Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 8 августа 2019 г. N Ф07-8050/19 по делу N А05-9793/2018

08 августа 2019 г.

Дело N А05-9793/2018

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Корабухиной Л.И., Лущаева С.В.,

при участии от закрытого акционерного общества "Лесозавод 25" Светличной Т.Г. (доверенность от 23.08.2018), Козлович Ю.Н. (доверенность от 09.01.2019), Мельникова А.В. (доверенность от 03.06.2019), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Садомеца Д.Б. (доверенность от 03.04.2019 N 02-16/01054), Бородиной Т.В. (доверенность от 01.08.2019),

рассмотрев 08.08.2019 в открытом судебном заседании кассационные жалобы закрытого акционерного общества "Лесозавод 25" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 28.12.2018 (судья Чурова А.А.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.04.2019 (судьи Мурахина Н.В., Алимова Е.А., Осокина Н.Н.) по делу N А05-9793/2018,

установил:

Закрытое акционерное общество "Лесозавод 25", место нахождения: 163025, город Архангельск, улица Постышева, дом 26, ОГРН 1022900521071, ИНН 2928001265 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу, место нахождения: 163020, город Архангельск, улица Адмирала Кузнецова, дом 15, корпус 1, ОГРН 1072901006463, ИНН 2901163565 (далее - Инспекция), от 25.01.2018 N 07-09/745 в части доначисления налога на прибыль организации (далее - налог на прибыль) и налога на имущество организаций (далее - налог на имущество), начисления соответствующих сумм пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), по эпизодам, отраженным в пунктах 2.2.7, 2.3.2 и 2.3.6 мотивировочной части решения налогового органа.

Решением суда первой инстанции от 28.12.2018 признано недействительным решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль и налога на имущества, начисления пеней и штрафа по эпизоду, касающемуся определения амортизационной группы по основным средствам: здание лесопильного цеха, здание линии сортировки сухих пиломатериалов, здание "ТЭЦ"; здание "Цех по производству древесных гранул", а также в части начисления пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по эпизоду, связанному с налогообложением оборудования объектов капитального строительства (пункт 2.3.6 мотивировочной части решения налогового органа). В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

В период рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции произведено переименование налогового органа в Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 12 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу, о чем в порядке статьи 124 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) уведомлен суд.

Постановлением апелляционного суда от 18.04.2019 решение от 28.12.2018 отменено в части признания недействительным решения Инспекции о начислении пеней и штрафа по эпизоду, связанному с налогообложением оборудования объектов капитального строительства (пункт 2.3.6 мотивировочной части решения налогового органа); в удовлетворении требований Общества в этой части отказано. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, ненадлежащую оценку ими доводов налогового органа, просит отменить решение от 28.12.2018 и постановление от 18.04.2019 в части признания недействительным ее решения о доначислении налога на прибыль и налога на имущество, начислении пеней и штрафа по эпизоду, касающемуся определения амортизационной группы по основным средствам: здание лесопильного цеха, здание линии сортировки сухих пиломатериалов, здание "ТЭЦ"; здание "Цех по производству древесных гранул".

По мнению подателя жалобы, удовлетворяя заявленные Обществом требования, суды не учли, что к седьмой амортизационной группе могут быть отнесены здания, конструктивные элементы которых выполнены из деревянных, деревометаллических, глинобитных, сырцовых, саманных и других аналогичных материалов, при этом отражено, что конструкция деревянных зданий может быть каркасной, щитовой, контейнерной, а деревометаллических - каркасно-обшивной и панельной. В рассматриваемом случае, как заявляет налоговый орган, спорные здания имеют цельнометаллический каркас, имеющий жесткое сопряжение с фундаментом, выполненным из монолитного железобетона на свайном основании; кирпичные внутренние стены и стены лестничных площадок зданий, междуэтажные перекрытия, выполненные из монолитного железобетона и из сборных железобетонных плит по стальным балкам перекрытия. Данные характеристики, как полагает Инспекция, не позволяют отнести спорные объекты к седьмой амортизационной группе.

