Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 4 июня 2024 г. N Ф07-4236/24 по делу N А21-11299/2022

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Лущаева С.В., судей Родина Ю.А., Соколовой С.В.,

при участии от закрытого акционерного общества "Метарус Калининград" Кубарева А.В. (доверенность от 19.06.2023), от Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области Горбулиной С.В. (доверенность от 30.10.2023) и Нестеровой Е.О. (доверенность от 20.11.2023),

рассмотрев 03.06.2024 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области на решение Арбитражного суда Калининградской области от 21.07.2023 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.12.2023 по делу N А21-11299/2022,

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество "Метарус Калининград", адрес: 236028, Калининград, Заводская ул., д. 11-М, ОГРН 1063905089577, ИНН 3908037392 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Калининградской области, адрес: 236010, Калининград, Каштановая аллея, д. 28, ОГРН 1043902500069, ИНН 3905012784 (далее - Управление), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по городу Калининграду, адрес: 236006, Калининград, Дачная ул., д. 6, ОГРН 1043905000017, ИНН 3906110008 (далее - Инспекция), дата прекращения деятельности 29.08.2022), от 21.01.2022 года N 292 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 21.07.2023, оставленным без изменения постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.12.2023, решение Инспекции от 21.01.2022 года N 292 признано недействительным.

В кассационной жалобе Управление, указывая на неправильное применение судами норм материального права и нарушение норм процессуального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам, просит отменить обжалуемые решение и постановление, принять по делу новый судебный акт - об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Податель кассационной жалобы настаивает, что налоговой проверкой и материалами дела подтверждается использование Обществом формального документооборота с подконтрольными организациями - обществом с ограниченной ответственностью "Хороший дом" (ИНН 3905058203) и обществом с ограниченной ответственностью "Лига" (ИНН 3914024426) с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде вычетов по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС). По мнению Управления, в связи с отсутствием у Общества права на заявление налоговых вычетов при импорте сырья была создана формальная схема перепродажи готовой продукции и жести в целях минимизации НДС. Судами не дана надлежащая оценка представленным доказательствам, в частности, показаниям Архаловича А.В., Трубочкиной И.Ю., Грачевой О.Н.

В отзыве на кассационную жалобу Общество, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

От Управления поступили дополнительные пояснения по кассационной жалобе.

Определением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 13.05.2024 рассмотрение кассационной жалобы отложено на 03.06.2024.

От Управления поступили дополнительные пояснения.

В судебном заседании представители Управления поддержали доводы кассационной жалобы. Представитель Общества возражал против удовлетворения кассационной жалобы.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как установлено судами и следует из материалов дела, Обществом представлена налоговая декларация по НДС за 1 квартал 2021 года, в которой заявлены налоговые вычеты в сумме 21 656 419 руб. в связи с приобретением товаров на территории Российской Федерации, в том числе, 18 648 025 руб. в связи с приобретением продукции у общества с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Хороший дом".

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной декларации, по результатам которой составлен акт от 09.08.2021 N 3466.

Рассмотрев материалы проверки, возражения Общества, материалы дополнительных мероприятий налогового контроля, дополнения к акту от 02.12.2021, Инспекцией принято решение от 21.01.2022 N 292 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Данным решением Обществу доначислен НДС в размере 18 648 025 руб., начислены пени в размере 1 920 124 руб. 95 коп. Общество привлечено к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 3 729 605 руб.

Основанием для принятия данного решения послужил вывод налогового органа о неправомерном применении Обществом вычетов по НДС в отношении приобретения товаров у ООО "Хороший дом".

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области от 22.06.2022 N 06-11/15494 апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Общество обратилось в арбитражный суд с требованием о признании недействительным решения Инспекции от 21.01.2022 N 292.

Суд первой инстанции, оценив по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные доказательства, руководствуясь положениями статей 54.1, 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), пришел к выводу о недоказанности факта получения Обществом необоснованной налоговой выгоды, соблюдении условий применения налоговых вычетов по НДС в отношении хозяйственных операций с ООО "Хороший дом", в связи с чем признал недействительным решение Инспекции от 21.01.2022 N 292.

