Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 15 июня 2023 г. N Ф07-6335/23 по делу N А21-5551/2022

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Васильевой Е.С., Соколовой С.В.,

при участии от индивидуального предпринимателя Бочарова Петра Васильевича представителя Цирит В.В. (доверенность от 05.06.2023),

рассмотрев 15.06.2023 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области на решение Арбитражного суда Калининградской области от 15.11.2022 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.02.2023 по делу N А21-5551/2022,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Бочаров Петр Васильевич, ОГРНИП 304390627100388, обратился в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду, адрес: 236010, Калининград, пр. Победы, д. 38А, ОГРН 1043902500080, ИНН 3905051102 (далее - Инспекция), от 25.01.2022 N 661 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требования от 11.05.2022 N 16738 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей.

Определением суда первой инстанции от 29.09.2022 на основании части 1 статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) произведена замена Инспекции на ее правопреемника - Управление Федеральной налоговой службы по Калининградской области, адрес: 236017, Калининград, ул. Каштановая аллея, д. 28, ОГРН 1043902500069, ИНН 3905012784 (далее - Управление), в связи реорганизацией в форме присоединения.

Решением суда первой инстанции от 15.11.2022 признаны недействительными решение и требование Инспекции в части доначисления 846 000 руб. налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), начисления соответствующей сумм пеней и 42 300 руб. штрафа по эпизоду, связанному с включением в налоговую базу дохода от продажи жилых домов, расположенных по адресу: Калининград, ул. Молодой гвардии, д. 7, части 2 и 3, с земельными участками; в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 18.02.2023 решение от 15.11.2022 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Управление, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить решение от 15.11.2022 и постановление от 18.02.2023 и принять по данному делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований в полном объеме. По мнению подателя жалобы, операции по продаже предпринимателем спорного имущества правомерно квалифицированы в качестве предпринимательской деятельности, доход, от которой подлежит налогообложению по УСН. Управление настаивает на том, что реализация принадлежащих предпринимателю на праве собственности нескольких объектов недвижимости не может быть признана разовыми сделками, свидетельствует о намерении и фактическом получении налогоплательщиком систематической прибыли от реализации объектов недвижимости. При этом налоговый орган заявляет, что основным видом деятельности предпринимателя является строительство жилых домов и нежилых зданий, дополнительными - деятельность по предоставлению прочих мест для временного проживания, аренды и управлением собственным или арендованным недвижимым имуществом; после приобретения жилого дома, состоящего из трех обособленных частей с отдельными выходами, заявителем проведены работы по улучшению жилищных условий, после которых части жилого дома проданы третьим лицам. По мнению Управления, суды пришли к необоснованному выводу, что жилой дом был приобретен предпринимателем для проживания семьи, в этих целях был разделен на три части для последующей передачи дочерям. Как указывает налоговый орган, ни в момент, когда заявитель узнал о строительстве эстакады, ни в момент строительства никаких мероприятий по передаче двух частей в собственность детям Бочаров П.В. не предпринимал.

В отзыве на кассационную жалобу предприниматель, считая обжалуемые судебные законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

В судебном заседании представитель предпринимателя возражал против удовлетворения кассационной жалобы по мотивам, приведенным в отзыве.

От Управления в суд кассационной инстанции 08.06.2023 поступило ходатайство о рассмотрении кассационной жалобы без участия его представителя.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Бочаров П.В., будучи зарегистрированным в качестве индивидуального предпринимателя, применяет УСН с объектом налогообложения "доходы".

Предприниматель 01.03.2021 представил в Инспекцию налоговую декларацию по налогу по УСН за 2020 год, в которой отразил доход, полученный от предпринимательской деятельности, в сумме 10 155 660 руб.

По результатам камеральной налоговой проверки полученной декларации Инспекция составила акт от 11.06.2021 N 3655, дополнение к акту от 16.11.2021 N 10 и приняла решение от 25.01.2022 N 661 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением предпринимателю доначислено 960 000 руб. налога по УСН, начислено 100 295 руб. 10 коп. пеней, предприниматель привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания 48 000 руб. штрафа.