В отзыве на кассационную жалобу Общество, считая принятые по делу решение и постановление судов в оспоренной налоговым органом части законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

В своей кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, просит отменить решение от 28.12.2018 и постановление от 18.04.2019 в части отказа в признании недействительным решения Инспекции о доначислении налога на имущество, начисления пеней и штрафа по эпизоду, отраженному в пункте 2.3.6 мотивировочной части решения налогового органа, принять по данному делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в этой части.

Общество настаивает на неправомерном доначислении налоговым органом по итогам проверки налога на имущество в отношении оборудования линии сортировки сухих пиломатериалов, оборудования ТЭЦ и оборудования по производству древесных гранул (за исключением автоматической системы пожаротушения, инвентарный номер 000000082). Как считает налогоплательщик, суды при рассмотрении дела необоснованно отклонили ссылки заявителя на отнесение данного имущества к льготируемому на основании пункта 25 статьи 381 НК РФ, неосновательно отнесли спорные объекты к недвижимому имуществу (зданию и его составным частям). При этом податель жалобы заявляет о том, что спорное оборудование приобретено для осуществления производства продукции (в том числе и для выработки энергии), не может быть отнесено ни к сети, ни к системе инженерно-технического обеспечения здания. Более того, по мнению Общества, оборудование необоснованно расценено судами частью зданий, поскольку здания предназначены для размещения производства, а оборудование используется для выпуска продукции, не является инфраструктурой зданий и, соответственно, их частью.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган, считая обжалуемые судебные акты по оспариваемому налогоплательщиком эпизоду законными и обоснованными, просит оставить жалобу Общества без удовлетворения.

В судебном заседании представители Общества и Инспекции поддержали доводы своих кассационных жалоб, возражая против удовлетворения жалобы другой стороны.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекция по результатам выездной налоговой проверки Общества и входящих в его состав обособленных подразделений (филиалов) за период с 01.01.2013 по 31.12.2015 составила акт от 26.09.2017 N 07-09/276 и приняла решение от 25.01.2018 N 07-09/745 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Обществу доначислено 12 606 623 руб. налога на добавленную стоимость, 20 617 260 руб. налога на прибыль, 27 924 994 руб. налога на имущество, 279 561 руб. земельного налога и начислено 17 908 135 руб. пеней за нарушение срока уплаты этих налогов. Кроме того, налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 и пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде взыскания 1 536 311 руб. штрафа.

Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу решением от 03.05.2018 N 07-10/1/06523@ оставило без удовлетворения апелляционную жалобу Общества на решение налогового органа.

Общество оспорило в судебном порядке решение Инспекции в части.

Суд первой инстанции удовлетворил заявленные требования частично.

Апелляционный суд отменил решение суда первой инстанции в части.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела, изучив доводы жалоб, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, пришла к следующим выводам.

Основанием для принятия решения по обжалуемому налоговым органом в кассационном порядке эпизоду послужил вывод Инспекции о завышении налогоплательщиком расходов по налогу на прибыль за 2012 - 2013 годы на сумму начисленной амортизации и амортизационной премии в отношении основных средств - вновь введенных зданий лесопильного производства Цигломенского участка (здание лесопильного цеха, здание 5 туннельных камер непрерывного действия, здание линии сортировки сухих пиломатериалов, здание "ТЭЦ", здание "Цех по производству древесных гранул") в связи с неправильным определением налогоплательщиком амортизационной группы. Кроме того, в результате указанного нарушения, по мнению Инспекции, Обществом занижена среднегодовая стоимость спорного имущества, что послужило основанием для доначисления налогоплательщику налога на имущество.