Суд апелляционной инстанции отказал Управлению в удовлетворении ходатайства о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств: копии обращения компании "Агравал Коммершл Корп", копии заявления Архаловича А.В. от 02.01.2021, копии протокола осмотра письменных доказательств от 29.09.2020, копии выписки из Casebook в отношении ООО "Карго Импэкс Лтд", договоров на оказание юридических услуг с ООО "Нагиев и партнеры", копии протоколов осмотра доказательств, размещенных в сети Интернет, от 22.12.2020.

В соответствии со статьей 268 АПК РФ повторно рассмотрев дело, апелляционная инстанция не нашла оснований для удовлетворения апелляционной жалобы Управления, отмены или изменения решения суда.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, приходит к следующим выводам.

По смыслу статей 198 и 201 АПК РФ условиями признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений, действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц являются несоответствие оспариваемого акта, решения, действия (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и одновременно с этим нарушение названным актом, решением, действием (бездействием) прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконное возложение на заявителя каких-либо обязанностей, создание иных препятствий для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Порядок предоставления налоговых вычетов по НДС установлен статьями 171 - 172 НК РФ.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик при осуществлении облагаемых НДС операций имеет право уменьшить общую сумму исчисленного налога на установленные данной статьей налоговые вычеты, в частности на суммы налога, предъявленные ему при приобретении товаров (работ, услуг) и имущественных прав для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

Использование права на вычет сумм налога покупателем предопределяется непрерывным предъявлением налога по мере движения товаров (работ, услуг) от одного хозяйствующего субъекта к другому (пункт 1 статьи 168 НК РФ) и принятием каждым из участников оборота обязанности по уплате в бюджет предъявляемых сумм налога (пункт 1 статьи 173 НК РФ).

Применение налогоплательщиками-покупателями вычетов сумм НДС влечет уменьшение размера их налоговой обязанности и является формой налоговой выгоды, обоснованность получения которой суд оценивает в каждом деле в соответствии с критериями, предусмотренными в Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53).

Так, в Постановлении N 53 указано, что при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды (пункт 2). Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 4).

Данные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ "О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации", которым часть первая НК РФ дополнена статьей 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика в зависимости от: наличия искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (пункт 1); основной цели совершения сделки (операции) (подпункт 1 пункта 2); исполнения обязательства по сделке надлежащим лицом (подпункт 2 пункта 2).

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением (пункт 11 Постановления N 53).

Как следует из материалов дела и установлено судами, Общество и ООО "Лига" являлись импортерами жести (в режиме "Импорт-78"), приобретенной у иностранных поставщиков.

Общество реализовало жесть в адрес ООО "Лига" и ООО "Хороший дом". ООО "Лига" реализовало жесть в адрес ООО "Хороший дом", а также передавало жесть на переработку ЗАО "Металлическая упаковка".

Общество также осуществляло приобретение жести у ООО "Лига" в период с 09.12.2019 по 07.08.2020 на сумму 42 502 966 руб. 48 коп. (договор поставки от 02.12.2019).

По договору поставки от 24.12.2019 и согласно универсальным передаточным документам (далее - УПД), отраженным в книге покупок за 1 квартал 2021 года, Общество приобрело у ООО "Хороший дом" банки и крышки, изготовленные из жести.

Из представленных в ходе налоговой проверки документов следует, что банки и крышки ранее были приобретены ООО "Хороший дом" у ООО "Лига".

Общество реализовывало банки и крышки, в том числе, покупателям за пределами Калининградской области.

Согласно позиции налогового органа, соответствующие хозяйственные операции между ООО "Лига" и ООО "Хороший дом", между ООО "Хороший дом" и Обществом фактически не осуществлялись, документооборот между организациями носит формальный характер. Производство банок и крышек из жести осуществляло само Общество и ЗАО "Металлическая упаковка". Поскольку ввоз жести осуществлялся в режиме "Импорт-78" без уплаты НДС, в целях возможности применения налоговых вычетов в цепочку перепродажи жести и готовой продукции было включено, в том числе, ООО "Хороший дом". При этом ООО "Хороший дом" и ООО "Лига" заявляют налоговые вычеты по операциям с контрагентами, являющимися "техническими" организациями: ООО "Металл-сбыт" - ООО "Сатурн" и ООО "Профи" - ООО "Прайд", ООО "Арктик", ООО "Гарант плюс". Инспекция также считает, что имеются обстоятельства, а также свидетельские показания, указывающие на подконтрольность ООО "Хороший дом" и ООО "Лига" группе компаний, в которую входит Общество.

