Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 15 мая 2024 г. N Ф07-6333/24 по делу N А42-3495/2018

15 мая 2024 г.

Дело N А42-3495/2018

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Соколовой С.В., судей Савицкой И.Г., Трощенко Е.И.,

при участии от закрытого акционерного общества "Центр информатики" Ковалева П.Н. (доверенность от 12.06.2023 б/N ), от Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области Бобарыкиной О.М. (доверенность от 22.12.2023 N 98),

рассмотрев 14.05.2024 в открытом судебном заседании кассационные жалобы закрытого акционерного общества "Центр информатики" на решение Арбитражного суда Мурманской области от 27.02.2023 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.01.2024 по делу N А42-3495/2018, Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.01.2024 по тому же делу,

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество "Центр информатики", адрес: 183038, г. Мурманск, Домостроительная ул., д. 2, офис 211, ОГРН 1025100852864, ИНН 5193103009 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску, адрес: 183038, г. Мурманск, Комсомольская ул., д. 4, ОГРН 1045100223850, ИНН 5190100360 (далее - Инспекция), от 09.11.2017 N 02.3-34/11763 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления соответствующих сумм пеней и штрафов по эпизодам взаимоотношений с обществами с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "НеваТрейд", "Стройинжиниринг", "Позитив" (далее при совместном упоминании - спорные контрагенты), доначисления налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду включения Обществом в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, 20 000 000 руб. затрат (подпункт 1 пункта 2.3.2.2 решения Инспекции).

Определением от 22.09.2022 суд первой инстанции в порядке статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) произвел замену Инспекции на ее правопреемника - Управление ФНС России по Мурманской области, адрес: 183038, г. Мурманск, Заводская ул., д. 7, ОГРН 1045100211530, ИНН 5190132315 (далее - Управление).

Решением суда первой инстанции от 27.02.2023 в удовлетворении требований Общества отказано.

Постановлением от 30.01.2024 апелляционный суд отменил решение от 27.02.2023 в части отказа в удовлетворении требования Общества о признании недействительным решения Инспекции о доначислении 17 650 094 руб. 90 коп. налога на прибыль, 3296 руб. 90 коп. НДС, начислении соответствующих сумм пеней и штрафов, признал решение Инспекции в указанной части недействительным, в остальном оставил решение от 27.02.2023 без изменения.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить решение от 27.02.2023 и постановление от 30.01.2024 в части отказа в удовлетворении требований Общества, направить дело в данной части на новое рассмотрение в Арбитражный суд Мурманской области.

Как указывает Общество, спорные контрагенты полностью исполнили обязательства перед Обществом; суды не учили, что Общество не могло выполнить в проверенном периоде весь объем работ по договорам с заказчиками исключительно собственными силами; показаниями свидетелей подтверждено выполнение работ спорными контрагентами; в подтверждение вывода Инспекции о невыполнении работ на объектах силами спорных контрагентов суды сослались на показания свидетелей, которые в действительности не обладали информацией о привлечении Обществом субподрядчиков для выполнения в проверенном периоде работ по договорам с заказчиками; ошибочен вывод судов о привлечении к выполнению работ в качестве субподрядчиков ООО "Производственная компания "Конвент", ООО "Компьютер-маркет"; суды не привели доказательств, на основании которых ими сделан вывод о выполнении работ силами Общества на объектах открытого акционерного общества (далее - ОАО) "Амигэ", закрытого акционерного общества (далее - ЗАО) "М-Строй", ООО "Фаворит", акционерного общества (далее - АО) "Олкон"; несогласование Обществом с заказчиками привлечения субподрядчиков к выполнению работ не свидетельствует о том, что они фактически не были привлечены, и не влечет для Общества налоговых последствий; вывод судов об отсутствии у спорных контрагентов необходимых ресурсов для выполнения работ не соответствует материалам дела и противоречит имеющимся в нем доказательствам; из выписки о движении денежных средств на счете ООО "Стройинжиниринг" следует, что у данной организации имелся персонал, которому перечислялась заработная плата, контрагент нес расходы, характерные для организации, занимающейся строительством; Общество, проявившее при выборе спорных контрагентов должные осмотрительность и осторожность, не должно нести ответственность за недобросовестные действия спорных контрагентов; Инспекция не установила фактов обналичивания спорными контрагентами поступавших на их счета денежных средств, использования Обществом и спорными контрагентами устройств с одним и тем же IP-адресом для доступа к системе "клиент - банк", наличия у Общества печатей или бланков спорных контрагентов, полного или частичного возврата спорными контрагентами денежных средств Обществу; в проверенном периоде спорные контрагенты были зарегистрированы в качестве юридических лиц и состояли на налоговом учете; суды не приняли во внимание, что договорами со спорными контрагентами была предусмотрена оплата только фактически выполненных работ, в связи с чем в случае невыполнения спорными контрагентами обязательств перед Обществом последнее не перечислило бы им денежные средства; Инспекция привлекла Общество к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), а не по пункту 3 данной статьи, что свидетельствует о недоказанности ее выводов; Инспекция не представила доказательств взаимозависимости Общества и спорных контрагентов, их подконтрольности налогоплательщику, согласованности их действий.