Как установлено налоговым органом, Общество в проверенном периоде осуществило строительство лесопильного производства на Цигломенском участке в рамках инвестиционных проектов "Модернизация производственных мощностей по переработке пиловочного сырья на участке "Цигломень" ЗАО "Лесозавод 25" (период 2011 - 2014 гг.), "Строительство цеха по производству древесных гранул на участке "Цигломень" ЗАО "Лесозавод 25". В рамках первого инвестиционного проекта Общество ввело в эксплуатацию лесопильный цех, сушильный комплекс, комплекс по сортировке и пакетированию сухих пиломатериалов, ТЭЦ, работающая на кородревесных отходах (в период с 2012 по 2014 год), цех по производству древесных гранул (в 2015 году). При расчете амортизации и определении амортизационной премии в отношении перечисленных зданий Общество отнесло данное имущество к седьмой амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 15 лет до 20 лет включительно.

По мнению Инспекции, исходя из анализа представленных к проверке документов, содержащих информацию о характеристиках зданий, спорное имущество относится к десятой амортизационной группе (со сроком полезного использования свыше 30 лет). В обоснование этого вывода налоговый орган также сослался на результаты идентификационной экспертизы, назначенной в порядке статьи 95 НК РФ и оформленной заключением эксперта от 16.08.2017 N 2017-19/Э.

Исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства, в том числе проекты на строительство, техническую документацию и иные документы, суды установили, что спорные объекты - здание лесопильного цеха, здание линии сортировки сухих пиломатериалов, здание "ТЭЦ", здание "Цех по производству древесных гранул" представляют собой здания с цельнометаллическим каркасом, с легкими ограждающими конструкциями стен и кровли из трехслойных "сэндвич" панелей, что по техническим характеристикам не позволяет отнести их к особо прочным и аналогичным объектам, поименованным в десятой амортизационной группе.

Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ объектом обложения налогом на имущество признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

В соответствии с пунктом 1 статьи 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

На основании пункта 17 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н, (далее - ПБУ 6/01) стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено данным Положением.

Согласно учетной политике Общества начисление амортизации объектов основных средств производится линейным способом исходя из их первоначальной (восстановительной) стоимости. Срок полезного использования по объектам основных средств в целях бухгалтерского учета устанавливается комиссией, созданной Обществом на основании приказа от 14.01.2014 N 11, в соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов. На основании учетной политики на 2015 год срок полезного использования объекта основных средств определяется на основании ожидаемого срока использования с учетом морального и физического износа, а также нормативно-правовых ограничений.

Статьей 247 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций в целях главы 25 названного Кодекса признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ суммы начисленной амортизации относятся к расходам, связанным с производством и (или) реализацией.

Согласно пункту 1 статьи 256 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) амортизируемым имуществом признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. При этом амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб.

На основании абзаца второго пункта 9 статьи 258 НК РФ организация вправе часть первоначальной стоимости основного средства списать единовременно в расходы текущего отчетного (налогового) периода. При этом указано, что налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно).

В силу пункта 1 статьи 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования.

Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Указанный период исчисляется с момента введения объекта в эксплуатацию до полного списания его стоимости в расходы.

Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно применительно к десяти амортизационным группам, предусмотренным пунктом 3 статьи 258 НК РФ, с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 (далее - Классификация основных средств).

В соответствии с Классификацией основных средств (в редакции, действовавшей в спорный период) здания, кроме вошедших в другие группы (с железобетонными и металлическими каркасами, со стенами из каменных материалов, крупных блоков и панелей, с железобетонными, металлическими и другими долговечными покрытиями) с кодом ОКОФ 11 0000000 "Здания (кроме жилых)" относятся к десятой амортизационной группе.

Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94, утвержденный постановлением Госстандарта Российской Федерации от 26.12.1994 N 359, к подразделу "Здания (кроме жилых)" относит здания, представляющие собой архитектурно-строительные объекты, назначением которых является создание условий (защита от атмосферных воздействий и пр.) для труда, социально-культурного обслуживания населения и хранения материальных ценностей. Здания имеют в качестве основных конструктивных частей стены и крышу.

Исходя из Классификации основных средств, в зависимости от типа, функционального назначения, характера использования, а также материала стен, каркаса и перекрытий, здания относятся к четвертой - десятой амортизационной группе. В частности, к седьмой группе отнесены здания деревянные, каркасные и щитовые, контейнерные, деревометаллические, каркасно-обшивные и панельные, глинобитные, сырцовые, саманные и другие аналогичные.

