Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 8 сентября 2022 г. N Ф07-11641/22 по делу N А66-8286/2021

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Соколовой С.В., Трощенко Е.И.,

при участии от закрытого акционерного общества "ВИТА Групп" Ананьева А.В. (доверенность от 22.05.2022), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Тверской области Пискуновой Л.В. (доверенность от 18.07.2022 N 701), от Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области Пискуновой Л.В. (доверенность от 20.06.2022 N 07-32/15),

рассмотрев 08.09.2022 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Тверской области на решение Арбитражного суда Тверской области от 21.01.2022 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.05.2022 по делу N А66-8286/2021,

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество "ВИТА Групп", адрес: 170023, г. Тверь, ул. Маршала Конева, д. 12, корп. 1, ОГРН 1116952078605, ИНН 6950144467 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Тверской области, адрес: 170043, г. Тверь, Октябрьский пр., д. 26, ОГРН 1156952021852, ИНН 6950041542 (далее - Инспекция), от 07.12.2020 N 6323 в части доначисления 2 277 271 руб. 26 коп. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и 2 530 301 руб. 40 коп. налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), начисления 1 757 760 руб. 32 коп. пеней и 63 257 руб. 53 коп. штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату налога на прибыль.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Тверской области, адрес: 170100, г. Тверь, ул. Вагжанова, д. 23, ОГРН 1046900100653, ИНН 6905006017 (далее - Управление).

Решением суда первой инстанции от 21.01.2022, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 06.05.2022, заявленные требования удовлетворены.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение от 21.01.2022 и постановление от 06.05.2022, принять по данному делу новый судебный акт - об отказе в удовлетворении заявленных требований. По мнению подателя жалобы, Общество неправомерно отнесло к расходам, связанным с выполнением работ субподрядчиком - обществом с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Гидротехстрой", 12 651 507 руб. стоимости материалов и предъявило к вычету 2 277 271 руб. 26 коп. НДС. Налоговый орган настаивает на том, что суды необоснованно поддержали довод налогоплательщика о некорректном, ошибочном указании части затрат, связанных с выполнением работ субподрядчиком, как "компенсация стоимости материалов за предыдущие периоды". По мнению Инспекции, включение в локальную смету, акт формы КС-3 и справку формы КС-2 отдельной строкой "компенсации стоимости материалов за предыдущие периоды" в сумме 12 651 507 руб. невозможно признать технической ошибкой, поскольку ни в одном документе не отражено, из каких материалов, по каким договорам подряда образовалась задолженность в обозначенной сумме, какие конкретно затраты компенсируются Обществом. Более того, в материалы дела налогоплательщик не представил доказательства, свидетельствующие об обоснованности спорных расходов.

В отзыве на кассационную жалобу Общество, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

В судебном заседании представитель Инспекции и Управления поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель Общества возражал против ее удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекция по результатам проведенной в отношении Общества выездной налоговой проверки за период с 01.01.2016 по 31.12.2017 составила акт от 09.01.2020 N 470 и приняла решение от 07.12.2020 N 6323 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Обществу доначислено 4 888 929 руб. НДС и 3 366 397 руб. налога на прибыль, начислено 2 810 186 руб. 19 коп. пеней, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 85 246 руб. 87 коп. штрафа.

Управление решением от 17.03.2021 N 08-11/14 оставило без удовлетворения апелляционную жалобу Общества на решение налогового органа.

Общество оспорило в судебном порядке решение Инспекции в части.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявленные требования.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы.

В ходе проверки налоговый орган установил, что в проверяемый налоговый период Общество выполняло работы, основными заказчиками которых выступали федеральное государственное унитарное предприятие "Всероссийский научно-исследовательский институт автоматики им. Н.Л. Духова" (далее - ФГУП "ВНИИА") и открытое акционерное общество "Московская энергетическая компания". В частности, по заключенному с ФГУП "ВНИИА" договору подряда от 13.10.2015 N 98-18/29 Общество обязалось выполнить строительно-монтажные и пуско-наладочные работы, осуществить поставку инженерного оборудования на объект "Строительство корпуса, здание N 3 на площадке "Новослободская" ФГУП "ВНИИА", расположенной по адресу: Москва, Сущевская ул., вл. 22.

В рамках договора подряда от 10.05.2016 N 100516/ВТГ-98-18/29-э3-ГП Общество поручило ООО "Гидротехстрой" выполнение монолитных работ на объекте "Здание N 3" на площадке "Новослободская". Стоимость работ по договору составляет 20 501 249 руб., включая 3 127 309 руб. 17 коп. НДС.