По мнению Общества, оно правомерно учло в составе расходов по налогу на прибыль экономически оправданные затраты по договору с юридическим лицом по законодательству Королевства Швеция NetSL AB; вывод судов о документальном неподтверждении Обществом 20 000 000 руб. затрат по договору с компанией NetSL противоречит материалам дела; Инспекция не опровергла реальное выполнение компанией NetSL работ по модернизации информационно-технической структуры Общества; техническая ошибка бухгалтера Общества по отражению операций с компанией NetSL в бухгалтерском учете не свидетельствует об отсутствии у Общества права на учет понесенных по сделке с данной компанией затрат.

В кассационной жалобе Управление, ссылаясь на нарушение судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, несоответствие его выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить постановление от 30.01.2024 в части признания недействительным решения Инспекции о доначислении Обществу 17 650 094 руб. 90 коп. налога на прибыль, начислении соответствующих сумм пеней и штрафа.

Как указывает Управление в кассационной жалобе, Инспекция установила, что работы для налогоплательщика фактически выполнены не спорными контрагентами, а сотрудниками Общества, работниками организаций, входящих в одну группу компаний с налогоплательщиком, иными физическими лицами без заключения с ними гражданско-правовых договоров; Общество ни в ходе налоговой проверки, ни при рассмотрении арбитражного дела не раскрыло, какие работы для Общества выполняли физические лица, не являвшиеся его работниками; в рамках настоящего дела у суда апелляционной инстанции отсутствовали правовые основания для проведения налоговой реконструкции обязательств Общества по налогу на прибыль в проверенном периоде; представленный Обществом в суд апелляционной инстанции расчет его действительных обязательств по налогу на прибыль не обоснован и не соответствует экономическому содержанию спорных хозяйственных операций; Общество не раскрыло экономические параметры реальных хозяйственных операций по выполнению работ для заказчиков; расчет Общества по налогу на прибыль, в котором в стоимость нормо-часа включены в том числе расходы на связь, горюче-смазочные материалы и т.д., апелляционный суд принял неправомерно, так как работы вместо спорных контрагентов фактически выполняли работники Общества и иные физические лица, в связи с чем Общество в действительности несло только расходы на оплату труда физических лиц; вывод об учете в расчете Общества стоимости материалов, потребовавшихся для выполнения работ по договорам с заказчиками, не соответствует обстоятельствам дела, поскольку Общество не приобретало у спорных контрагентов материалы для выполнения работ, в соответствии с договорами со спорными контрагентами работы выполнялись с использованием давальческих материалов.

В отзыве Управление просило оставить кассационную жалобу Общества без удовлетворения.

Общество в отзыве на кассационную жалобу просило оставить постановление апелляционного суда в обжалованной Управлением части без изменения.

В судебном заседании представители Общества и Управления поддержали доводы, изложенные в кассационных жалобах представляемых ими сторон, возражали против удовлетворения кассационной жалобы другой стороны.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки Общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2015 Инспекция 14.04.2017 составила акт N 02.3-34/164 и с учетом возражений налогоплательщика, результатов дополнительных мероприятий налогового контроля 09.11.2017 вынесла решение N 02.3-34/11763 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением Обществу доначислено 24 471 425 руб. налога на прибыль, 19 815 797 руб. НДС, начислено соответственно 6 720 695 руб. 30 коп. и 6 466 496 руб. 83 коп. пеней по указанным налогам, 144 298 руб. 13 коп. пеней по налогу на доходы физических лиц; Общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания в общей сложности 7 501 925 руб. штрафов за неуплату налога на прибыль и НДС, по статье 123 НК РФ в виде взыскания 71 591 руб. штрафа, по статье 126 НК РФ в виде взыскания 1100 руб. штрафа; Обществу предложено удержать и перечислить в бюджет 56 843 руб. налога на доходы физических лиц.

Решением Управления от 22.01.2018 N 54 апелляционная жалоба Общества на решение Инспекции оставлена без удовлетворения.

Не согласившись частично с решением Инспекции, Общество обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении требований Общества.

Апелляционный суд, проведя налоговую реконструкцию обязательств Общества по налогу на прибыль, признал решение Инспекции частично недействительным.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы кассационных жалоб, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, соответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, не нашла оснований для удовлетворения кассационных жалоб.

В решении Инспекции приведен вывод о неправомерном (в отсутствие реальных хозяйственных операций) предъявлении Обществом к вычету сумм НДС, включении затрат в состав расходов по налогу на прибыль по документам, оформленным спорными контрагентами.

Из представленных Обществом документов следует, что в проверенном периоде ООО "НеваТрейд", ООО "Стройинжиниринг" выполняли для налогоплательщика строительно-монтажные работы, ООО "Позитив" - строительно-монтажные и пусконаладочные работы.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ); расходами признаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Бремя документального обоснования понесенных расходов и их связи с осуществляемой финансово-хозяйственной деятельностью лежит на налогоплательщике.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты; вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, в связи с чем в пунктах 5 - 6 названной статьи установлены требования к его оформлению, соблюдение которых в силу пункта 2 этой же статьи обязательно для применения налоговых вычетов.

Поскольку применение налоговых вычетов по НДС направлено на уменьшение налоговых обязательств налогоплательщика, то правомерность предъявления вычетов по НДС подлежит доказыванию именно налогоплательщиком путем представления документов, предусмотренных статьями 169, 171, 172 НК РФ.

Как указано в пункте 3 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023, наличие у налогоплательщика счетов-фактур и иных первичных учетных документов не является безусловным подтверждением его права на вычет сумм НДС и на учет расходов, если представленные документы в своей совокупности не подтверждают реальность хозяйственных операций.

