вычетов не оспаривает.

Согласно представленным в материалы дела документам, разрешения на ввод спорных объектов в эксплуатацию получены обществом в декабре 2016 года, то есть до указанного месяца не наступили все условия для принятия к вычету спорной суммы налога на добавленную стоимость, а именно: не возникло условие о приобретении работ для операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, так как застройщик при осуществлении капитального строительства не вправе принять НДС, предъявленный подрядными организациями, к вычету, поскольку заказчик объекта строительства в собственность не приобретает и не реализует объект дольщикам, следовательно, работы подрядных организаций приобретаются им в целях осуществления операций, не признаваемых у него объектом налогообложения по НДС.

Таким образом, в отношениях с множественностью лиц на стороне инвестора ни заказчик, ни застройщик не имеет объективной возможности правильного определения доли расходов и накопленных вычетов по НДС, которые или включаются в стоимость передаваемого каждому инвестору (дольщику) объекта недвижимости, или предъявляются к вычету при получении нереализованной до завершения строительства доли недвижимости в собственность.

С учетом изложенного выводы судов о пропуске срока предъявления НДС к вычету не соответствуют положениям ст.ст.146, 170-173 НК РФ, из системного толкования которых следует, что вычеты могут быть приняты к учету в уменьшение начисленного НДС не ранее, чем операция, для совершения которой были приобретены материалы (работы, услуги), будет признаваться подлежащей налогообложению.

В связи с тем, что судами первой и апелляционной инстанции допущено неправильное применение норм материального права, не требующее исследования дополнительных обстоятельств дела, суд округа считает возможным отменить обжалуемые судебные акты и принять новый судебный акт.

Расходы по уплаченной при подаче кассационной жалобы госпошлине подлежат распределению в соответствии со ст.110 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 284, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 20 сентября 2018 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 31 октября 2018 года по делу N А40-84820/2018 отменить.

Признать решение Межрайонной ИФНС России N 45 по г. Москве от 09.10.2017 N 11-20-01/1511 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным в части отказа в возмещении НДС в размере 7 145 440 руб.

Взыскать с Межрайонной ФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 7 по в пользу АО "ЛСР.Недвижимость-М" (ОГРН: 1027739061844) 3 000 руб. расходов по госпошлине.