Стоимость работ определена сторонами в соответствии с протоколом согласования договорной цены от 20.04.2016, расчетом стоимости договорной цены на выполнение монолитных работ, отражена в локальной смете N 01.

В подтверждение выполнения субподрядчиком работ Общество к проверке представило акт о приемке выполненных работ от 29.07.2016 N 1, справку о стоимости выполненных работ и затрат от 29.07.2016 N 2, счет-фактуру от 29.07.2016 N 137 на сумму 20 501 249 руб., включая 3 127 307 руб. 17 коп. НДС.

По итогам проверки Инспекция пришла к выводу, что Общество в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ необоснованно уменьшило доходы для целей исчисления налога на прибыль на сумму документально не подтвержденных расходов в размере 12 651 507 руб. и неправомерно предъявило к вычету 2 277 271 руб. 26 коп. НДС.

Доначисляя оспариваемые налогоплательщиком налоги, пени и штраф по указанному эпизоду, Инспекция исходила из того, что Общество документально не подтвердило использование каких-либо материалов на сумму 12 651 507 руб. и наличие задолженности перед субподрядчиком по оплате работ в этой сумме. Как указал налоговый орган, согласно локальной смете N 01 стоимость работ и материалов составляет 9 655 720 руб. 06 коп., при этом отдельной строкой выделена компенсация стоимости материалов за предыдущие периоды в сумме 12 651 507 руб., без указания конкретных материалов и номеров договоров, по которым образовалась задолженность в этой сумме. Более того, данная сумма включена в акт о приемке выполненных работ от 29.07.2016 N1 и справку о стоимости выполненных работ и затрат. Не отрицая действительное выполнение ООО "Гидротехстрой" работ по договору от 10.05.2016 N 100516/ВТГ-98-18/29-э3-ГП, Инспекция посчитала, что доказательств, свидетельствующих об обоснованности расходов в виде "компенсация стоимости материалов за предыдущие периоды", Общество не представило.

Статьей 247 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком и определяемая для российских организаций как полученные ими доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Условием принятия расходов к уменьшению налогооблагаемой базы является их обоснованность и документальное подтверждение (пункт 1 статьи 252 НК РФ).

На основании пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам согласно статье 172 НК РФ подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов. Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании соответствующих требованиям статьи 169 НК РФ счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 54, положений статей 169, 171 - 172, 252 НК РФ возможность применения налоговых вычетов по НДС и уменьшения доходов на сумму расходов обусловлена наличием реального осуществления хозяйственных операций, а также соблюдением установленных законодателем требований в части достоверности сведений, содержащихся в первичных документах. При этом именно на налогоплательщике лежит бремя документального подтверждения обоснованности уменьшения им налоговой обязанности в связи с совершением соответствующих операций. В ходе налоговой проверки указанная обоснованность может быть поставлена под сомнение с учетом установленных налоговым органом фактов, свидетельствующих о направленности действий налогоплательщика на создание искусственных условий для уменьшения налоговой обязанности и о нарушении принципа экономической оправданности в действиях налогоплательщика.

Разрешая спор, суды установили и это не опровергнуто Инспекцией, что факт выполнения ООО "Гидротехстрой" работ, являющихся предметом договора подряда от 10.05.2016 N 100516/ВТГ-98-18/29-зЗ-ГП, Обществом документально подтвержден, спорные работы оплачены Обществом и сданы непосредственному заказчику - ФГУП "ВНИИА". Реальность совершения хозяйственных операций, по которым налогоплательщиком заявлены налоговые вычеты по НДС и расходы по налогу на прибыль, Инспекцией в ходе проверки под сомнение не ставилась. Частично (за исключением спорного эпизода) затраты по налогу на прибыль и налоговые вычеты по НДС по оформленным Обществом с ООО "Гидротехстрой" первичным документам Инспекцией признаны правомерными и приняты для целей налогообложения.

По результатам проверки Инспекция пришла к выводу, что Общество не имеет права на уменьшение базы, облагаемой налогом на прибыль, на сумму затрат, связанных с выполнением работ ООО "Гидротехстрой", в размере 12 651 507 руб., поскольку эта сумма обозначена в локальной смете как "компенсация стоимости материалов за предыдущие периоды", однако у Общества по данным налогового и бухгалтерского учета отсутствуют неоплаченные субподрядчику работы и материалы за предыдущие периоды.