При рассмотрении дела суды приняли во внимание совокупность установленных в ходе проверки обстоятельств, подтвержденных представленными Инспекцией доказательствами и свидетельствующих о неправомерном предъявлении Обществом к вычету сумм НДС по счетам-фактурам, выставленным спорными контрагентами, о включении в состав расходов по налогу на прибыль затрат по сделкам с ними.

Для подтверждения правомерности предъявления к вычету сумм НДС, включения затрат в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, Общество представило Инспекции договоры от 20.04.2011 N НТ-00196 с ООО "НеваТрейд", от 03.12.2014 N 617 с ООО "Позитив", дополнительные соглашения к договорам, акты о приемке выполненных работ формы N КС-3, справки о стоимости выполненных работ и затрат формы N КС-3, счета-фактуры, уведомление ООО "Позитив" о заключении им 10.03.2015 с ООО "Фортпост плюс" договора N 15/8 уступки прав требования по договору от 03.12.204 N 617.

Договор по взаимоотношениям с ООО "Стройинжиниринг" Общество Инспекции не представило.

По сделке с ООО "НеваТрейд" Общество не представило заявленные в книге покупок счета-фактуры от 14.01.2013 N НТ-0, от 16.01.2013 N НТ-0, от 26.04.2013 N НТ-00056, от 30.04.2013 N 1, от 17.05.2013 N НТ-00067, от 31.05.2013 N 2, от 30.06.2013 N 3 от 17.12.2013 N НТ-00 на общую сумму 1 896 572 руб. 26 коп. в том числе 289 225 руб. 24 коп. НДС.

По сделке с ООО "Позитив" Общество не представило счетов-фактур от 26.02.2015 N По-0000047, от 18.05.2015 N 48, от 30.08.2015 N 99, от 08.11.2015 N 154, от 23.11.2015 N 182, от 21.12.2015 N 219.

Как установила Инспекция, спорные контрагенты не имели недвижимого имущества, транспортных средств, персонала, не несли характерных для организаций расходов (на оплату коммунальных услуг, аренды помещений, услуг связи).

Основным видом деятельности ООО "НеваТрейд", ООО "Стройинжиниринг" в проверенном периоде являлась оптовая торговля непродовольственными потребительскими товарами, основным видом деятельности ООО "Позитив" являлась оптовая неспециализированная торговля.

Таким образом, виды деятельности спорных контрагентов не соответствовали предмету взаимоотношений с Обществом (выполнение строительно-монтажных, пусконаладочных работ).

От имени ООО "НеваТрейд" документы по сделке с Обществом подписаны руководителем Поляк Ксенией Михайловной, от имени ООО "Стройинжиниринг" - руководителем Шадриной Марией Владимировной, от имени ООО "Позитив" - руководителем Быстровым Владимиром Юрьевичем.

Инспекция выявила, что акты об оказании услуг по техническому обслуживанию комплекса инженерно-технических средств охраны и пожарной сигнализации на объекте "Арктический центр" ОАО "Газпром" N ТО-14-01-001/СП, ТО-14-02-001, ТО-14-03-001, ТО-14-04-001, ТО-14-05-001/СП, ТО-14-06-001/СП, ТО-14-08-001/СП, ТО-14-09-001/СП подписаны от имени ООО "Стройинжиниринг" Шавриной М.В., акт N ТО-14-07-001 подписан генеральным директором ООО "Энтегрум" Петровым А.В.; на всех перечисленных актах проставлены печати ООО "Стройинжиниринг".

Из материалов дела следует, что Шадрина М.В., Шаврина М.В., Петров А.В. не получали доход от ООО "Стройинжиниринг"; ООО "Стройинжининринг" не имело взаимоотношений с ООО "Энтегрум", что выявлено Инспекцией на основании выписки о движении денежных средств на расчетном счете ООО "Стройинжиниринг".

В ответ на запрос Инспекции от 10.12.2018 N 14-25/058335 Следственный отдел по городу Мурманску Следственного управления Следственного комитета Российской Федерации по Мурманской области с письмом от 18.02.2019 N 7952 направил Инспекции копии материалов уголовного дела N 11702470002007952, в том числе протокол допроса свидетеля Поляк К.М. от 15.02.2019.

Поляк К.М. показала, что не является и никогда не являлась учредителем, участником и (или) руководителем организаций, должности учредителя, директора ООО "НеваТрейд" не занимала, договоры от имени данного контрагента не подписывала, об Обществе ничего не знает.

Допрошенная по поручению Инспекции Межрайонной инспекцией ФНС России N 17 по Санкт-Петербургу Шадрина М.В. показала (протокол допроса от 02.02.2016), что ООО "Стройинжиниринг" зарегистрировала по просьбе знакомой за вознаграждение, фактически деятельностью данной организации не руководила.

Руководитель ООО "Позитив" Быстров В.Ю. на допрос в налоговый орган для дачи показаний не явился.

Спорные контрагенты представляли налоговые декларации с нулевыми показателями или с минимальными суммами налога к уплате в бюджет при значительных оборотах денежных средств на счетах.

На основании анализа оригиналов представленных Обществом документов, в которых Общество указано в качестве подрядчика, а спорные контрагенты - в качестве субподрядчиков, Инспекция установила заказчиков, для выполнения строительно-монтажных работ на объектах которых привлекались спорные контрагенты.

Инспекция установила, что объемы и виды работ в актах выполненных работ формы N КС-2, справках о стоимости выполненных работ и затрат формы N КС-3, локальных сметах, подписанных Обществом и его заказчиками, идентичны объемам и видам работ в таких же документах, составленных Обществом и спорными контрагентами.

