Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 7 ноября 2022 г. N Ф07-16942/22 по делу N А56-117828/2021

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Васильевой Е.С., судей Александровой Е.Н., Журавлевой О.Р.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Персей Фонд Активов" Никифоровой Т.В. (доверенность от 26.07.2022), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ленинградской области Косаревой Е.С. (доверенность от 20.06.2022), Шевцовой Е.Н. (доверенность от 10.01.2022),

рассмотрев 07.11.2022 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Персей Фонд Активов" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 20.04.2022 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.08.2022 по делу N А56-117828/2021,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Инвестиции и Активы" (в дальнейшем заменено на общество с ограниченной ответственностью "Персей Фонд Активов"), адрес: 196084, Санкт-Петербург, ул. Смоленская, д. 9, лит. А, пом. 206, ИНН 7811459888, ОГРН 1107847092121 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ленинградской области, адрес: 187340, Ленинградская обл., г. Кировск, ул. Энергетиков, д. 5, ИНН 4706017860, ОГРН 1044701336415 (далее - Инспекция), от 06.07.2021 N 96.

Решением Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 20.04.2022, оставленным без изменения постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.08.2022, в удовлетворении заявления Обществу отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в материалах дела доказательствам, а также на нарушение судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, просит обжалуемые судебные акты отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении требований Общества.

Как указывает податель жалобы, суды неправильно применили положения абзаца 3 подпункта 1 пункта 1 статьи 394 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), действовавшей до 01.01.2020, в связи с чем Общество не согласно с выводом судов о том, что для применения пониженной ставки налога налогоплательщику необходимо доказать не только отнесение земельного участка к землям, для которых установлена пониженная ставка налога (0,3%), но и фактическое использование этих земельных участков по целевому назначению. По мнению Общества, единственным условием, установленным законодателем для применения ставки 0,3% в спорный период является предоставление земельных участков для жилищного строительства. Общество указывает, что имеет значение в данном случае вид разрешенного использования земельного участка и назначение возводимых на нем объектов. Податель жалобы ссылается, что Общество правомерно исчислило и уплатило земельный налог за 2019 год в отношении участков для индивидуального жилищного строительства по ставке 0,3% с применением коэффициента 2. При этом, Общество отмечает, что им оспаривается начисление земельного налога за 2019 год, а участки были проданы только в 2020 году, в связи с чем судами не должны были учитываться обстоятельства, не относящиеся к 2019 году.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция просит оставить ее без удовлетворения, полагая, что обжалуемые судебные акты являются законными и обоснованными.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы, приведенные в кассационной жалобе, а представители Инспекции возражали против ее удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Из материалов дела следует, что Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по земельному налогу за 2019 год, представленной Обществом в налоговый орган 29.10.2020, по результатам которой составлен акт от 12.02.2021 N 251 и вынесено решение от 06.07.2021 N 964 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату земельного налога за 2019 год в виде штрафа в сумме 13 738 руб. 40 коп., Обществу доначислен земельный налог за 2019 год в сумме 68 692 руб. и пени в сумме 5 735 руб. 78 коп.

Основанием для принятия Инспекцией решения 06.07.2021 N 964 послужил вывод налогового органа о том, что Общество в нарушение статей 387, 394, 396 НК РФ при расчете земельного налога за проверяемый период неправомерно применило ставку земельного налога в размере 0,3% с применением коэффициента 2, вместо ставки 1,5%.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ленинградской области от 16.09.2021 N 16-21-06/00865@ решение Инспекции от 06.07.2021 N 964 оставлено без изменения.

Полагая, что решение Инспекции от 06.07.2021 N 964 является неправомерным и нарушает его права и законные интересы, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, оценив имеющиеся в деле доказательства в порядке статьи 71 АПК РФ, не нашел оснований для удовлетворения требований.

Суд апелляционной инстанции выводы суда первой инстанции поддержал.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, пришел к следующему выводу.

В соответствии с пунктом 1 статьи 387 НК РФ земельный налог устанавливается настоящим Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с настоящим Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и обязателен к уплате на территориях этих муниципальных образований.