Возражая против позиции налогового органа, Общество заявило о допущенной ошибке в наименовании спорной графы локальной сметы. Как указал налогоплательщик, стороны согласовали стоимость работ с учетом всех расходных материалов и договоренностей, оформленных протоколом согласования договорной цены. В действительности спорная графа локальной сметы содержит сведения не о компенсации стоимости материалов за предыдущий период, а о коммерческой наценке субподрядчика к стоимости монолитных работ, предусмотренных договором, ввиду того, что стороны договорились принять фактические затраты субподрядчика на изготовление и доставку арматурных каркасов, а не сметную стоимость данных затрат.

Изучив полно и всесторонне представленные сторонами в материалы дела доказательства, суды пришли к выводу о необоснованном доначислении Обществу недоимки по налогам, начислении соответствующих сумм пени и штрафа. По мнению судов, неверное наименование одной из граф локальной сметы и иных первичных документов само по себе не может служить основанием для вывода об отсутствии у налогоплательщика права на учет расходов и применение налоговых вычетов по НДС.

Приведенные в кассационной жалобе доводы Инспекции не опровергают выводы судов и не подтверждают неправильного применения норм права к конкретным фактическим обстоятельствам дела.

По договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик - создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену (пункт 1 статьи 740 Гражданского кодекса Российской Федерации; далее - ГК РФ).

В силу пунктов 2 и 3 статьи 709 ГК РФ цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение. Цена работы может быть определена путем составления сметы. В случае, когда работа выполняется в соответствии со сметой, составленной подрядчиком, смета приобретает силу и становится частью договора подряда с момента подтверждения ее заказчиком.

В соответствии со статьей 743 ГК РФ цена строительных работ определяется на основании сметы, которая представляет собой перечень работ с указанием их стоимости и единиц измерения объемов работ.

Согласно локальной смете N 01 работы включают в себя: общестроительные работы по чертежам КЖ Здание N 3 раздел 14. Конструкция кровли (плита отм. + 32,850: ограждение по периметру) стоимостью 8 245 550 руб. 73 коп.; общестроительные работы по чертежам КЖ Здание N 3 раздел 16. Надкровельные конструкции стоимостью 792 612 руб. 39 коп.; общестроительные работы по чертежам КЖ Здание N 3 раздел 16. Конструкции лестниц стоимостью 617 556 руб. 94 коп.

В графе "Итого по всем разделам" локальной сметы отражена общая стоимость работ в сумме 9 655 720 руб. 06 коп., также отдельной строкой выделена стоимость материалов, предоставляемых заказчиком, в сумме 3 410 185 руб. 70 коп., компенсация стоимости материалов за предыдущие периоды в размере 12 651 507 руб.

Суды рассмотрели и отклонили довод Инспекции о том, что отражение в смете расходов "компенсация стоимости материалов за предыдущие периоды" не предусмотрено положениями, установленными Методикой определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации, утвержденной постановлением Госстроя России от 05.03.2004 N 15/1 (далее - Методика).

Как верно отметили суды, согласно пункту 1 Методики положения, приведенные в ней, рекомендуются для использования организациями независимо от ведомственной принадлежности и форм собственности, осуществляющими строительство с привлечением средств государственного бюджета всех уровней и государственных внебюджетных фондов, а также внебюджетных источников финансирования. Стороны договора подряда, являющиеся коммерческими организациями, вправе применять Методику, однако нормативных документов, которые предписывали бы участникам договора подряда соблюдать какие-то императивные нормы при составлении сметной документации, отсутствуют.

Исходя из положений статьи 421 ГК РФ стороны свободны в заключении договора и могут установить способ определения цены.

Суды выяснили, что в соответствии с протоколом согласования договорной цены стороны при формировании итоговой договорной цены уменьшили сметную стоимость работ, затрат и материалов (9 655 720 руб. 06 коп.) на 3 410 185 руб. 70 коп. - стоимость материалов, предоставленных заказчиком, и 430 811 руб. 97 коп. - сметную стоимость работ и затрат на изготовление каркасов по расценкам из сборника ФЕР (Федеральные единичные расценки на строительные работы ФЕР-1), а затем увеличили ее на стоимость изготовления арматурных каркасов по коммерческим расценкам (13 082 318 руб. 97 коп.). В результате в локальной смете была получена итоговая стоимость работ по договору в сумме 18 897 041 руб. 36 коп., которая после уменьшения на договорный понижающий коэффициент 0,9194 и увеличения на НДС по ставке 18%, сформировала договорную цену работ в сумме 20 501 249 руб.