Как установили Инспекция и суды, у Общества были необходимые лицензии на выполнение определенных видов работ по договорам с заказчиками, в то время как спорные контрагенты лицензий на осуществление каких-либо видов работ не несли, членами саморегулируемых организаций не являлись.

Согласно документам налогоплательщика ООО "НеваТрейд" привлекалось для выполнения работ на объектах федерального государственного унитарного предприятия (далее - ФГУП) "Атомфлот", публичного акционерного общества (далее - ПАО) "Ростелеком", ООО "Терминал Абрам-мыс", Мурманского областного суда, ПАО "Межрегиональная распределительная сетевая компания Северо-Запада", ООО "Аксай", ОАО "Амигэ", ЗАО "М-Строй", ООО "Фаворит", ЗАО "Новые технологии".

По условиям договоров с ФГУП "Атомфлот", ПАО "Ростелеком", ООО "Аксай" Общество не могло привлекать к выполнению работ субподрядчиков, по договору с ПАО "Межрегиональная распределительная сетевая компания Северо-Запада" их привлечение необходимо было согласовать с заказчиком.

Допрошенные Инспекцией сотрудники Общества, а именно руководитель направления слаботочных систем Гульчак Виталий Владимирович (протокол допроса от 07.12.2016 N 7140), техник Наролин Андрей Владимирович (протокол допроса от 29.11.2016), руководитель проектов Кукса Артем Геннадьевич (протокол допроса от 28.12.2016 N 7197), начальник отдела проектирования и технической поддержки Кабальеро Энрике Эрнесто (протокол допроса от 26.12.2016 N 7187), специалист по договорной работе Гарнат Виктория Сергеевна (протокол допроса от 09.01.2017 N 7202), техник Штаньков Андрей Сергеевич (протокол допроса от 06.12.2016 N 7123), показали, что об ООО "НеваТрейд" ничего не знают, на объектах, в выполнении работ на которых участвовали свидетели, работы выполнялись сотрудниками Общества, о привлечении субподрядных организаций свидетели ничего не знают.

В ответ на поручение Инспекции от 10.08.2016 N 06-16/60591 ФГУП "Атомфлот" представило список физических лиц, которым были выданы пропуска для проезда на территории объектов данного заказчика, проанализировав который Инспекция выявила выполнение работ сотрудниками Общества, ООО "РСК - Автономные технологии", индивидуального предпринимателя Колпакова Максима Валентиновича, ООО "Производственная компания "Конвент", ЗАО "Энергомонтаж"; сотрудникам ООО "НеваТрейд" пропуска на территории ФГУП "Атомфлот" не выдавало.

Допросив физических лиц, указанных в означенном списке, Инспекция установила, что те получали доход только по основному месту работы, договоры гражданско-правового характера в 2013 году с ними не заключали, ООО "НеваТрейд" им не знакомо.

Из показаний руководителя ООО "Терминал Абрам-мыс" Свейна Фруде Гранде (протокол допроса от 13.01.2017 N 7233) следует, что работы по договору с налогоплательщиком выполнялись сотрудниками Общества, ООО "Терминал Абрам-мыс", ООО "Рейнертсен НВР", о привлечении Обществом иных субподрядчиков он не осведомлен.

Председатель Мурманского областного суда Пивцаев Игорь Николаевич (протокол допроса от 26.12.2016 N 7180) показал, что работы на территории суда выполняло Общество, об ООО "НеваТрейд" и должностных лицах ничего не знает.

Допрошенный Инспекцией начальник отдела правовой информатизации и судебной статистики Мурманского областного суда Налпенко А.В. показал, что работы по договору от 21.01.2013 N 003-0113 выполнялись монтажниками Общества, субподрядные организации к выполнению работ не привлекались, об ООО "НеваТрейд" ничего не знает.

Из представленного ПАО "Межрегиональная распределительная сетевая компания Северо-Запада" списка сотрудников, которым выдавались пропуска в 2013 году для прохода на объекты заказчика, следует, что работы выполняли сотрудники Общества Акентьев Александр Николаевич, Шарков Максим Павлович, Савинков Евгений Викторович, Наролин А.В., а также Мурзин Андрей Леонидович, на которого в 2013 году справки формы 2-НДФЛ, как выявила Инспекция, какими-либо организациями не подавались.

По договорам с заказчиками ОАО "Амигэ", ЗАО "М-Строй", ООО "Фаворит", ЗАО "Новые технологии" Общество документов в ответ на требования Инспекции не представило; ОАО "Амигэ" сообщило, что приобретало у Общества программные продукты и товары, работы Общество для данного заказчика не выполняло; ЗАО "М-Строй", ООО "Фаворит" документов по сделкам с Обществом не представили.

Изложенные в возражениях на акт проверки доводы Общества о выполнении ООО "НеваТрейд" работ на производственной базе Общества, расположенной по адресу г. Мурманск, Хибинский пер., д. 5, о привлечении к выполнению работ сотрудников ООО "НеваТрейд" Смирнова Михаила Михайловича, Зелезинского Александра Борисовича, Балыкова Николая Николаевича, Быстровского Сергея Николаевича, Архипова Николая Николаевича в ходе налоговой проверки не подтверждены.