Устанавливая налог, представительные органы муниципальных образований определяют налоговые ставки в пределах, установленных главой 31 настоящего Кодекса, порядок и сроки уплаты налога (пункт 2 статьи 387 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 388 НК РФ налогоплательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками, признаваемыми объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 Кодекса, на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения, если иное не установлено данным пунктом.

Пунктом 1 статьи 389 НК РФ установлено, что объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя), на территории которого введен налог.

В силу пункта 1 статьи 394 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) налоговые ставки устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и не могут превышать: 0,3 процента в отношении земельных участков отнесенных к землям сельскохозяйственного назначения или к землям в составе зон сельскохозяйственного использования в населенных пунктах и используемых для сельскохозяйственного производства; занятых жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящейся на объект, не относящийся к жилищному фонду и к объектам инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса) или приобретенных (предоставленных) для жилищного строительства; приобретенных (предоставленных) для личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества или животноводства, а также дачного хозяйства; - ограниченных в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации, предоставленных для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд; 1,5 процента в отношении прочих земельных участков.

Судами установлено, что согласно данным, представленным налоговому органу в соответствии с пунктом 4 статьи 85 НК РФ в рамках взаимодействия с Федеральной службой государственной регистрации, кадастра и картографии, Обществу на праве собственности в 2019 году принадлежало 129 земельных участков, расположенных на территории Шлиссельбургского городского поселения муниципального образования Кировский муниципальный район Ленинградской области, вид разрешенного использования "для индивидуального жилищного строительства".

По данным выписки из Единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) основным видом экономической (коммерческой) деятельности Общества является "управление недвижимым имуществом за вознаграждение или на договорной основе", дополнительными видами деятельности "покупка и продажа земельных участков", "покупка и продажа собственного недвижимого имущества", "покупка и продажа собственных нежилых зданий и помещений", "предоставление посреднических услуг по аренде нежилого недвижимого имущества за вознаграждение или на договорной основе", "денежное посредничество" и другие виды.

Решением Совета депутатов муниципального образования Шлиссельбургское городское поселение Кировского муниципального района Ленинградской области от 19.11.2012 N 191 (редакции от 11.06.2017 N 168) "Об установлении земельного налога" (далее - решение N 191), определены налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налога, налоговые льготы.

Так, согласно подпункту 1 пункта 6 решения N 191 налоговая ставка земельного налога установлена в размере 0,3%, в частности, в отношении следующих категорий земельных участков: отнесенных к землям сельскохозяйственного назначения или к землям в составе зон сельскохозяйственного использования в населенных пунктах и используемых для сельскохозяйственного производства; занятых жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса (за исключением доли в праве на земельные участки, приходящейся на объекты, не относящиеся к жилищному фонду и к объектам инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса) или предоставленных для жилищного строительства; приобретенных (предоставленных) для личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества или животноводства, а также дачного хозяйства; ограниченных в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации, предоставленных для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд.

В силу подпункта 3 пункта 6 решения N 191 налоговая ставка для налогоплательщиков земельного налога в размере 1,5% установлена в отношении прочих земельных участков.

На основании пункта 1 статьи 56 НК РФ льготой признается предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере (с применением пониженной налоговой ставки).

В силу статьи 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период.

В определении Верховного Суда Российской Федерации от 06.03.2015 N 306-КГ14-8182 разъяснено, что налоговая ставка 0,3 процента по своей сути является налоговой льготой, следовательно, наличие оснований для ее применения должен обосновать налогоплательщик.

Суды первой и апелляционной инстанций, отказывая Обществу в удовлетворении требований, указали следующее.

По смыслу налогового законодательства пониженная ставка земельного налога в размере, не превышающем 0,3 процента, применяется в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) для удовлетворения личных потребностей граждан, их некоммерческих объединений и используемых в непредпринимательской деятельности (по целевому назначению).

Иное толкование положений налогового законодательства привело бы к необоснованному предоставлению налогоплательщикам, приобретающим земельные участки в целях, не связанных с осуществлением сельскохозяйственного производства или жилищного строительства, налоговых преимуществ в виде уплаты налога в меньшем размере, в то время как воля законодателя в данном случае направлена на уменьшение налогового бремени для лиц, фактически использующих (имеющих намерение использовать) земельные участки для жилищного строительства или сельскохозяйственного производства, а не в целях извлечения прибыли путем дальнейшей перепродажи земель.

