Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 25 сентября 2024 г. N Ф07-12786/24 по делу N А05-9811/2023

25 сентября 2024 г.

Дело N А05-9811/2023

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Трощенко Е.И., судей Журавлевой О.Р., Васильевой Е.С.,

при участии от индивидуального предпринимателя Михайлова Артема Сергеевича - Озеровой И. А. (доверенность от 07.08.2023), Медниковой Е. И. (доверенность от 07.08.2023), от общества с ограниченной ответственностью "Дары моря" Медниковой Е. И. (доверенность от 16.10.2023), от Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Малыгина О. В. (доверенность от 19.12.2023),

рассмотрев 24.09.2024 в открытом судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Михайлова Артема Сергеевича на решение Арбитражного суда города Архангельской области от 31.01.2024 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.05.2024 по делу N А05-9811/2023,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Михайлов Артем Сергеевич, адрес: 163001, город Архангельск, ОГРНИП 315290100007710, ИНН 290126112298 (далее - заявитель, предприниматель), обратился в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу, адрес: 163000, Архангельск, ул. Свободы, д. 33, ОГРН 1042900900020, ИНН 2901130440 (далее - Управление, налоговый орган), о признании недействительным решения от 21.04.2023 N 30-08/2627 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено общество с ограниченной ответственностью "Дары моря", адрес: 163001, Архангельск, Троицкий пр., д. 121, корп. 2, кв. 1, ОГРН 1062901051311, ИНН 2901147588 (далее - ООО "Дары моря", третье лицо).

Решением от 31.01.2024 требования заявителя отклонены.

Постановлением апелляционного суда от 30.05.2024 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе предприниматель, ссылаясь на неправильное применение норм материального и процессуального права и несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, просит решение от 31.01.2024 и постановление от 30.05.2024 отменить, принять новый судебный акт - об удовлетворении требований.

По мнению подателя жалобы, в требованиях неправомерно отказано, неверно применена статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), предусматривающая применение единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) на части торгового зала; не учтены положения договора аренды как инвентаризационного и правоустанавливающего документа; глава 26.3 НК РФ не исключает возможности осуществления торговой деятельности несколькими хозяйствующими субъектами на территории единого торгового зала; суды неверно приняли во внимание взаимозависимость налогоплательщика, арендодателя и смежного арендатора, Инспекция не доказала согласованный характер действий данных лиц, направленный на получение необоснованной налоговой выгоды; налоговый орган не доказал фактическое превышение торговой площади, используемой заявителем, по сравнению с той площадью, которая установлена для применения ЕНВД; налоговый орган не доказал умысел в действиях предпринимателя; суды необоснованно приняли в качестве доказательств представленные налоговым органом протоколы допроса свидетелей, оформленных в нарушение установленной формы протокола.

В отзыве Управление просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу предпринимателя - без удовлетворения.

В судебном заседании представители предпринимателя и третьего лица поддержали доводы, приведенные в кассационной жалобе, а представитель Управления возражал против ее удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Из материалов дела следует, что налоговым органом в отношении предпринимателя проведена выездная проверка по всем налогам и сборам, страховым взносам за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.

По результатам проверки принято решение от 21.04.2023 N 30-08/2627 о привлечении заявителя к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 79 632 руб., по пункту 1 статьи 119 НК РФ в виде штрафа в сумме 59 406 руб., доначислено 11 119 602 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), 2 753 327 руб. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), 67 118 руб. 59 коп. страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, указано на необходимость уменьшить исчисленный в завышенном размере ЕНВД в общей сумме 2 153 331 руб.

Решением Управления от 01.08.2023 N 30-08/2667/1 в указанное решение внесены изменения ввиду перерасчета штрафа с учетом излишне перечисленного заявителем ЕНВД, резолютивная часть решения от 21.04.2023 изложена в новой редакции, согласно которой штраф по пункту 3 статьи 122 НК РФ составил 70 247 руб. 40 коп., по пункту 1 статьи 119 НК РФ - 52 368 руб. 13 коп.