Согласно документам налогоплательщика ООО "Стройинжиниринг" привлекалось для выполнения работ на объектах ООО "Стандартстрой", ПАО "Ростелеком", ООО "ЕИМ-Инжиниринг", ОАО "Гипросвязь", ПАО "Межрегиональная распределительная сетевая компания Северо-Запада", Инспекции, АО "Олкон", ПАО "Территориальная генерирующая компания N 1", ОАО "Горно-металлургическая компания "Норильский никель", филиала Мурманский ОРТПЦ (филиал ФГУП "Российская телевизионная и радиовещательная сеть"), ООО "Мурманский балкерный терминал", ПАО "Мурманский морской торговый порт", ФГУП "Атомфлот".

В ответ на требования Инспекции ООО "Стандартстрой", Мурманский ОРТПЦ (филиал ФГУП "Российская телевизионная и радиовещательная сеть"), ООО "Мурманский балкерный терминал", ПАО "Территориальная генерирующая компания N 1", АО "Олкон", ОАО "Горно-металлургическая компания "Норильский никель", ФГУП "Атомфлот", ООО "ЕИМ-Инжиниринг" сообщили о непривлечении по договорам с Обществом субподрядчиков, неуведомлении Обществом об их привлечении к выполнению работ.

На основании представленных ООО "Мурманский балкерный терминал", ПАО "Территориальная генерирующая компания N 1" заявок Общества на выдачу пропусков для прохода на объекты заказчиков, показаний допрошенных сотрудников ООО "Производственная компания "Конвент" Инспекция выявила, что работы для перечисленных заказчиков выполняли сотрудники Общества, ООО "Производственная компания "Конвент", ЗАО "Компьютер-маркет". Данное обстоятельство также подтверждено полученными Инспекцией свидетельскими показаниями.

ПАО "Мурманский морской торговый порт" в ответ на требование Инспекции сообщило о выполнении работ по большей части договоров с Обществом самим налогоплательщиком, по договору подряда от 01.11.2013 N ММТП-13/1874 работы выполнялись Обществом с привлечением ООО "РСК - Автономные технологии".

Допрошенные Инспекцией сотрудники Общества Кабальеро Э.Э., Штаньков А.С. показали, что об ООО "Стройинжиниринг" им ничего не известно.

Из направленной Инспекции заявки Общества на выдачу пропусков для выполнения работ, показаний сотрудника Инспекции Новикова Эдуарда Григорьевича (протокол допроса от 14.03.2017 N 7496) следует, что в Инспекции работы выполнялись сотрудниками Общества; договором Общества и Инспекции не предусмотрено привлечение субподрядчиков.

ПАО "Территориальная генерирующая компания N 1" представило информацию, согласно которой работы по договорам с Обществом выполнялись сотрудниками налогоплательщика, а также сотрудниками ООО "Производственная компания "Конвент", ЗАО "Компьютер-маркет".

Допрошенный в ходе налоговой проверки Кабальеро Э.Э. пояснил, что ПАО "Территориальная генерирующая компания N 1" ему известно как заказчик Общества, он лично выполнял работы на объектах данного заказчика.

Как установили суды, часть первичных документов с ООО "Стройинжиниринг" оформлена таким образом, что невозможно установить связь хозяйственной операции Общества с данным контрагентом (субподрядчиком) и хозяйственной операции Общества и ОАО "Горно-металлургическая компания "Норильский никель" (заказчиком).

По сделке с ОАО "Гипросвязь" Общество в ходе проверке документов не представило, однако в ходе рассмотрения дела судами предъявило договор с ОАО "Гипросвязь" от 18.12.2014 N 642-14 СП1. В ответ на запрос Инспекции ОАО "Гипросвязь" сообщило, что работы выполнялись только Обществом.

Инспекция и суды по взаимоотношениям Общества с заказчиком ПАО "Ростелеком" установили, что виды работ в документах налогоплательщика по сделке с названным заказчиком не соответствуют видам работ, указанным в первичных документах Общества и ООО "Стройинжиниринг" по объектам ПАО "Ростелеком".

ООО "Стройинжиниринг" в ответ на требование Инспекции представило 12 счетов-фактур по хозяйственным операциям с Обществом, тогда как налогоплательщик включил в проверенном периоде в книгу покупок 95 счетов-фактур, выставленных от имени указанного контрагента.

Согласно документам налогоплательщика ООО "Позитив" привлекалось для выполнения работ на объектах ПАО "Территориальная генерирующая компания N 1", ОАО "Горно-металлургическая компания "Норильский никель", ПАО "Ростелеком", ООО "Энергострой", ПАО "Мурманская ТЭЦ", ООО "Трест-2", ПАО "Межрегиональная распределительная сетевая компания Северо-Запада", Кольской атомной станции (филиал ОАО "Российский концерн по производству электрической и тепловой энергии на атомных станциях", ООО "Трест-2").

ООО "Позитив" документов по взаимоотношениям с Обществом налоговому органу не представило.

В представленных Обществом актах формы N КС-2, справках формы N КС-3 по сделке с ООО "Позитив" не указаны наименования и адреса объектов, на которых выполнялись работы.

Как установили суды, ООО "Энергострой", ПАО "Территориальная генерирующая компания N 1", ОАО "Горно-металлургическая компания "Норильский никель" в ответ на требования Инспекции сообщили о выполнении Обществом работ по договорам собственными силами, об ООО "Позитив" заказчикам ничего не известно.

Договорами Общества с ПАО "Ростелеком", ООО "Трест-2", ОАО "Российский концерн по производству электрической и тепловой энергии на атомных станциях" не было предусмотрено привлечение субподрядчиков к выполнению работ; ПАО "Мурманская ТЭЦ" сообщило о несогласовании Обществом привлечения к выполнению работ субподрядчиков.