Ссылаясь на подпункт 3 пункта 3 статьи 19 Жилищного кодекса Российской Федерации, положения Градостроительного кодекса Российской Федерации, пункт 2 статьи 7 Земельного кодекса Российской Федерации, классификатор видов разрешенного использования земельных участков, утвержденном приказом Минэкономразвития России от 01.09.2014 N 540 (редакция, действовавшая в спорный период), суды указали, что пользование земельным участком в соответствии с целевым назначением предполагает фактическое использование земельных участков в целях, установленных при его предоставлении.

При этом, оценив имеющиеся в деле доказательства, суды отметили, что при продаже принадлежащих Обществу в период с 18.10.2019 по 30.12.2020 на праве собственности земельных участков, общей площадью 10,75 га, с категорией земель "земли населенных пунктов" и видом разрешенного использования "для индивидуального жилищного строительства", Общество получило экономическую выгоду в размере 10 000 000 руб. (20 000 000 руб. - стоимость приобретения, 30 000 000 руб. - стоимость при продаже), что привело не только к исполнению обязательства должника по оплате векселей, но и к получению Обществом прибыли, в связи с чем суды признали несостоятельным довод Общества о том, приобретение земельных участков не связано с использованием в коммерческих целях, поскольку дальнейшая реализация Обществом земельных участков по более выгодной цене является прямым доказательством получения прибыли от продажи, то есть использования налогоплательщиком земельных участков исключительно в предпринимательской деятельности.

Также суды учли, что договоры о выполнении соответствующих работ (предпродажная подготовка) заключены Обществом заблаговременно, что свидетельствует о том, что Общество не планировало использовать вышеуказанные земельные участки для возведения объектов индивидуального жилищного строительства, и спорные земельные участки предназначались для их дальнейшей перепродажи с целью осуществления предпринимательской деятельности (вне зависимости от оснований их приобретения).

С учетом указанных обстоятельств, суды пришли к выводу, что в ходе проверки Инспекцией установлены обстоятельства, позволяющие сделать правомерный вывод о необходимости применения налоговой ставки в отношении спорных земельных участков в размере 1,5 процента от кадастровой стоимости с учетом того, что имеет место наличие большого количества земельных участков, принадлежащих одному лицу (Обществу), основным видом деятельности которого является управление недвижимым имуществом за вознаграждение или на договорной основе, дополнительные виды деятельности "покупка и продажа земельных участков", "покупка и продажа собственного недвижимого имущества", "покупка и продажа собственного недвижимого имущества", "покупка и продажа собственных нежилых зданий и помещений" и другие, Общество несет расходы, связанные только с предпродажной подготовкой земельных участков.

Суды отметили, что законодатель установил прямой запрет на применение пониженной налоговой ставки в отношении участков под ИЖС в случае, если земля используется в предпринимательской деятельности и поскольку, Общество в порядке статьи 65 АПК РФ не представило суду надлежащих доказательств, что земельные участки приобретались для целей жилищного строительства, то есть для личных (бытовых) нужд и использовались фактически по указанному назначению, то исчисление земельного налога в отношении земельных участков с видом разрешенного использования "для индивидуального жилищного строительства", используемых в предпринимательской деятельности, должно осуществляться с учетом налоговой ставки, предусмотренной подпунктом 2 пункта 1 статьи 394 НК РФ.

Вместе с тем, суд кассационной инстанции считает необходимым обратить внимание на следующее.

Как отмечал Конституционный Суд Российской Федерации в ряде своих решений, освобождение от уплаты налогов по своей природе - льгота, представляющая собой исключение из принципов всеобщности и равенства налогообложения, которые вытекают из Конституции Российской Федерации (статьи 19 и 57) и в силу которых каждый обязан платить законно установленный налог с соответствующего объекта налогообложения, их введение относится к исключительной прерогативе законодателя; именно законодатель вправе определять (сужать или расширять) круг лиц, на которых распространяются налоговые льготы (постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 21.03.1997 N 5-П, от 28.03.2000 N 5-П и др.). При этом налогоплательщик не может произвольно применять налоговую ставку (изменить ее размер в большую или меньшую сторону) или отказаться от ее применения (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 15.05.2007 N 372-О-П).