Решением Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по Северо-Западному федеральному округу от 03.08.2023 N 08-19/3152@ решение Управления оставлено без изменения.

Предприниматель оспорил решение Управления в судебном порядке.

Суд первой инстанции требования отклонил, признал решение Управления законным и обоснованным.

Апелляционный суд поддержал выводы суда первой инстанции.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает, что жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно пункту 1 статьи 346.26 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период), система налогообложения в виде ЕНВД устанавливается НК РФ, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

На территории муниципального образования "Город Архангельск" система налогообложения в виде ЕНВД введена решением Архангельского городского Совета депутатов от 29.11.2005 N 67 "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, осуществляемых на территории муниципального образования "Город Архангельск", согласно подпункту 6 пункта 2 которого система налогообложения в виде ЕНВД может применяться в числе прочих в отношении такого вида предпринимательской деятельности как розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли.

Согласно статье 346.27 и пункту 1 статьи 346.29 НК РФ объектом обложения ЕНВД признается вмененный доход, под которым понимается потенциально возможный доход налогоплательщика, рассчитываемый с учетом совокупности условий, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, и используемый для расчета величины ЕНВД по установленной ставке.

В силу подпункта 6 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв.м по каждому объекту организации торговли.

Для исчисления суммы ЕНВД по виду предпринимательской деятельности "розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы" определен физический показатель "площадь торгового зала (в квадратных метрах)" (пункт 3 статьи 346.29 НК РФ).

В соответствии со статьей 346.27 НК РФ площадь торгового зала - часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.

В целях главы 26.3 НК РФ к инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы).

В силу пункта 9 статьи 346.29 НК РФ в случае, если в течение налогового периода у налогоплательщика произошло изменение величины физического показателя, налогоплательщик при исчислении суммы единого налога учитывает указанное изменение с начала того месяца, в котором произошло изменение величины физического показателя.

Как разъяснено в пункте 12 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.03.2013 N 157 "Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с применением положений главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации", вывод о наличии самостоятельного объекта организации торговли может быть сделан только на основе инвентаризационных и правоустанавливающих документов.

В силу абзацев двадцать второго и двадцать четвертого статьи 346.27 НК РФ площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов, которые одновременно являются источником информации о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

По мнению подателя жалобы, в требованиях неправомерно отказано, неверно применена статьи 346.27 НК РФ, предусматривающая применение ЕНВД на части торгового зала; не учтены положения договора аренды как инвентаризационного и правоустанавливающего документа; глава 26.3 НК РФ не исключает возможности осуществления торговой деятельности несколькими хозяйствующими субъектами на территории единого торгового зала; суды неверно приняли во внимание взаимозависимость налогоплательщика, арендодателя и смежного арендатора, Инспекция не доказала согласованный характер действий данных лиц, направленный на получение необоснованной налоговой выгоды; налоговый орган не доказал фактическое превышение торговой площади, используемой заявителем, по сравнению с той площадью, которая установлена для применения ЕНВД; налоговый орган не доказал умысел в действиях предпринимателя; суды необоснованно приняли в качестве доказательств представленные налоговым органом протоколы допроса свидетелей, оформленных в нарушение установленной формы протокола.

Указанные доводы несостоятельны по следующим основаниям.

Как установлено судами, основанием доначисления предпринимателю налогов, страховых взносов и штрафа послужили выводы налогового органа о неправомерном применении заявителем ЕНВД в отношении розничной торговли в магазинах "Альбатрос" по адресам: г. Архангельск, Троицкий пр., 121, корп. 2; г. Архангельск, пр. Ломоносова, 117; г. Архангельск, Никольский пр., 52, об умышленном искажении предпринимателем сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения путем занижении физических показателей - площади торгового зала до значений, формально позволяющих применение ЕНВД.