Признавая недействительным решение Инспекции, суды указали, что характер совершаемых Обществом сделок был экономически обусловлен и не направлен на получение необоснованной налоговой выгоды. Приобретение готовой продукции у ООО "Хороший дом" носило реальный характер. Представленными доказательствами не подтверждается технический характер деятельности ООО "Хороший дом", а также наличие взаимозависимости и подконтрольности между Обществом, ООО "Хороший дом", ООО "Лига".

Суды установили: наличие в штате ООО "Хороший дом" в спорный период персонала, необходимого для осуществления хозяйственной деятельности (штатная численность на 1 квартал 2021 года составляла 27 человек); наличие на праве аренды складских помещений; наличие по расчетному счету операций, характерных для осуществления реальной хозяйственной деятельности; наличие большого числа контрагентов, приобретающих продукцию; прибыльность деятельности; отсутствие задолженности по налогам и сборам; осуществление деятельности более 18 лет; отсутствие признаков "массовости" у юридического адреса организации; отсутствие доказательств номинальности в деятельности руководителя.

В отношении ООО "Лига" суды отметили, что данная организация, в том числе, заключала внешнеэкономические контракты, осуществляла импорт жести, передавала жесть в переработку, получала готовую продукцию, которую впоследствии реализовывала. Численность сотрудников ООО "Лига" составляла в 2020 году 7 человек. ООО "Лига" в 1 квартале 2021 года выплачивало заработную плату сотрудникам, уплачивало взносы на обязательное социальное и медицинское страхование, оплачивало транспортные услуги, услуги связи, услуги по страхованию, а также несло иные расходы, характерные для реальной хозяйственной деятельности. В отношении ООО "Лига" отсутствуют признаки "массовости" у юридического адреса организации, отсутствуют доказательства номинальности в деятельности руководителя. Деятельность данной организации является прибыльной.

Таким образом, суды пришли к выводу, что ООО "Хороший дом" и ООО "Лига" не соответствуют критериям "технических компаний".

При этом суды исследовали и отклонили доводы Инспекции о том, что в более ранние налоговые периоды имело место использование Обществом "схемы", направленной на получение необоснованной налоговой выгоды (с участием иных организаций), а также о совпадении IP-адресов ряда организаций как не позволяющие сделать вывод о "техническом" характере деятельности ООО "Хороший дом" и ООО "Лига".

Суды также не установили обстоятельств, позволяющих сделать достоверный вывод о взаимозависимости или подконтрольности деятельности ООО "Хороший дом" и ООО "Лига" группе компаний, в которую входит Общество.

Суд кассационной инстанции в силу части 2 статьи 287 АПК РФ не наделен полномочиями по переоценке доказательств по делу. Вместе с тем, в ходе судебного разбирательства Инспекцией заявлялся довод о том, что руководитель ООО "Хороший дом" Самойлова Е.Н. ограничена в доступе к счетам, что подтверждается показаниями Архаловича А.В. Инспекция также указывала, что сотрудники ООО "Хороший дом" (в том числе, главный бухгалтер Козиева А.Б.) ранее являлись сотрудниками Общества и ЗАО "Металлическая упаковка".

Данные обстоятельства, связанные с реальным руководством Самойловой Е.Н. деятельностью ООО "Хороший дом", отсутствии или наличии признаков подконтрольности в деятельности ООО "Хороший дом" имеют существенное значение для правильного разрешения спора, однако детального и надлежащего исследования судов не получили.

Также следует отметить, что отсутствие у контрагента Общества признаков "технической" компании, а также подконтрольности деятельности, не исключает возможность предоставления Инспекцией доказательств фиктивности документооборота в отношении конкретных хозяйственных операций, которые должны быть надлежащим образом исследованы судами.

