Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 28 августа 2019 г. N Ф07-7659/19 по делу N А13-10163/2017

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Лущаева С.В., судей Родина Ю.А., Соколовой С.В.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Транстрест" Ноговицына О.Н. (доверенность от 08.02.2017), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Вологодской области Дойниковой А.В. (доверенность от 06.02.2017 N 26),

рассмотрев 26.08.2019 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Транстрест" на решение Арбитражного суда Вологодской области от 26.12.2018 (судья Шестакова Н.А.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.04.2019 (судьи Алимова Е.А., Докшина А.Ю., Рогатенко Л.Н.) по делу N А13-10163/2017,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Транстрест", место нахождения: 162606, Вологодская область, город Череповец, улица Максима Горького, дом 57, офис 6, ОГРН 1163525071016, ИНН 3528251752 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Вологодской области, место нахождения: 162603, Вологодская область, город Череповец, улица Краснодонцев, дом 3, ОГРН 1043500647277, ИНН 3523011972 (далее - Инспекция), о признании недействительным решения от 17.03.2017 N 3.

К участию в деле в качестве заинтересованного лица привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 12 по Вологодской области, место нахождения: адрес: 162608, Вологодская область, город Череповец, проспект Строителей, дом 4б, ОГРН 1043500289898, ИНН 3528014818 (далее - Инспекция N 12).

Решением Арбитражного суда Вологодской области от 26.12.2018, оставленным без изменения постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.04.2019, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, указывая на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение и постановление, направить дело на новое рассмотрение в ином судебном составе.

По мнению подателя жалобы, Инспекцией был нарушен порядок проведения выездной налоговой проверки. Общество также считает неправомерным определение налоговой обязанности по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) расчетным способом так, как его применила Инспекция. Кроме того, при применении расчетного способа Инспекцией установлена переплата по НДС в размере 5 485 492 руб., превышающая сумму НДС к доначислению за проверяемый период.

Инспекцией представлен отзыв на кассационную жалобу и дополнение к отзыву.

Определением от 29.07.2019 рассмотрение кассационной жалобы было отложено на 26.08.2019.

В связи с нахождением в отпуске в порядке статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) произведена замена судьи Васильевой Е.С. на судью Родина Ю.А. Рассмотрение кассационной жалобы начато с самого начала.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе. Представитель Инспекции возражал против удовлетворения жалобы.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как установлено судами и следует из материалов дела, Инспекцией принято решение от 11.04.2016 о проведении выездной налоговой проверки общества с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Торговый дом "Шекснинский бройлер" по вопросам правильности исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов за период с 25.04.2014 по 31.12.2015, налога на доходы физических лиц - с 25.04.2014 по 31.03.2016.

В период проведения проверки 25.04.2016 в Единый государственный реестр юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) внесена запись о прекращении деятельности ООО "Торговый дом "Шекснинский бройлер" путем реорганизации в форме слияния и зарегистрировано новое юридическое лицо - ООО "Транстрест".

По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией составлен акт налоговой проверки от 14.12.2016 N 14 и с учетом возражений правопреемника - ООО "Транстрест" принято решение от 17.03.2017 N 3.

Указанным решением Обществу доначислено 2 040 680 руб. 39 коп. НДС и начислены пени в сумме 420 929 руб. 42 коп.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области от 19.05.2017 N 07-09/07295@ решение Инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением Инспекции от 17.03.2017 N 3, Общество обратилось в арбитражный суд.

Суды двух инстанций пришли к выводу о соблюдении Инспекцией порядка проведения выездной налоговой проверки, правомерном определении Инспекцией расчетным путем сумм НДС с реализации и сумм вычетов. При этом суды указали на неподтвержденность вычетов по НДС в связи с непредставлением Обществом первичных документов и счетов-фактур.

Кассационная инстанция, изучив материалы рассматриваемого дела и доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судами двух инстанций норм материального и процессуального права, соответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела и представленным доказательствам, приходит к следующим выводам.

Согласно положениям пункта 2 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) решение о проведении выездной налоговой проверки выносит налоговый орган по месту нахождения организации.

Судами установлено, что решение о проведении выездной налоговой проверки вынесено Инспекцией на момент, когда ООО "Торговый дом "Шекснинский бройлер" состояло на налоговом учете в Инспекции, до прекращения деятельности ООО "Торговый дом "Шекснинский бройлер" путем реорганизации в форме слияния. Правопреемником ООО "Торговый дом "Шекснинский бройлер" является Общество, которое исполняет обязанность по уплате налогов реорганизованного юридического лица.