В ходе проверки установлено, что величина физического показателя (площадь торгового зала в кв.м), отраженная предпринимателем в налоговых декларациях по ЕНВД за проверяемые периоды, изменялась в следующем порядке:

магазин "Альбатрос" г. Архангельск, Троицкий пр., 121, корп. 2 -137 кв.м - за 1 квартал 2018 года, 2 квартал (1,2 месяц) 2018 года, 149 кв.м - за 3 квартал (2, 3 месяц) 2018 года, 4 квартал 2018 года, 1 - 4 кварталы 2019 года, 1 квартал 2020 года, 2 квартал (1 месяц) 2020 года, 100 кв.м - за 2 квартал (2, 3 месяц) 2020 года, 115 кв.м - за 3, 4 кварталы 2020 года;

магазин "Альбатрос" г. Архангельск, пр. Ломоносова, 117 кв.м - за 1 и 2 месяцы 1 квартала 2018 года - 141 кв.м;

магазин "Альбатрос" г. Архангельск, Никольский пр., 52 - 141 кв.м - за 1 квартал (3 месяц) 2019 года, за 2, 3, 4 кварталы 2019 года, за 1 квартал 2020 года, за 2 квартал (1 месяц) 2020 года, 122 кв.м - за 2 квартал (2, 3 месяцы) 2020 года, за 3, 4 кварталы 2020 года.

Помещения, в которых располагались магазины "Альбатрос", принадлежат взаимозависимым с предпринимателем лицам.

Помещение магазина "Альбатрос" по адресу: г. Архангельск, Троицкий пр., 121, корп. 2, принадлежит Михайловой Н.Н. (дата регистрации права 02.07.2010).

Согласно экспликации к поэтажному плану здания (в составе полученного налоговым органом в ходе проверки технического паспорта) помещение N 26 площадью 85 кв.м и помещение N 27 площадью 92,2 кв.м являются "торговым залом", не имеют внутренних перегородок и конструктивно обособленных частей и представляют собой единый объект.

Помещения магазина по данному адресу использовались предпринимателем в спорные периоды на основании договоров аренды, заключенных с Михайловой Н.Н. от 01.01.2018, 20.08.2018, 01.01.2019, 01.01.2020, по условиям которых заявителю в аренду передавались помимо вспомогательных площадей площади помещений N 26, 27, при этом общая торговая площадь в договорах указана менее 150 кв.м, приложениями к договорам являются планы (схемы) нежилых помещений, на которых заштрихована арендованная площадь помещений, ее границы обозначены пунктирной линией.

Помещение магазина "Альбатрос" по адресу: г. Архангельск, пр. Ломоносова, 117, также принадлежит Михайловой Н.Н. (дата регистрации права - 19.02.2013).

Согласно экспликации к поэтажному плану здания (в составе технического паспорта) помещение N 18 площадью 262,5 кв.м является "торговым залом", не имеет внутренних перегородок и конструктивно обособленных частей и представляет собой единый объект.

Помещения магазина по данному адресу использовались предпринимателем в спорные периоды на основании договора аренды, заключенного с Михайловой Н.Н., от 01.01.2018, согласно которому в аренду передано помимо вспомогательных помещений нежилое помещение N 18 (торговая площадь 140,6 кв.м). Приложением к договорам является план (схема) нежилых помещений, на которой заштрихована арендованная площадь помещений, ее граница обозначена пунктирной линией.

Помещение магазина "Альбатрос" по адресу: г. Архангельск, Никольский пр., 52, принадлежит Воробьеву А.В. и Мельничникову А.П. в равных долях (дата регистрации права - 03.03.2017).

Согласно представленной экспликации плана первого этажа здания общая площадь помещения N 2 первого этажа составляет 261,5 кв.м, не имеет внутренних перегородок и конструктивно обособленных частей и представляет собой единый объект.

Помещение N 2 передано собственниками помещения (арендодатели) предпринимателю Михайлову Александру Сергеевичу (арендатор) по договору аренды от 03.12.2018 сроком на 5 лет, до 03.12.2023.