Принцип равенства не исключает возможность установления различных правовых условий для различных категорий субъектов права, однако такие различия не могут быть произвольными и должны основываться на объективных характеристиках соответствующих категорий субъектов; применительно к сфере налоговых отношений это означает, что законодатель вправе использовать дифференцированный подход к установлению различных систем налогообложения для налогоплательщиков в том случае, если эта дифференциация обусловлена объективными факторами, включая экономические характеристики объекта налогообложения и налогооблагаемой базы (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.2004 N 14-П, определения от 14.12.2004 N 451-О, от 02.04.2009 N 478-О-О, от 29.03.2016 N 697-О и др.).

Согласно подпункту 1 статьи 394 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) налоговые ставки по земельному налогу устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя) и не могут превышать 0,3% в отношении земельных участков, занятых жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящейся на объект, не относящийся к жилищному фонду и к объектам инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса), или приобретенных (предоставленных) для жилищного строительства.

В отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства, за исключением индивидуального жилищного строительства, осуществляемого физическими лицами, исчисление суммы налога (суммы авансовых платежей по налогу) производится с учетом коэффициента 2 в течение трехлетнего срока строительства, начиная с даты государственной регистрации прав на данные земельные участки вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости. В случае завершения такого жилищного строительства и государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости до истечения трехлетнего срока строительства сумма налога, уплаченного за этот период сверх суммы налога, исчисленной с учетом коэффициента 1, признается суммой излишне уплаченного налога и подлежит зачету (возврату) налогоплательщику в общеустановленном порядке. В отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства, за исключением индивидуального жилищного строительства, осуществляемого физическими лицами, исчисление суммы налога (суммы авансовых платежей по налогу) производится с учетом коэффициента 4 в течение периода, превышающего трехлетний срок строительства, вплоть до даты государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости (пункт 15 статьи 396 НК РФ).

Таким образом, определяющим для применения налоговой ставки земельного налога 0,3% является вид разрешенного использования земельного участка и назначение возводимых на нем объектов. Для ситуаций, когда на земельном участке, предоставленном для жилищного строительства, не возведен объект недвижимости, пунктом 15 статьи 396 НК РФ установлены правовые последствия в виде применения повышающих коэффициентов к названной ставке налога.

Иных ограничений в праве на применение пониженной ставки земельного налога в отношении земельных участков с видом разрешенного использования "для жилищного строительства", а именно, запрета применять ставку 0,3% от кадастровой стоимости коммерческим организациям в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) для индивидуального жилищного строительства и используемых в предпринимательской деятельности, проданных иным лицам с целью получения прибыли, Налоговый кодекс Российской Федерации в рассматриваемый налоговый период не содержал.

Указанная позиция изложена в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 24.06.2022 N 310-ЭС22-2242.

В соответствии с частью 1 статьи 288 АПК РФ основаниями для изменения или отмены решения, постановления арбитражного суда первой и апелляционной инстанций являются несоответствие выводов суда, содержащихся в решении, постановлении, фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, и имеющимся в деле доказательствам, нарушение либо неправильное применение норм материального права или норм процессуального права.

Учитывая, что решение от 20.04.2022 и постановление от 02.08.2022 приняты по неполно исследованным обстоятельствам, имеющим существенное значение для правильного разрешения спора, указанные судебные акты подлежат отмене, а дело в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 АПК РФ - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует с учетом изложенного полно и всесторонне исследовать имеющиеся в материалах дела доказательства и доводы сторон в их совокупности и взаимной связи по правилам статьи 71 АПК РФ, дать им правовую оценку, учесть и проанализировать указанную выше позицию, после чего, установив фактические обстоятельства дела и правильно применив к ним нормы материального права, с соблюдением норм процессуального права - принять законное и обоснованное решение, а также распределить судебные расходы за рассмотрение дела в судах первой, апелляционной и кассационной инстанций.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 20.04.2022 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.08.2022 по делу N А56-117828/2021 отменить.

Дело N А56-117828/2021 направить в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области на новое рассмотрение.