Решение о проведении выездной налоговой проверки и требования о представлении документов, уведомление о необходимости обеспечения ознакомления с документами направлены Инспекцией в адрес ООО "Торговый дом "Шекснинский бройлер" в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, последним получены 15.04.2016. Данный способ направления документов использовался самим налогоплательщиком в аналогичный период для представления налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности. Также решение, требования и уведомления 26.07.2016 получены представителем Общества.

Выводы судов о надлежащем извещении налогоплательщика о начале налогового контроля, о соблюдении Инспекцией порядка проведения налоговой проверки основаны на положениях статей 31, 32, 82, 87, 89, 100 НК РФ, статей 49, 57, 58 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), соответствуют представленным доказательствам.

Изложенные в кассационной жалобе доводы Общества о нарушении Инспекцией порядка проведения выездной проверки являлись предметом рассмотрения судов, получили надлежащую правовую оценку.

Оснований не согласиться с выводами судов в данной части суд кассационной инстанции не находит.

По существу оспариваемого решения Инспекции суд кассационной инстанции приходит к следующим выводам.

Как правильно установлено судами, доводы Общества о добросовестности поставщиков ООО "ТМ-Сервис" и ООО "Стальные профили", в данном случае не имеют правового значения, поскольку доначисление Инспекцией 2 040 680 руб. 39 коп. НДС не связано с недобросовестностью контрагентов Общества. Суммы НДС определялись Инспекцией расчетным способом.

Объектом налогообложения по НДС в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 166 НК РФ сумма НДС при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Порядок предоставления налоговых вычетов по НДС установлен статьями 171 - 172 НК РФ.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено указанной статьей, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.

Как следует из пункта 1 статьи 173 НК РФ, сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 НК РФ.

Статьей 163 НК РФ налоговый период по НДС установлен как квартал.

В силу пункта 5 статьи 174 налоговая декларация по НДС представляется в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено настоящей главой.

Согласно пункту 1 статьи 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Как следует из решения от 17.03.2017 N 3, проверяемым лицом представлялись декларации по НДС за 2 квартал 2014 года - 4 квартал 2015 года с указанием сумм НДС с реализации, сумм налоговых вычетов. За все налоговые периоды был исчислен НДС к уплате в бюджет в соответствующих размерах.

В ходе выездной проверки в связи с непредоставлением проверяемым лицом документов по требованию, Инспекция не приняла данные деклараций по НДС, а получив первичные документы у контрагентов Общества, определила расчетным способом как суммы НДС с реализации, так и суммы налоговых вычетов за 2 - 4 кварталы 2014 года, 1 - 4 кварталы 2015 года.

Суммы НДС с реализации, суммы налоговых вычетов по НДС, по данным деклараций налогоплательщика и по данным Инспекции, полученным расчетным способом, отражены в решении от 17.03.2017 N 3 (таблица N 3) (т.1, л.д. 136).

По данным Инспекции, полученным расчетным способом, в 3 и 4 кварталах 2014 года, 4 квартале 2015 года суммы НДС с реализации превысили суммы налоговых вычеты по НДС, в связи с чем за указанные периоды исчислен НДС к уплате в бюджет в общем размере 2 445 024 руб. 39 коп. (за эти периоды по данным деклараций налогоплательщика НДС к уплате составил 404 344 руб., разница составила 2 040 680 руб. 39 коп.).

По данным Инспекции, полученным расчетным способом, во 2 квартале 2014 года, 1, 2, 3 кварталах 2015 года суммы налоговых вычетов превысили суммы НДС с реализации, НДС к возмещению из бюджета за указанные периоды составил 5 485 492 руб. 38 коп. (по данным деклараций налогоплательщика НДС был исчислен к уплате в бюджет).

В резолютивной части решения от 17.03.2017 N 3 Инспекция указала на необходимость уплаты Обществом 2 040 680 руб. 39 коп. недоимки по НДС, 420 929 руб. 42 коп. пени. Каких-либо указаний в отношении сумм НДС к возмещению за 2 квартал 2014 года, 1 - 3 кварталы 2015 года, определенных Инспекцией расчетным способом, решение Инспекции не содержит.

С примененным Инспекцией подходом, поддержанным судами, суд округа не может согласиться в силу следующего.

В данном случае за налоговые периоды, входящие в период выездной проверки, налогоплательщиком подавались декларации по НДС, были заявлены вычеты.