В свою очередь, Михайловым Александром Сергеевичем заключены договоры субаренды с заявителем (субарендатор) от 18.03.2019, 01.01.2020.

Согласно договору субаренды от 18.03.2019 заявителю передана часть нежилого помещения площадью 197,3 кв.м, в том числе торговая площадь 140,8 кв.м, подсобные помещения - 56,5 кв.м.

По договору субаренды от 01.01.2020 заявителю передана также часть нежилого помещения площадью 197,3 кв.м, в том числе торговая площадь 140,8 кв.м, подсобные помещения - 56,5 кв.м. (в редакции дополнительного соглашения от 01.05.2020 - часть нежилого помещения площадью 178,3 кв.м, в том числе торговая площадь 121,8 кв.м, подсобные помещения - 56,5 кв.м).

К названным договорам субаренды и дополнительному соглашению также имеются приложения в виде плана (схемы) нежилых помещений, на которых заштрихована арендованная площадь помещений, ее граница обозначена пунктирной линией.

Как установили суды, из планов (схем), являющихся приложениями к представленным договорам аренды (субаренды) помещений по вышеназванным адресам, следует, что части помещений торговых залов, переданные предпринимателю в аренду, конструктивно не обособлены, не имеют физических границ (разделительные конструкции, стены, перегородки на схемах не обозначены). Границы арендованных площадей внесены на схему помещений произвольно, в инвентаризационных документах соответствующих объектов отсутствуют. В материалы дела не представлены доказательства того, что при заключении договоров аренды (субаренды) при определении площади передаваемого в аренду помещения сторонами соответствующих договоров фактически производились замеры расстояний для нанесения их на схему.

Как правильно указали суды, обязанность доказать обоснованность применения специального налогового режима возложена на налогоплательщика.

Само по себе представление только договоров аренды с приложенными к ним схемами не являются достаточными доказательствами использования предпринимателем только части зала при ведении своей хозяйственной деятельности.

Как правильно указали суды, отсутствие капитальных и некапитальных перегородок в торговых залах и произвольное отображение на схемах поэтажных планов границ арендуемых площадей торгового зала без внесения изменений в техническую документацию свидетельствует о формальном разделении торговых площадей в магазинах между предпринимателем Михайловым А.С. и иными арендаторами.

Налоговый орган в ходе проверки установил фактическую возможность использования предпринимателем площади помещений магазинов по спорным адресам, превышающей площадь торгового зала, указанную в договорах аренды (субаренды) ввиду его взаимозависимости как с арендодателями, так и со вторым арендатором помещений.

Так, в магазинах "Альбатрос" по спорным адресам одновременно с заявителем предпринимательская деятельность по розничной торговле осуществлялась ООО "Дары моря".

В спорные периоды по договору аренды от 01.06.2012, заключенному Михайловой Н.Н. с ООО "Дары моря", последнее арендовало по адресу: Архангельск, Троицкий пр., 121, корп. 2, в том числе часть помещения N 26 площадью 40 кв.м (в редакции дополнительного соглашения от 20.08.2018 - часть помещений N 26 и 27 площадью 28 кв.м, в редакции дополнительного соглашения от 01.05.2020 - часть помещений N 26 и 27 площадью 77,04 кв.м, в редакции дополнительного соглашения от 01.07.2020 - часть помещений N 26 и 27 площадью 62 кв.м).

По адресу: г. Архангельск, пр. Ломоносова, 117, ООО "Дары моря" в спорные периоды арендовало у Михайловой Н.Н. на основании договора аренды от 01.01.2018 в том числе часть помещения N 18 площадью 102,7 кв.м, на основании договора аренды от 20.02.2013 - часть помещения N 18 площадью 18 кв.м.

По адресу г. Архангельск, Никольский пр., 52, в спорные периоды ООО "Дары моря" (субарендатор) арендовало у Михайлова Александра Сергеевича на основании договора субаренды от 18.03.2019 часть нежилого помещения площадью 50,4 кв.м (в редакции дополнительного соглашения от 01.05.2020 - часть нежилого помещения площадью 69,4 кв.м).