Исполнительный директор ПАО "Мурманская ТЭЦ" Назаров С.В., допрошенный Инспекцией, показал, что работы на объектах выполняло только Общество.

Суды, изучив представленные Обществом по сделке с ООО "Позитив" счета-фактуры, связанные с выполнением строительно-монтажных работ для заказчиков АО "Север", ООО "НН-ИНФОКОМ", ООО "Стрит Севен", ЗАО "РТСофт", ОАО "Владимирский завод "Электроприбор", ООО "Кольская электромонтажная компания "ГЭМ", ООО "Арктикстрой", ООО "Мурманский балкерный терминал", пришли к выводу о неподтверждении привлечения ООО "Позитив" к выполнению работ для перечисленных заказчиков. В счетах-фактурах не указаны объекты, на которых выполнялись работы, что не позволяло соотнести данные документы по взаимоотношениям с ООО "Позитив" с документами, составленными Обществом при выполнении работ для перечисленных заказчиков.

Инспекция установила транзитное движение денежных средств на расчетных счетах спорных контрагентов; денежные средства со счета ООО "НеваТрейд" частично перечислялись физическим лицам с назначением платежа "возврат процентного займа", со счетов ООО "Стройинжиниринг" денежные средства также частично перечислялись на счета физических лиц; денежные средства физическим лицам по гражданско-правовым договорам, субподрядчикам в качестве оплаты строительно-монтажных работ ООО "НеваТрейд" не перечисляло.

Поступившие от Общества денежные средства ООО "Позитив" с назначением платежа "оплата продовольственных товаров" перечисляло ООО "Фортпост плюс", с которым у данного контрагента был заключен договор уступки права требования; ООО "Фортпост плюс" в течение одного - трех дней перечисляло денежные средства на счета организаций, обладающих признаками "технических" компаний.

Из совокупности имеющихся в материалах дела доказательств усматривается, что представленные налогоплательщиком по сделкам со спорными контрагентами документы не отражают реальных хозяйственных операций, содержат противоречивые, недостоверные сведения. Вывод Инспекции и судов о создании Обществом со спорными контрагентами формального документооборота сделан на основании совокупности установленных Инспекцией в ходе проверки обстоятельств и имеющихся в материалах дела доказательств.

Вопреки позиции Общества, в нарушение положений статьи 65 АПК РФ в ходе судебного разбирательства оно не опровергло представленных Инспекцией доказательств, подтверждающих отсутствие у спорных контрагентов объективных условий и реальной возможности для осуществления хозяйственной деятельности по сделкам с Обществом, не доказало реальность исполнения ими обязательств по договорам.

Довод Общества о том, что спорные контрагенты являлись зарегистрированными в установленном действующим законодательством порядке юридическими лицами, не имеет правового значения, поскольку сам по себе факт такой регистрации не свидетельствует о реальности хозяйственных операций.

Неустановление Инспекцией взаимозависимости Общества и спорных контрагентов, фактов возврата ими налогоплательщику денежных средств, необнаружение в офисе Общества печатей и документов спорных контрагентов, вопреки доводу Общества, не свидетельствует об отсутствии в материалах дела иных достаточных доказательств, подтверждающих нереальность хозяйственных операций Общества со спорными контрагентами.

Кроме того, вывод Инспекции и судов о нереальности хозяйственных операций Общества со спорными контрагентами сделан на основании совокупности установленных Инспекцией в ходе проверки обстоятельств и имеющихся в материалах дела доказательств.

Оценив представленные в материалы дела доказательства по правилам статьи 71 АПК РФ, суды первой и апелляционной инстанций пришли к обоснованному выводу о законности решения Инспекции в оспариваемой Обществом части.

Вопреки доводу Общества, привлечение его к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, а не по пункту 3 этой же статьи не свидетельствует о недоказанности доводов Инспекции о совершении налогового правонарушения, а говрит о привлечении к налоговой ответственности за неумышленное налоговое правонарушение.

Ссылка Общества на выводы судов по делу N А56-38450/2022 не может быть принята во внимание, поскольку такие выводы основаны на совокупности иных установленных судами в отношении иного налогоплательщика фактических обстоятельств.

В подпункте 1 пункта 2.3.2.2 решения Инспекции приведен вывод о неправомерном - в нарушение пунктов 1, 3 статьи 23, пункта 1 статьи 252, статьи 254, статьи 313 НК РФ - включении Обществом в состав расходов по налогу на прибыль 20 000 000 руб. затрат по сделке с "ИП "Некто".

При анализе регистра косвенных расходов в ходе налоговой проверки Инспекция выявила отражение Обществом в прочих расходах 20 000 000 руб. затрат со следующей записью: "Оказаны услуги по договору по вх.д. бн от 31.12.2015".

В карточке счета 26 "Общехозяйственные расходы" в корреспонденции с карточкой счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" имеется запись: "ИП Некто, оказание услуг по договору б/н от 31.12.2015 на 20 000 000 руб.".

В связи с непредставлением Обществом договора, счетов-фактуры и иных подтверждающих документов по сделке с "ИП "Некто" Инспекция выставила Обществу требование от 09.12.2016 N 9 о представлении документов и информации по спорной хозяйственной операции, отраженной в учете Общества.

В ответ на требование Инспекции Общество пояснило, что контрагента "ИП "Некто" не существует, в бухгалтерском учете допущена техническая ошибка.