Как установлено судами и подтверждается материалами дела, здание лесопильного цеха представляет собой отапливаемое, одноэтажное Г-образной формы здание с двухэтажной пристройкой, имеет цельнометаллический каркас с легкими ограждающими конструкциями стен и кровли, поставленными обществом с ограниченной ответственностью "Промышленно-строительная корпорация "Пулково" (далее - ООО "ПСК "Пулково"); конструкция стен и кровли выполнена из трехслойных "сэндвич" панелей, фундамент под каркас здания - столбчатый из монолитного железобетона на свайном основании. Относительно здания линии сортировки сухих пиломатериалов судами выяснено, что данное здание является одноэтажным, прямоугольной формы зданием с двухэтажной пристройкой и пристроенными навесами, оборудовано тремя монорельсами. В пристройке в помещении ремонтных мастерских предусмотрен подвесной кран. Здание имеет цельнометаллический каркас с легкими ограждающими конструкциями стен и кровли, поставляемыми фирмой ООО "ПСК Пулково". Конструкции стен и кровли также выполнены из трехслойных "сэндвич" панелей. Здание ТЭЦ, как указано судами, представляет собой здание котельной прямоугольной формы с двумя пристройками и примыкающим складом топлива с топливоподачей; здание решено с цельнометаллическим каркасом с легкими ограждающими конструкциями стен и кровли, поставляемыми фирмой ООО "ПСК Пулково", его каркас имеет рамносвязевую конструкцию: ригели рамы - балки покрытия. Вспомогательные и бытовые помещения размещены в пристройках, отгороженных от основного объема здания противопожарными стенами, перегородками, выполненными из "сэндвич" панелей с минераловатным утеплителем толщиной 100 мм. В отношении здания цеха по производству древесных гранул суды в обжалуемых судебных актах отразили, что оно имеет цельнометаллический каркас с легкими ограждающими конструкциями стен и кровли, поставляемыми фирмой ООО "ПСК Пулково"; каркас здания представляет собой рамно-связевую конструкцию: ригели рамы - балки покрытия.

Основываясь на указанных сведениях, приняв во внимание акт экспертного исследования от 25.10.2018 и исходя из данных о сроке службы "сэндивич" панелей (20 лет с момента отгрузки с предприятия-изготовителя), полученных от завода-изготовителя (ООО "ПСК "Пулково"), спроектировавшего стальные каркасы зданий, а также являющегося производителем и поставщиком "сэндвич" панелей, суды признали обоснованным отнесение Обществом спорных зданий к седьмой амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 15 лет и до 20 лет включительно.

В кассационной жалобе Инспекция возражает против выводов судов, считая, что суды не дали оценки доводам налогового органа о несоответствии срока службе "сэндвич" панелей нормативам, предусмотренным СТО 00044807-001-2006 "Теплозащитные свойства ограждающих конструкций зданий", введенного приказом РОИС от 21.02.2006 N 8-12, не приняли во внимание, что технические условия ООО "ПСК "Пулково", устанавливающие требования к производству, хранению, транспортировке и эксплуатации, являются внутреннем документом организации - производителя.

Данные доводы подателя жалобы не принимаются судом кассационной инстанции, поскольку неотражение в судебных актах всех имеющихся в деле доказательств либо доводов стороны не свидетельствует об отсутствии их надлежащей судебной оценки и проверки.

С учетом конкретных обстоятельств настоящего дела аргументы Инспекции, изложенные в кассационной жалобе, не подтверждают существенных нарушений судами норм материального и процессуального права, повлиявших на исход дела.

Несогласие заявителя кассационной жалобы с оценкой судами акта экспертного исследования от 25.10.2018 не свидетельствует о нарушении судами норм права. Судами исследовано указанное заключение и ему дана надлежащая оценка с учетом положений статей 71 АПК РФ. Более того, из содержания обжалуемых судебных актов усматривается, что акт от 25.10.2018 оценен судами первой и апелляционной инстанций наряду с другими доказательствами по делу.