К названным договорам и дополнительным соглашениям приложен план (схемы) нежилых помещений, на которых заштрихована арендованная площадь помещений, ее граница обозначена пунктирной линией. При этом части помещений торговых залов, переданные в аренду (субаренду), конструктивно не обособлены, не имеют физических границ (разделительные конструкции, стены, перегородки на схемах не обозначены).

Как установлено налоговым органом и не опровергается предпринимателем, арендаторы (заявитель и ООО "Дары моря") и арендодатели Михайлова Н.Н. и Михайлов Александр Сергеевич являются взаимозависимыми лицами на основании положения статей 20, 105.1 НК РФ, поскольку имеют родственные связи. Так, супруги Михайлова Н.Н. (предприниматель) и Михайлов С.Г. (учредитель и директор ООО "Дары моря") приходятся родителями Михайловым Артему Сергеевичу и Александру Сергеевичу, которые соответственно являются родными братьями.

Как установили суды, в спорном решении налоговый орган не устанавливал и не вменял заявителю создание схемы "дробления бизнеса" ввиду выявленной взаимозависимости лиц, использующих помещения объектов розничной торговли по спорным адресам.

Анализ взаимозависимости участников хозяйственных операций произведен Управлением при оценке фактической возможности предпринимателя использовать для розничной торговли торговые площади в большем объеме, чем отражено в соответствующих договорах аренды (субаренды).

Ввиду установленной взаимозависимости арендодателей и арендаторов Управление обоснованно сделало вывод, что такая возможность фактически имелась.

Управлением установлено, что ведение деятельности заявителем, ООО "Дары моря", а также предпринимателем Михайловой Н.Н. и предпринимателем Михайловым Александром Сергеевичем, представляющими помещения и торговое оборудование в аренду (субаренду), характеризовалась следующими обстоятельствами:

совпадение IP-адресов, с которых осуществлялось распоряжение денежными средствами и отправка налоговой отчетности;

в электронной сети Интернет (социальная сеть "Вконтакте"), рекламных материалах в средствах массовой информации магазины "Альбатрос" позиционируются как единое торговое предприятие;

общие контактные данные, адреса электронной почты;

в платежных поручениях заявителя установлено отражение реквизитов первичных документов, выставленных поставщиками товаров в адрес ООО "Дары моря", предпринимателя Михайлова Александра Сергеевича, что свидетельствует о совместном хранении документов.

В спорном решении Управлением проведен подробный анализ расположения торгового оборудования в помещениях магазинов "Альбатрос" по спорным адресам (на основании полученных от арендодателей и арендаторов сведений, показаний свидетелей), ассортимента товаров, реализуемого по спорным адресам заявителем и ООО "Дары моря", табелей учета рабочего времени, сведений о расчетах на контрольно-кассовой технике, показаний допрошенных налоговым органом в качестве свидетелей сотрудников магазинов "Альбатрос" (Ступина О.А., Лебедева Н.Н., Губинская Н.С., Данилова И.А., Шкарубская Н.А., Богданова Л.В., Габибов И.Г., Федоров П.Г., Мышов B.C., Шестакова К.С, Гасанова А.С., Артамонова Е.В., Петухова Е.Е., Плехова Н.А., Шоффер Р.А., Ковач И.А., Вайтиховская А.С. и других), покупателей (Кошелевой Н.В., Стадник СМ., Соколовой О.В., Филиной О.В. и других), рекламных материалов, представленных налогоплательщиком, на основании которых налоговым органом сделаны следующие выводы.