Основанием для доначисления единого налога, начисления пеней и штрафа послужил вывод налогового органа о занижении предпринимателем на 16 000 000 руб. суммы дохода, подпадающего по УСН.

В ходе проверки Инспекция установила, что в 2020 году предприниматель осуществил операции по продаже жилых домов расположенных по адресу: Калининград, ул. Молодой гвардии, д. 7, части 2 и 3, с земельными участками, доли в нежилом помещении, расположенном по адресу: Калининград, Советский пр., д. 39-39Д. Однако доходы, полученные от продажи этих объектов недвижимости, не были учтены им в составе доходов при исчислении налога по УСН. По мнению налогового органа, как на момент приобретения, так и на момент продажи объекты недвижимости по своему характеру и потребительским свойствам не были предназначены для использования в личных, семейных и иных, не связанных с предпринимательскими целях, приобретены и реализованы с целью получения материальной выгоды, т.е. в ходе осуществления предпринимательской деятельности. Как указала Инспекция, установленные в ходе проверки обстоятельства свидетельствуют о том, что при осуществлении сделок с имуществом имело место системная, осуществляемая на свой страх и риск деятельность, направленная на систематическое приобретение имущества без цели личного использования и на получение прибыли от его продажи.

Управление решением от 05.05.2022 N 16-12/11216@ оставило без удовлетворения апелляционную жалобу предпринимателя на решение налогового органа.

Во исполнение вступившего в законную силу решения от 25.01.2022 N 661 Инспекция направила в адрес предпринимателя требование от 11.05.2022 N 16738 об уплате задолженности по налогу, пеням и штрафу.

Предприниматель оспорил решение и требование Инспекции в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявленные требования в части. Суды не согласились с позицией Инспекции о том, что полученный заявителем от продажи жилых домов, расположенных по адресу: Калининград, ул. Молодой гвардии, д. 7, части 2 и 3, с земельными участками доход непосредственно связан с предпринимательской деятельностью и подлежит обложению налогом по УСН в порядке, предусмотренном главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации, и признали недействительными оспоренные решение и требование Инспекции. Как указали суды, спорное имущество - жилые дома с земельными участками, на которых они располагаются, по характеру и потребительским свойствам предназначено для использования в личных, семейных и иных, не связанных с предпринимательством целях. С момента их приобретения до продажи эти объекты в предпринимательской деятельности Бочаровым П.В. (сдача в аренду) не использовались, реализованы покупателям в состоянии "серый ключ" без отделки, о чем свидетельствуют показания свидетелей. Суды посчитали недоказанным утверждение налогового органа о том, что объекты недвижимости были приобретены предпринимателем не для удовлетворения личных нужд Бочарева П.В. либо членов его семьи, а для использования в предпринимательской деятельности (сдачи в аренду либо для перепродажи). Также суды отметили, что сам по себе факт продажи в одном налоговом периоде 2 объектов жилых помещений, составляющих ранее один объект, и доли в нежилом помещении не подтверждает систематическое получение налогоплательщиком дохода от предпринимательской деятельности по продаже объектов недвижимости.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Статья 2 Гражданского кодекса Российской Федерации определяет, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг. Исходя из пункта 1 статьи 346.11, пункта 3 статьи 346.12, статьи 346.14 НК РФ, налогом по УСН, за определенными исключениями, облагаются доходы (либо доходы, уменьшенные на величину расходов) от предпринимательской деятельности налогоплательщика, добровольно избравшего данную систему налогообложения.

Как отметил Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 17.12.1996 N 20-П, определении от 15.05.2001 N 88-О, юридически имущество индивидуального предпринимателя, используемое им в личных целях, не обособлено от имущества, непосредственно используемого для осуществления индивидуальной предпринимательской деятельности. Гражданин (в случае, если он является индивидуальным предпринимателем без образования юридического лица) использует свое имущество не только для занятия предпринимательской деятельностью, но и в качестве собственно личного имущества, необходимого для осуществления неотчуждаемых прав и свобод.

В соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 18.06.2013 N 18384/12, о наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности может свидетельствовать изготовление (приобретение) имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации, хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок, взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок.