Все приведенные в жалобе доводы повторяют позицию Инспекции о том, что спорные здания подлежат отнесению к десятой амортизационной группе. Эти доводы были предметом рассмотрения судов, не опровергают их вывод о том, данные здания по своим техническим характеристикам и конструктивным особенностям соответствуют седьмой амортизационной группе.

Доказательств, того конструктивные элементы зданий - стены, обшитые "сэндвич" панелями по металлическому каркасу (а не выполненные из каменных материалов, крупных блоков и панелей, с железобетонными, металлическими и другими долговечными покрытиями), отвечают признаку долговечности, Инспекция в материалы дела не представила.

Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела по рассмотренному эпизоду, установлены судами на основании полного и всестороннего исследования доказательств, а обжалуемые решение и постановление приняты при правильном применении норм процессуального и материального права, у суда кассационной инстанции отсутствуют предусмотренные статьей 288 АПК РФ основания для их отмены и удовлетворения жалобы налогового органа.

В ходе выездной проверки Инспекцией выяснено, что на основании разрешений на строительство от 11.04.2013, от 07.08.2014, выданных мэрией города Архангельска, Общество осуществляло строительство объектов капитального строительства, а также в проверенном периоде приобрело ряд объектов основных средств для производства готовой продукции, расположив их внутри зданий.

Общество приняло к учету в качестве отдельных объектов основных средств здание 5 туннельных камер, здание 10 камер периодического действия, здание линии сортировки сухих пиломатериалов, трансформаторную подстанцию, здание цеха по производству древесных гранул, а также установленные в зданиях объекты - 5 сушильных камер непрерывного действия, 10 сушильных камер периодического действия, автоматический, круглопильный, торцовочный станок (триммер), оборудование автоматического контроля качества сухих пиломатериалов Финскан BoardMaster FS4-120HD, оборудование линии сортировки и пакетирования сухих обрезных пиломатериалов, система воздушного охлаждения турбогенератора, дизель-генератор, оборудование воздухоохладительной установки, по водоподготовке для паровых котлов и иное оборудование.

Как следует из пункта 2.3.6 мотивировочной части решения налогового органа, основанием доначисления налога на имущество, соответствующих сумм пеней и штрафа послужил вывод Инспекции о необходимости отнесения всех вышеназванных объектов к недвижимому имуществу (зданию и его составным частям), и неправомерном применении Обществом к данным объектам освобождения от налогообложения, предусмотренного пунктом 25 статьи 381 НК РФ для движимого имущества.

Признавая законным решение Инспекции в части доначисления налога на имущество, суд первой инстанции исходил из того, что к подлежащим налогообложению объектам недвижимости могут быть отнесены, в том числе, составные части объектов недвижимости - объекты основных средств, которые по совокупности признаков являются составной частью неделимой недвижимой вещи. С учетом представленного Инспекцией заключения эксперта от 16.08.2017 N 2017-20/Э и документации на строительство, суд первой инстанции указал, что используемое в спорных зданиях оборудование непосредственно участвует в технологическом процессе, сами здания без спорного оборудования не смогут выполнять свои функции, определенные проектом модернизации, т.е. здания и размещенные в них иные объекты, являются единым неделимым объектом, предназначенным для выполнения совместной работы. Также судом отмечено, что спорные объекты являются по своей правовой природе сложной вещью, в состав которой может входить как движимое, так и недвижимое имущество, предполагающее использование по общему назначению и рассматриваемое как одна вещь; вынужденное деление единого имущественного комплекса как сложной вещи приводит к фактической невозможности использования имущества по целевому назначению и осуществления производственной деятельности.

В то же время суд первой инстанции признал недействительным решение Инспекции в части начисления пеней и штрафа по рассматриваемому эпизоду, посчитав возможным согласиться с утверждением заявителя о наличии оснований, установленных пунктом 8 статьи 75 и подпунктом 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ, для освобождения его от налоговой ответственности и начисления пеней.