В соответствии с пунктом 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Проверка правильности исчисления налогов подразумевает установление Инспекцией всех фактов неправильного исчисления налогов налогоплательщиком, приводящих как к занижению сумм налога, подлежащего уплате в бюджет, так и к его завышению. Результатом проверки должно стать установление действительного размера налоговой обязанности налогоплательщика.

В данном случае Инспекция самостоятельно, применив расчетный способ, исчислила НДС с реализации, установила право налогоплательщика на налоговые вычеты в соответствующих размерах как за 3, 4 кварталы 2014 года, 4 квартал 2015 года, так и за 2 квартал 2014 года, 1, 2, 3 кварталы 2015 года.

При применении расчетного метода Инспекцией были получены и оценены документы по хозяйственным операциям налогоплательщика за проверяемый период, сделаны выводы о его налоговых обязанностях, установлено его право на налоговые вычеты по НДС за каждый налоговый период, их размер. Таким образом, решение Инспекции свидетельствует о том, что право налогоплательщика на вычеты по НДС подтверждено полученными в ходе проверки документами.

Следовательно, в данном случае по результатам выездной проверки должны быть приняты во внимание как установленные Инспекцией суммы НДС к уплате в бюджет, так и суммы НДС к возмещению из бюджета.

Налогоплательщик не может быть лишен права на обоснованную налоговую выгоду при установлении Инспекцией его права на налоговые вычеты по НДС за налоговые период, входящие в период выездной проверки.

Поскольку установленные Инспекцией расчетным способом суммы НДС к возмещению из бюджета превышают суммы к уплате, решение Инспекции о доначислении НДС к уплате не может быть признано правомерным.

Указание судов на непредставление в ходе проверки книги покупок, невозможности установить состав вычетов по НДС, в данном случае является ошибочным, поскольку сделано без учета того обстоятельства, что вычеты по НДС исчислены Инспекцией самостоятельно расчетным способом за все налоговые периоды, приняты за 3, 4 кварталы 2014 года, 4 квартал 2015 года.

Доводы Инспекции о том, что применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер, не может быть принято во внимание, поскольку Инспекция за все налоговые периоды самостоятельно расчетным способом после изучения полученных в ходе проверки документов определила как НДС с реализации, так и суммы налоговых вычетов.

Также право налогоплательщика на самостоятельную реализацию права на применение налоговых вычетов путем их декларирования не освобождает налоговый орган при осуществлении мероприятий налогового контроля в рамках выездной налоговой проверки от обязанности определить сумму налогового обязательства, действительно подлежащую уплате в бюджет за проверяемый период.

Кроме того, учитывая период проверки и трехлетний срок, предусмотренный пунктом 2 статьи 173 НК РФ, Общество фактически лишено возможности возместить НДС за 2 квартал 2014 года, 1, 2, 3 кварталы 2015 года.

При разрешении спора суды также указали, что вопрос о зачете сумм излишне уплаченного налога в счет погашения задолженности разрешается Инспекцией самостоятельно применительно к пункту 5 статьи 78 НК РФ на этапе исполнения ее решения.

Однако в данном случае из решения Инспекции, судебных актов по делу и позиции Инспекции по судебном спору, не следует, что при исполнении решения от 17.03.2017 N 3, которым доначислено 2 040 680 руб. 39 коп. НДС и 420 929 руб. 42 коп. пени, будет учтено установленное в ходе проверки расчетным способом право налогоплательщика на возмещение 5 485 492 руб. 38 коп. НДС за 2 квартал 2014 года, 1 - 3 кварталы 2015 года.

При таких обстоятельствах судебные акты по делу подлежат отмене, а оспариваемое решение Инспекции - признанию недействительным.

Расходы Общества по уплате 9000 руб. государственной пошлины следует взыскать с Инспекции. На Инспекцию N 12, в которой Общество состоит на учете, в силу положений пункта 3 части 4 статьи 201 АПК РФ возлагается обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 2 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Вологодской области от 26.12.2018 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.04.2019 по делу N А13-10163/2017 отменить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Вологодской области от 17.03.2017 N 3.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 12 по Вологодской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью "Транстрест".

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Вологодской области (ОГРН 1043500647277; ИНН 3523011972) в пользу общества с ограниченной ответственностью "Транстрест" (ОГРН 1163525071016; ИНН 3528251752) 9000 руб. расходов по уплате государственной пошлины.