В отношении деятельности по приобретению и реализации объектов недвижимости вывод о ее предпринимательском характере также может быть сделан с учетом множественности (повторяемости) данных операций, непродолжительного периода времени нахождения имущества в собственности гражданина (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.10.2013 N 6778/13).

Как следует из материалов дела, основным видом деятельности предпринимателя является строительство жилых и нежилых зданий, дополнительными - деятельность по предоставлению прочих мест для временного проживания, аренда и управление собственным или арендованным недвижимым имуществом, жилым недвижимым имуществом.

В налоговой декларации по налогу по УСН за 2020 год предприниматель отразил в составе дохода, полученного от предпринимательской деятельности: денежные средства, полученные за строительство гостиницы в Калининграде по ул. Куйбышева по договору генерального подряда от 25.11.2019 N 25/11/19; доходы по сдачи имущества в аренду; доход в рамках деятельности по предоставлению прочих услуг от временного проживания - гостиничные услуги (гостевой дом "Стрелецкий).

В указанный период Бочаров П.В. также по договорам купли-продажи от 25.06.2020, от 19.12.2019 продал Ивановой Валентине Ивановне и Савченко Екатерине Валентиновне жилые дома, расположенные по адресу: Калининград, ул. Молодой гвардии, д. 7, части 2 и 3, с земельными участками стоимостью соответственно 7 500 000 руб. и 6 600 000 руб.

Инспекция квалифицировала доход от продажи указанных объектов непосредственно связанным с предпринимательской деятельностью и подлежащим обложению налогом по УСН в порядке, предусмотренном главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суды, оценив в порядке статьи 71 АПК РФ представленные в материалы дела документы, пришли к выводу о недоказанности налоговым органом оснований для доначисления предпринимателю налога, уплачиваемого при УСН, в связи с продажей спорного имущества.

Приведенные Управлением в кассационной жалобе доводы являлись предметом рассмотрения судов, получили надлежащую правовую оценку применительно к установленным фактическим обстоятельствам дела, связанным с функционального назначения спорных объектов, недоказанностью систематического осуществления заявителем предпринимательской деятельности по приобретению (строительству) и реализации объектов недвижимости. Как выяснено судами, спорный жилой дом был простроен и в дальнейшем разделен на три отдельных жилых дома для личных нужд (проживания семьи, для улучшения жилищных условий), принадлежал предпринимателю на праве собственности значительный период времени, был продан по причине нежелания проживать и вести личное хозяйство вблизи строящейся автодороги.

Оснований не согласиться с выводами судов не имеется, судебные инстанции исходили из оценки совокупности представленных доказательств и установленных фактических обстоятельств.

Судами установлено, что в 2011 году Бочаров П.В. приобрел земельный участок по адресу: Калининград, ул. Молодой гвардии, д. 7, на котором в 2011 - 2014 годах был построен жилой дом, состоящий из 3 обособленных частей с отдельными входами. С 19.12.2014 Бочарову П.В. на основании договора приватизации (договор передачи объекта недвижимости в собственность) на праве собственности стал принадлежать жилой дом по адресу: Калининград, ул. Молодой гвардии, д. 7, общей площадью 533,1 кв. м. Земельный участок и дом в марте 2015 года были сняты с регистрации в связи с разделением собственником земельного участка и дома на 3 равных части, каждая часть составила площадь 177,7 кв. м.

Право собственности Бочарева П.В. на жилые дома по адресу: Калининград, ул. Молодой гвардии, д. 7, части 1, 2, 3, принадлежит заявителю на основании договора купли-продажи земельного участка от 24.08.2011 и решения собственника от 16.02.2015, зарегистрировано 02.03.2015.

Жилой дом по адресу: Калининград, ул. Молодой гвардии, д. 7, часть 1, по договору купли-продажи от 30.07.2019 был продан заявителем Слеповой Галине Васильевне. Остальные части жилого дома вместе земельными участками проданы в 2020 году.

По мнению Инспекции, в связи с получением предпринимателем 24.04.2015 ордера N 201 на проведение раскопок грунта по адресу: Калининград, ул. Молодой гвардии, д. 7, с целью прокладки водопровода после разделения жилого дома Бочаровым П.В. в статусе предпринимателя были проведены работы по улучшению жилищных условий, после чего дома проданы третьим лицам.