В обоснование формальности документооборота по спорным хозяйственным операциям Инспекция указывала, в частности, что УПД от 11.01.2021 N 9, составленный между ООО "Лига" и ООО "Хороший дом", не мог быть составлен в указанную дату, поскольку содержит сведения о ДТ от 19.01.2021.

Данный довод налогового органа исследования и оценки судов не получил.

Из материалов дела следует, что спорные вычеты по НДС были заявлены по следующей цепочке: ООО "Хороший дом" - ООО "Лига" - ООО "Металл-сбыт" - ООО "Сатурн" и ООО "Профи" - ООО "Прайд", ООО "Арктик", ООО "Гарант плюс". Между ООО "Лига" и ООО "Металл-сбыт" выявлены признаки подконтрольности. Инспекция настаивает, что ООО "Сатурн", ООО "Профи", ООО "Прайд", ООО "Арктик", ООО "Гарант плюс" являются "техническими" организациями, не осуществляющими реальной хозяйственной деятельности, предоставляющими недостоверную налоговую отчетность.

В отношении ООО "Металл-сбыт", ООО "Сатурн", ООО "Профи", ООО "Прайд", ООО "Арктик", ООО "Гарант плюс" суды отметили, что данные организации каким-либо образом не связаны с Обществом. Общество не знало и не могло знать о возможных нарушениях со стороны ООО "Лига" при заявлении вычетов по сделке с ООО "Металл-сбыт".

Вместе с тем, как указано в абзаце 8 пункта 1 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023 (далее - Обзор от 13.12.2023), не исключается отказ в праве на налоговый вычет, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате НДС. В то же время исполнение обязанности по уплате налогов не предполагает возложения на налогоплательщика ответственности за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Из пункта 1 Обзора от 13.12.2023 следует, что критерии проявления должной осмотрительности, а также распределения бремени доказывания соответствующих обстоятельств не могут быть одинаковыми и зависят, в том числе, от особенностей сделки налогоплательщика с учетом характера и объемов его деятельности, а также от наличия сформированного источника вычета (возмещения) НДС.

Учитывая вышеуказанные разъяснения, следует признать, что вопрос о проявлении Обществом должной осмотрительности при выборе контрагента надлежащего судебного исследования не получил.

В отношении вопроса о наличии в бюджете сформированного источника возмещения НДС судами указано, что ООО "Хороший дом" по операциям с ООО "Лига" заявлены вычеты на сумму 79 626 746 руб. При этом в данной сумме содержится доля вычетов, заявленных по хозяйственным операциями, которые налоговым органом не оспариваются.

Суды указали, что реализация ООО "Хороший дом" содержит в своем составе 23,04% сомнительного вычета, в связи с чем заявленные Обществом налоговые вычеты по НДС (18 648 025 руб.), могут являться несформированными только в сумме 4 296 504 руб. 96 коп. (23,04%).

Суд кассационной инстанции не может согласиться с данными указаниями судов, поскольку судами не обоснована правомерность и правильность такого расчетного способа определения доли сформированных налоговых вычетов, заявленных в отношении конкретных хозяйственных операций.

Судебные акты, принимаемые арбитражными судами, должны быть законными, обоснованными и мотивированными (часть 4 статьи 15 АПК РФ).

Учитывая изложенное, поскольку значимые для правильного разрешения спора обстоятельства судами полностью не выяснены, вывод о недействительности решения Инспекции сделан без исследования всех заявленных доводов, судебные акты подлежат отмене. На основании пункта 3 части 1 статьи 287 АПК РФ спор подлежит направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции, поскольку требуется установление обстоятельств, которые ранее судами не устанавливались.

При новом рассмотрении дела суду необходимо учесть изложенное, с учетом характера спорного правоотношения и подлежащего применению законодательства дать надлежащую правовую оценку всем доводам Общества и Управления, имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам в их совокупности, после чего разрешить спор с правильным применением норм права.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Калининградской области от 21.07.2023 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.12.2023 по делу N А21-11299/2022 отменить.

Направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Калининградской области.