Магазины "Альбатрос" по спорным адресам являются частью одной торговой сети, работали по единому режиму с 9 до 21 часа, имели одну вывеску ("Альбатрос"), один центральный вход для покупателей, в зоне уголка покупателя имелась одна книга жалоб и предложений, общие камеры хранения, корзинки, противокражные системы; торговые залы магазинов, вывески-указатели групп товаров имели единое стилистическое оформление, информация о хозяйствующих субъектах (ИП Михайлов А.С. или ООО "Дары моря") на вывесках не содержалась; для обеспечения доступа к товарам и к местам расчетов предпринимателя и ООО "Дары моря" использовалась одни и те же площади проходов для покупателей; торговое оборудование, переданное в аренду каждому из арендаторов (заявитель и ООО "Дары моря"), использовалось ими совместно; в торговых залах отсутствовали внешние признаки разделения площадей между хозяйствующими субъектами, никто из свидетелей не знает, кто еще осуществлял торговую деятельность в магазинах, кроме предпринимателя Михайлова А.С. и на какой именно площади, каким образом площади распределялись в торговых залах между заявителем и/или ООО "Дары моря", где находились границы; в торговых залах отсутствовали внешние признаки разделения товаров между хозяйствующими субъектами, никто из свидетелей не знает, чей товар продавался в магазине, кто являлся его собственником, принадлежность товара по упаковке определить невозможно, ценники содержали информацию о товаре и магазине ("Альбатрос"), но не о продавце (заявитель или ООО "Дары моря"); при выкладке товара на прилавки (витрины, стеллажи, полки) соблюдался принцип товарного соседства, а не принадлежность товара тому или иному продавцу; размещение товарных категорий в магазинах не менялось; товары оплачивались покупателями на общих кассовых узлах; контролеры торгового зала выполняли свои обязанности на всей площади торговых залов, обязанности грузчиков в зависимости от товаров не распределялись, в должностные обязанности уборщиц входила уборка всех помещений, стирка и глажка форменных халатов продавцов-кассиров; в магазине отсутствовали внешние признаки разделения продавцов между хозяйствующими субъектами: продавцы носили одинаковую форму, а также бейджики с указанием имени и названия магазина "Альбатрос"; работники магазина не знают, кто у кого был трудоустроен; работники магазина были взаимозаменяемыми, пользовались общими бытовыми помещениями; включение в ассортимент/исключение из ассортимента реализуемых арендаторами (заявитель и ООО "Дары моря") товарных позиций не соотносятся с изменением размера арендуемой ими площади и ее конфигурации, количества и состава оборудования, арендуемые площади менялись произвольно; смена арендатора торгового оборудования не сопровождалась началом торговли определенными наименованиями товаров, размещаемыми в нем, новым арендатором и, соответственно, прекращением торговли прежним.

Как установили суды, указанные обстоятельства подтверждены представленными Управлением материалами проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля и документально заявителем не опровергнуты.

Суды обоснованно отклонили довод предпринимателя о необоснованности принятия в качестве доказательств протоколов допроса свидетелей, оформленных в нарушение установленной формы протокола.

Согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе в связи с налоговой проверкой, а также в иных случаях, связанных с исполнением ими законодательства о налогах и сборах, вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля.

В пункте 1 статьи 90 НК РФ определено, что в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Показания свидетеля заносятся в протокол. Требования, предъявляемые к протоколу, предусмотрены в статье 99 НК РФ.

Как установили суды, допросы свидетелей проводились налоговым органом в рамках выездной проверки. Свидетели были извещены о характере проводимой процедуры, им были разъяснены права, установленные статьей 51 Конституцией Российской Федерации и статьями 90, 128 НК РФ. Протоколы подписаны составившими их должностными лицами налогового органа, содержат собственноручные подписи свидетелей, а также сведения об отсутствии с их стороны замечаний на протокол.

Согласно утвержденной приказом ФНС России от 07.11.2018 N ММВ-7-2/628@ форме протокола допроса в нем отражаются показания свидетеля относительно обстоятельств, имеющих значения для осуществления налогового контроля, а также поставленные перед ним вопросы и ответы на них.

Представленные протоколы допроса содержат показания свидетелей относительно обстоятельств, имеющих значения для осуществления налогового контроля, что соответствует установленной форме.

В деле отсутствуют доказательства, что дополнительно к полученным от свидетеля показаниям ему задавались какие-либо вопросы.