С возражениями от 22.05.2017 по данному эпизоду Общество представило Инспекции в копиях договор от 14.03.2014 N NETCO AB-14032014_RUS, заключенный с юридическим лицом по законодательству Королевства Швеция NetSL AB (далее - Договор от 14.03.2014), акт выполненных работ от 12.10.2015; в возражениях налогоплательщик не описал хозяйственные операции с названной компанией.

С дополнениями от 13.06.2017 к возражениям от 22.05.2017 Общество представило оборотно-сальдовую ведомость по счету 60, в которой отражена операция с контрагентом "НетКо" на 20 000 000 руб.

Согласно Договору от 14.03.2014 компания NetSL AB обязалась оказать услуги по модернизации информационно-технической инфраструктуры Общества, в том числе предоставить аппаратную платформу для облачной обработки, хранения и передачи данных, перенести данные с существующей платформы Общества на вновь созданную, провести реинжиниринг существующих информационных сервисов на основе современных подходов к построению информационных систем.

В силу пункта 4.1 Договора от 14.03.2014 стоимость услуг по нему составила 20 000 000 руб.; при пересчете цены договора в шведские кроны применяется курс Центрального банка Королевства Швеция на день оплаты; порядок оплаты определен в приложении N 2 к Договору от 14.03.2014.

Платежные документы, приложение N 2 к Договору от 14.03.2014, ведомость банковского контроля по внешнеэкономическому контракту Общество в ходе налоговой проверки не представило.

Дата Договора от 14.03.2014 не совпадает с датой договора, отраженной в бухгалтерском учете Общества (31.12.2015).

В рамках дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекция в требовании от 21.07.2017 N 1 запросила платежные документы к Договору от 14.03.2014; в ответ Общество представило соглашение от 11.06.2016 о замене компании NetSL AB по Договору от 14.03.2014 на индивидуального предпринимателя Мальцева Геннадия Петровича. На соглашении отсутствуют печати.

По требованию Инспекции Мальцев Г.П. представил соглашение от 11.06.2016, акт сверки Общества с Мальцевым Г.П., в соответствии с которым Общество перечислило ему в 2016 году 9 410 000 руб., задолженность Общества перед Мальцевым Г.П. составляла 10 590 000 руб.

Инспекция установила, что Мальцев Г.П. не имел счетов в банках, что не позволило Инспекции установить перечисление Обществом Мальцеву Г.П. денежных средств во исполнение соглашения от 11.06.2016.

Мальцев Г.П. не представил документов, подтверждающих бухгалтерский и налоговый учет поступивших от Общества денежных средств, первичных документов на их перечисление; Мальцев Г.П. с 2008 года не представлял налоговые декларации, не отразил полученную от Общества сумму в декларации формы 3-НДФЛ.

Как установили суды, в имеющемся в деле протоколе приемо-сдаточных испытаний от 26.11.2015 к Договору от 14.03.2014 от имени компании NetSL AB стоит подпись Мальцева Г.П., документы, подтверждающие полномочия Мальцева Г.П. на подписание документов от имени иностранной компании, не представлены.

В регистрах бухгалтерского учета Общества с учетом соглашения от 11.06.2016 отсутствуют сведения о Мальцеве Г.П. как о контрагенте.

Из содержания представленных Обществом в ходе налоговой проверки в материалы дела документов невозможно установить, какие услуги компания NetSL AB оказала Обществу, поставляло ли в рамках Договора от 14.03.2014 налогоплательщику какое-либо оборудование; Общество документально не подтвердило оказание услуг по Договору от 14.03.2014.

Документальное подтверждение расходов является обязательным условием признания расходов в целях налогообложения.

Бремя документального обоснования понесенных расходов и их связи с осуществляемой финансово-хозяйственной деятельностью лежит на налогоплательщике.

Согласно абзацу четвертому пункта 1 статьи 252 НК РФ под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, то есть при отсутствии реальных хозяйственных операций.

Совокупность установленных Инспекцией в ходе проверки обстоятельств свидетельствует о нереальности спорных хозяйственных операций.

Как установили суды с учетом результатов мероприятий налогового контроля, Общество документально не подтвердило реальность хозяйственных операций, по которым налогоплательщик включил в расходы по налогу на прибыль 20 000 000 руб. затрат. Представленные Обществом Инспекции первичные документы содержали противоречивые, недостоверные сведения, не подтверждающие правомерность включения соответствующей суммы затрат в целях уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе Общества, выводов судов не опровергают, направлены на переоценку установленных судами обстоятельств по делу, что в силу статей 286 и 287 АПК РФ не относится к полномочиям суда кассационной инстанции.

Сами по себе переоценка доказательств и допущение на ее основе иных выводов относительно того, какие обстоятельства следует считать установленными, не входят в компетенцию суда кассационной инстанции в силу статьи 286 АПК РФ (пункт 32 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2020 N 13 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде кассационной инстанции").

Кассационная инстанция не усмотрела оснований для отмены судебных актов в обжалуемой Обществом части и удовлетворения его кассационной жалобы.

Управление в кассационной жалобе выражает несогласие с проведением судом апелляционной инстанции налоговой реконструкции обязательств Общества по налогу на прибыль с учетом обстоятельств настоящего дела и с принятым судом апелляционной инстанции расчетом Общества его действительных налоговых обязательств.

Суд кассационной инстанции принимает во внимание, что Управление не оспаривает неправомерность доначисления Обществу 3663 руб. 25 коп. налога на прибыль по хозяйственной операции с ООО "Позитив" (иной организацией, а не с ООО "Позитив" - одному из спорных контрагентов).