Апелляционный суд подтвердил законность и обоснованность решения суда первой инстанции в части отказа в признании недействительным решения Инспекции в части доначисления налога на имущество. Однако суд апелляционной инстанции сделал вывод об отсутствии у суда первой инстанции оснований для освобождения Общества по уплаты пеней и привлечения к налоговой ответственности, поэтому отменил решение суда первой инстанции в этой части и отказал Обществу в удовлетворении заявленных требований по рассматриваемому эпизоду в полном объеме.

В кассационной жалобе Общество обжалует решение и постановление в части отказа в признании недействительным решения Инспекции по эпизоду, изложенному в пункте 2.3.6 мотивировочной части решения, относительно доначисления налога на имущество, начисления пеней и штрафа по оборудованию линии сортировки сухих пиломатериалов, оборудованию ТЭЦ, оборудованию по производству древесных гранул (за исключением автоматической системы пожаротушения, инвентарный номер 000000082).

Кассационная инстанция считает, что обжалуемые решение и постановление по данному эпизоду подлежат отмене с направлением дела в этой части на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

На основании подпункта 8 пункта 4 статьи 374 НК РФ, действовавшего до 01.01.2015, движимое имущество, принятое на учет с 01.01.2013 в качестве основных средств, не признавалось объектом налогообложения по налогу на имущество.

Федеральным законом от 24.11.2014 N 366-ФЗ введен пункт 25 статьи 381 НК РФ, применяемый с 01.01.2015 и устанавливающий, что организации освобождаются от налогообложения в отношении движимого имущества, принятого с 01.01.2013 на учет в качестве основных средств, за исключением объектов движимого имущества, принятых на учет в результате: реорганизации или ликвидации юридических лиц; передачи, включая приобретение, имущества между лицами, признаваемыми взаимозависимыми в соответствии с положениями пункта 2 статьи 105.1 НК РФ.

Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации установлены ПБУ 6/01, в соответствии с пунктом 5 которого рабочие и силовые машины и оборудование выделены в отдельный вид подлежащих учету объектов основных средств, отличный от зданий и сооружений.

Основой классификации объектов основных средств в бухгалтерском учете выступает Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-2014 (СНС 2008), введенный в действие приказом Росстандарта от 12.12.2014 N 2018-ст, и ранее действовавший Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94, утвержденный постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359.

В соответствии с названными классификаторами оборудование не относится к зданиям и сооружениям, формируя самостоятельную группу основных средств, за исключением прямо предусмотренных в классификаторах случаев, когда отдельные объекты признаются неотъемлемой частью зданий и включаются в их состав (например, коммуникации внутри зданий, необходимые для их эксплуатации; оборудование встроенных котельных установок, водо-, газо- и теплопроводные устройства, а также устройства канализации).

Из содержания классификаторов также вытекает, что оборудование для осуществления процесса производства путем выполнения тех или иных технических функций, связанных с изменением предмета труда, в том числе, установленное на фундаменте, по общему правилу не классифицируется в качестве сооружений (не отвечают определению понятия "сооружение"), а подлежит классификации в соответствующих группировках машин и оборудования.

Исходя из правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 12.07.2019 N 307-ЭС19-5241, если иное не вытекает из содержания ПБУ 6/01 и классификаторов основных фондов (основных средств), машины и оборудование, приобретенные как объекты движимого имущества, учитываются в бухгалтерском учете отдельно от зданий и сооружений в качестве самостоятельных инвентарных объектов, и согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ подлежат налогообложению в таком качестве. Соответственно, по общему правилу к машинам и оборудованию, выступавших движимым имуществом при их приобретении и правомерно принятым на учет в качестве отдельных инвентарных объектов, применимы исключения из объекта налогообложения, предусмотренные подпунктом 8 пункта 4 статьи 374 и пунктом 25 статьи 381 НК РФ.