Как правильно отметил апелляционный суд, в любом случае отсутствие вопроса, не отражение его в протоколе не свидетельствует о составлении протокола с нарушением законодательства, поскольку изложение зафиксированных в протоколе показаний позволяет установить обстоятельства, о которых свидетелем даны пояснения. Замечаний от допрошенных лиц относительно не отражения в протоколе вопросов не поступало.

Должностными лицами налогового органа в протоколы занесены только те факты и обстоятельства, которые получены непосредственно от свидетелей, соответствие этих сведений показаниям, данным в ходе допроса, подтверждено подписями допрошенных лиц, их отметками "с моих слов записано верно".

Свидетели предупреждены об ответственности за дачу заведомо ложных показаний, наличие оснований для сомнений в достоверности их показаний не доказано.

Суды правомерно признали протоколы допроса свидетелей достоверными и допустимыми доказательствами, подлежащими оценке в совокупности с иными доказательствами по делу.

Оценив материалы дела, суды делали правильный вывод о доказанности Управлением фактического использования предпринимателем в своей деятельности по розничной торговле по спорным адресам площади торгового зала за пределами площадей, указанных в заключенных им договорах аренды (субаренды); фактически используемая заявителем совместно с другим арендатором (включая площади, занимаемые торговым оборудованием, кассовой зоной, проходами для покупателей) площадь торгового зала по всем спорным торговым объектам составляет 177,2 кв.м в магазине "Альбатрос" г. Архангельск, Троицкий пр., 121, корп. 2; 261,3 кв.м - в магазине "Альбатрос" г. Архангельск, пр. Ломоносова, 117; 185,4 кв.м - в магазине "Альбатрос" г. Архангельск, Никольский пр., 52, что свидетельствует о неправомерном применении предпринимателем ЕНВД.

Суды обоснованно отклонили ссылку предпринимателя за заключение эксперта от 10.11.2023, указав, что оно не опровергает правомерность решения Управления.

Расчет доначисленных НДС, НДФЛ, страховых взносов произведен Управлением на основании счетов-фактур, универсальных передаточных документов, полученных от заявителя, а также в рамках встречных проверок его контрагентов, фискальных данных и сведений банковской выписки по счету заявителя, с учетом установленного Управлением права на применение налоговых вычетов по НДС, расходов по НДФЛ.

Правильность расчетов доначисленных оспариваемым решением налогов и страховых взносов не опровергнута.

Согласно пункту 3 статьи 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате умышленного занижения налоговой базы или иного неправильного исчисления налога, умышленно совершенных других неправомерных действий (бездействия) установлена ответственность в виде штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

В силу пункта 2 статьи 110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Как правильно установили суды, материалами дела подтверждается совершение заявителем умышленных действий, направленных на уменьшение размера налоговой обязанности в результате заявления им площади торгового зала в размере менее 150 кв.м с целью применения системы налогообложения в виде ЕНВД при фактическом использовании для розничной торговли по спорным адресам торгового зала площадью более 150 кв.м.

Следовательно, оценив материалы дела, доводы сторон и представленные ими доказательства в совокупности и взаимосвязи, суды правомерно пришли к выводу о правомерности решения Управления, в связи с чем законно и обоснованно отклонили заявленные требования.

При таких обстоятельствах суды правильно применили нормы материального и процессуального права, их выводы соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

Доводы жалобы не опровергают правомерности выводов судов, а лишь выражают несогласие с ними, в связи с чем не могут служить основанием для отмены состоявшихся судебных актов.

В связи с этим кассационная инстанция не находит оснований для иной оценки представленных сторонами доказательств и обстоятельств, установленных судами, а также сделанных ими выводов.

Таким образом, кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 31.01.2024 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.05.2024 по делу N А05-9811/2023 оставить без изменения, а кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Михайлова Артема Сергеевича - без удовлетворения.

Председательствующий

Е.И. Трощенко

Судьи

Е.И. Трощенко Е.С. Васильева О.Р. Журавлева