Как указывает в кассационной жалобе Управление, у суда апелляционной инстанции отсутствовали правовые основания для проведения налоговой реконструкции, поскольку Общество ни в ходе налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения дела в судах не раскрыло параметры реальных хозяйственных операций.

Из материалов дела видно, что Инспекция и Управление не оспаривали фактическое выполнение Обществом работ для его заказчиков, однако в ходе налоговой проверки установлено создание Обществом со спорными контрагентами формального документооборота по выполнению ими в качестве субподрядчиков работ для заказчиков Общества.

Исходя из положений пункта 2 статьи 22 НК РФ налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания формальных условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону (определения Верховного Суда Российской Федерации от 14.03.2019 N 301-КГ18-20421, от 16.02.2018 N 302-КГ17-16602, от 03.08.2018 N 305-КГ18-4557).

Определение действительного размера налоговой обязанности путем проведения налоговой реконструкции производится на основании обстоятельств, которые подлежат установлению налоговым органом с учетом имеющихся у него сведений и документов и при содействии налогоплательщика в их установлении.

Выявление искажений сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом.

Как обоснованно отметил суд апелляционной инстанции со ссылкой на правовую позицию, приведенную в определении Верховного Суда Российской Федерации от 31.01.2018 N 306-КГ17-15420, проведение налоговой реконструкции, имеющей целью установление истинного размера налоговой обязанности налогоплательщика, хотя бы и допустившего злоупотребление, в условиях действительного (реального) совершения тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика для целей предпринимательской деятельности и получения налогооблагаемой прибыли, не может быть поставлено в зависимость от факта раскрытия налогоплательщиком сведений о действительном поставщике и параметрах совершенных с ним операций.

Поскольку Инспекция и Управление не отрицали реальность выполнения Обществом работ по договорам с заказчиками, как полагала Инспекция, работы выполнены Обществом с привлечением физических лиц на основании заключенных с ними гражданско-правовых договоров, суд апелляционной инстанции пришел к правомерному выводу о том, что расчет суммы расходов, подлежащих учету в целях исчисления налога на прибыль, должен был производиться исходя из параметров реальных хозяйственных операций.

В решении Инспекции заявленные Обществом расходы в отношении реализованных впоследствии заказчикам результатов работ исключены полностью, при этом не приведен расчет производственных и трудовых затрат, необходимых для выполнения спорных работ, а также не обоснована возможность выполнения работ по договорам с заказчиками исключительно силами Общества.

Определениями от 15.06.2023, 31.08.2023, 26.10.2023 суд апелляционной откладывал рассмотрение апелляционной жалобы с целью представления Управлением и налогоплательщиком расчетов действительных налоговых обязательств Общества по налогу на прибыль в рамках налоговой реконструкции.

Как установлено апелляционным судом и видно из материалов дела, Управление в целях установления действительных налоговых обязательств Общества по налогу на прибыль выполнило расчеты исходя из среднечасового заработка (72 руб. 19 коп.), согласно которому сумма налога на прибыль, не подлежавшая доначислению Обществу, составила 2 451 606 руб. 92 коп. Общество рассчитало свои действительные обязательства по налогу на прибыль в проверенном периоде исходя из среднего размера сметной прибыли субподрядчиков и уменьшения общей стоимости строительных работ, выполненных для заказчиков, на указанный усредненный показатель сметной прибыли. Согласно расчету, произведенному Обществом, сумма незаконно доначисленного налога на прибыль, составила 17 646 431 руб. 65 коп.

По результатам проведенных сторонами сверок Управление согласилось с показателями стоимости работ, материалов, размером трудозатрат, но при этом Управление полагает, что для целей налоговой реконструкции при расчете реально понесенных Обществом затрат необходимо учитывать только показатель минимальной среднечасовой заработной платы, без учета иных расходов подрядчика.

Оценив расчеты Управления и Общества, суд апелляционной инстанции обоснованно принял расчет Общества, поскольку сметная стоимость подрядных работ включает в себя различные расходы (затраты на приобретение материалов, комплектующих; транспортные расходы, затраты на оплату труда с учетом страховых взносов и время работы оборудования; затраты на приобретение энергоресурсов; общепроизводственные и общехозяйственные расходы и др.). Довод Управления о ненесении Обществом никаких дополнительных расходов при выполнении работ, кроме расходов на оплату труда в действительности выполнявших работы по договорам с заказчиками физических лиц, правомерно отклонен Управлением как неподтвержденный.

Вопреки доводу Управления, стоимость материалов подлежала учету при проведении налоговой реконструкции, поскольку такие расходы понесены Обществом как подрядчиком и учтены в первичных документах по договорам с заказчиками.

Расчет Общества проверен судом и признан верным.

Кассационная инстанция не усмотрела нарушения апелляционным судом норм материального и процессуального права при рассмотрении спора, в связи с чем оснований для отмены постановления от 31.01.2024 и удовлетворения кассационной жалобы Управления не имеется.

Поскольку апелляционный суд частично отменил решение суда первой инстанции, в силе надлежит оставить постановление от 31.01.2024.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.01.2024 по делу N А42-3495/2018 оставить без изменения, а кассационные жалобы закрытого акционерного общества "Центр информатики", Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области - без удовлетворения.

Председательствующий

С.В. Соколова

Судьи

С.В. Соколова И.Г. Савицкая Е.И. Трощенко