С учетом того, что Бочаров П.В. с 14.02.2019 зарегистрирован по месту жительства в индивидуальном жилом доме общей площадью 198,8 кв. м, расположенном по адресу: Калининград, Римская ул., д. 7, налоговый орган посчитал, что приобретение права собственности на 3 жилых дома по адресу: Калининград, ул. Молодой гвардии, д. 7, часть 1, 2, 3, не имело цели улучшения жилищных условий. Также Инспекция указала, что доказательства, подтверждающие использование дома в личных целях, проведения ремонтных работ для использования объектов недвижимости в личных потребительских целях, налогоплательщиком не представлены.

Возражая против позиции налогового органа, Бочаров П.В. заявил, что жилой дом был построен и разделен на три части в целях передачи двух частей дома дочерям для проживания их с семьями рядом с родителями. Однако в связи с отказом дочерей от проживания в доме, в том числе по причине строительства Восточной эстакады на расстоянии нескольких метров от построенного дома, благоустройство помещений не проводилась, части жилого дома проданы третьим лицам в состоянии "в сером ключе".

На основании исследования материалов дела суды заключили, что в ходе проверки Инспекцией не добыто и не отражено в оспоренном решении доказательств, подтверждающих, что построенный заявителем дом возводился с целью его последующей продажи. Суды отметили, что предприниматель являлся собственником построенного им и впоследствии разделенного на три части жилого дома с 2014 года, в период своей предпринимательской деятельности Бочаров П.В. не занимался строительством и последующей продажей объектов жилой и нежилой недвижимости. Причиной продажи жилых домов в 2019 - 2020 года. явилось ухудшение условий проживания в связи со строительством Восточной эстакады на расстоянии нескольких метров от построенного дома. Как указал предприниматель, в 2015 году из открытых источников стала поступать информация о готовящемся строительстве дороги, которая в дальнейшем была закреплена в постановлении Правительства Калининградской области от 23.06.2017 N 318 в виде изъятия земельных участков, в том числе земельного участка Бочарова П.В.

Суды рассмотрели и отклонили утверждение налогового органа о том, что получение Бочаровым П.В. как индивидуальным предпринимателем ордера на осуществление работ по раскопке грунта в целях прокладки бытовой канализации свидетельствует о приобретении имущества без цели личного использования и получении прибыли от его продажи в рамках предпринимательской деятельности. Как верно указали суды, прокладка бытовой канализации в жилом доме является условием комфортного проживания в нем, не подтверждает использование этого объекта в предпринимательских целях.

Ввиду недоказанности Инспекцией обстоятельств осуществления предпринимателем именно предпринимательской деятельности по приобретению жилых и нежилых помещений, подготовке их к продаже (ремонт) и дальнейшей реализации, суды пришли к выводу, что полученный доход от продажи жилых домов, расположенных по адресу: Калининград, ул. Молодой гвардии, д. 7, части 2 и 3, с земельными участками не подлежит учету при исчислении налога по УСН.

Факт продажи Бочаровым П.В. второму собственнику доли в нежилом помещении, расположенном по адресу: Калининград, Советский пр., д. 39-39Д, суды не расценили в качестве бесспорного доказательства осуществления налогоплательщиком систематической деятельности по продаже объектов недвижимости.

Все изложенные в кассационной жалобе доводы сводятся к повторению позиции Управления, которая являлась предметом рассмотрения судов и получила надлежащую правовую оценку с учетом установленных по делу фактических обстоятельств.

Приведенные доводы не подтверждают существенных нарушений норм материального и норм процессуального права, повлиявших на исход дела, выражают несогласие с установленными судами фактическими обстоятельствами дела и основаны на ошибочном толковании применительно к ним положений законодательства, в связи с чем не могут служить основанием для отмены судебных актов.

Поскольку дело рассмотрено судами полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены принятых по делу судебных актов и удовлетворения жалобы.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Калининградской области от 15.11.2022 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.02.2023 по делу N А21-5551/2022 оставить без изменения, а кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области - без удовлетворения.