Как установлено на основании материалов дела судами, субподрядчик выполнил работы, их результат Обществом принят без возражений и замечаний, что подтверждено актом о приемке выполненных работ и справкой о стоимости выполненных работ и затрат, в которых отражены перечень, объем и стоимость выполненных работ. Из составленного Обществом расчета договорной цены на выполнение монолитных работ, достоверность которого Инспекцией не опровергнута, усматривается, что спорная сумма, которую налоговый орган исключил из состава расходов по налогу на прибыль, представляет собой разницу между стоимостью работ субподрядчика по изготовлению каркасов и пространственных сеток по коммерческим наценкам и стоимостью данных работ по соответствующим наценкам из сборника ФЕР (Федеральные единичные расценки на строительные работы ФЕР-1).

Суды приняли во внимание, что затраты субподрядчика по изготовлению и поставке арматурных каркасов, предусмотренных в сметной документации ФГУП "ВНИИА", при выполнении монолитных работ по договору с Обществом превышали сметные расценки, установленные сборником ФЕР (Федеральные единичные расценки на строительные работы ФЕР-1), а также расценки, предусмотренные в договоре подряда, заключенном Обществом с ФГУП "ВНИИА". По результатам анализа фактических затрат на выполнение монолитных работ Общество и ООО "Гидротехстрой" согласовали, что при составлении локального сметного расчета будет приниматься не сметная стоимость затрат по работам по изготовлению и поставке арматурных каркасов, определенная по расценкам сборника ФЕР в сумме 430 811 руб. 97 коп., а затраты субподрядчика на изготовление и поставку арматурных каркасов по коммерческим расценкам, составляющие 13 082 318 руб. 97 коп. Соответствующие договоренности стороны зафиксировали в протоколе согласования договорной цены от 20.04.2016 и расчете стоимости договорной цены на выполнение работ. С учетом изложенного в локальной смете N 1 была отражена разница между стоимостью фактических затрат ООО "Гидротехстрой" над сметной стоимостью данных затрат в сумме 12 651 507 руб. (13 082 318 руб. 97 коп. - 430 811 руб. 97 коп.).

Изложенные в кассационной жалобе аргументы Инспекции относительно того, что проведенный ее сравнительный анализ актов о приемки выполненных работ, оформленных между Обществом и ООО "Гидротехстрой", Обществом и ФГУП "ВНИИА", показал идентичность количественных и суммовых (стоимостных) показателей работ, что опровергает вывод судов о том, что спорная сумма является разницей между стоимостью работ по коммерческим ценам и стоимостью работ по расценкам из сборника ФЕР (Федеральные единичные расценки на строительные работы ФЕР-1), не принимаются судом кассационной инстанции.

Судами учтено, что в акте от 31.07.2016 N 09-А, оформленном между Обществом и непосредственным заказчиком, указаны сметные цены надбавок за изготовление каркасов, полученные исключительно путем применения базовых цен и индекса перерасчета в текущие цены, что предусмотрено условиями договора подряда от 13.10.2015 N 98-18/29. Однако сметная цена, определяемая по сборникам, является минимальной и часто не отражает реальные затраты. Гражданским кодексом Российской Федерации не установлены ограничения по формированию договорной стоимости работ по договору с субподрядчиком в пределах стоимости этих работ, согласованной с непосредственным заказчиком. В рамках договора, заключенного Обществом с ООО "Гидротехстрой", стороны не предусматривали определение стоимости работ базисно-индексным методом, согласовали конкретные надбавки по видам работ, по которым установили договорную стоимость по коммерческим расценкам, что отражено в протоколе согласования договорной цены от 20.04.2016 с учетом расчета стоимости договорной цены на выполнение монолитных работ. Как пояснило Общество, при определении итоговой стоимости работ за основу были взяты позиции, указанные в сметной документации ФГУП "ВНИИА", установлены коммерческие наценки по данным позициям и исключены расценки, предусмотренные сборником ФЕР (Федеральные единичные расценки на строительные работы ФЕР-1).

Вопреки позиции Инспекции о недоказанности Обществом обоснованности включения спорной суммы в состав расходов по налогу на прибыль и правомерности применения налоговых вычетов по НДС, из судебных актов следует представление Обществом в материалы дела достаточных доказательств, подтверждающих указанные обстоятельства.

Несогласие налогового органа с оценкой имеющихся в деле доказательств не свидетельствует о том, что судами неправильно применены нормы материального права к конкретным установленным фактическим обстоятельствам дела и (или) нарушены требования процессуального законодательства.

Поскольку суды полно и объективно исследовали все фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного разрешения спора, нормы материального права применены судами правильно, нарушений норм процессуального права не установлено, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены или изменения оспариваемых судебных актов, в силу чего кассационная жалоба Инспекции не подлежит удовлетворению.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Тверской области от 21.01.2022 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.05.2022 по делу N А66-8286/2021 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Тверской области - без удовлетворения.