В обжалуемых судебных актах отражено, что Общество не приобретало оборудование отдельно от строительства объектов капитального строительства, не размещало его уже в существующих зданиях, ранее поставленных на учет как объекты недвижимого имущества. Соответственно, по мнению судов, в рассматриваемом случае Общество специально на основании проектов модернизации создало объекты (лесопильный цех, 5 туннельных камер непрерывного действия, 10 камер периодического действия, линию сортировки сухих пиломатериалов, цех по производству древесных гранул, ТЭЦ) как части технологического процесса, выполняющие конкретные производственные функции в хозяйственной деятельности организации.

Между тем, исходя из материалов дела и содержания оспариваемого решения налогового органа, спорные объекты (оборудование линии сортировки сухих пиломатериалов, оборудование ТЭЦ и оборудование по производству древесных гранул) поставлены Обществу иностранными компаниями как предназначенные для установки на линию сортировки и пакетирования сухих обрезных пиломатериалов, для монтажа в ТЭЦ, для установки на линию по изготовлению древесных гранул из отходов деревообработки.

Налогоплательщик неоднократно заявлял, что оборудование приобретено как движимое имущество и принято к учету в таком качестве после окончания монтажа как самостоятельные инвентарные объекты основных средств.

Более того, при рассмотрении дела Общество обращало внимание на то, что приобретенные им объекты движимого имущества, формирующие производственные линии и ТЭЦ, согласно Общероссийскому классификатору основных фондов ОК 013-94, действовавшему на момент принятия этих объектов к учету, предназначены не для обслуживания здания, а для производства готовой продукции, относятся к такому виду объектов основных средств как машины и оборудование, классификатором прямо не предусмотрено их включение в состав зданий.

Изложенные доводы Общества и подтверждающие их доказательства в нарушение части 2 статьи 65, статьи 71 АПК РФ не получили надлежащей оценки судов первой и апелляционной инстанций.

В обоснование принятых судебных актов суды сослались на положения гражданского законодательства, определяющие правовой режим сложных и неотделимых вещей, а также на результаты экспертизы, проведенной в рамках налоговой проверки, на основании которых посчитали, что здание и установленное в нем оборудование образуют "единое целое", поскольку данные предметы имеют общее назначение: здание цеха изначально проектировалось для установки оборудования, приобретенного налогоплательщиком, и изъятие смонтированных в здании объектов приведет к прекращению использования как самого здания, так и производства готовой продукции.

Однако сам по себе факт монтажа оборудования в специально возведенном для его эксплуатации здании, в том числе, если последующий демонтаж и перемещение оборудования потребуют несения дополнительных затрат и частичной ликвидации здания, не означает, что назначением оборудования становится обслуживание здания.

В соответствии с правовой позицией, приведенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 12.07.2019 N 307-ЭС19-5241, применение критерия экономической целесообразности в данном случае приводит к постановке в неравное положение налогоплательщиков, осуществивших инвестиции в обновление оборудования, и не позволяет обеспечить достижение тех целей дифференциации налогового бремени, из которых исходил законодатель при введении подпункта 8 пункта 4 статьи 374 и пункта 25 статьи 381 НК РФ, состоящих согласно постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 21.12.2018 N 47-П в стимулировании организаций к инвестированию в средства производства, к их модернизации, приобретению новых и развитию существующих средств производства, а также повышению спроса на них.

Поскольку судами первой и апелляционной инстанций вопреки требованиям процессуального законодательства не установлены все фактические обстоятельства дела и не дана надлежащая правовая оценка представленным доказательствам и всем доводам Общества, следует признать, что выводы судов по рассмотренному эпизоду сделаны при неполном выяснении обстоятельств, имеющих существенное значение для дела.

Ввиду того, что для принятия законного и обоснованного решения требуется установление обстоятельств, исследование и оценка доказательств, принятые судами по данному делу решение и постановление по эпизоду, изложенному в пункте 2.3.6 мотивировочной части решения налогового органа, подлежат отмене, а дело в этой части в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 АПК РФ - направлению на новое рассмотрение в Арбитражный суд Архангельской области.

При новом рассмотрении дела судам следует учесть изложенную в определении Верховного Суда Российской Федерации от 12.07.2019 N 307-ЭС19-5241 правовую позицию, дать оценку доводам Общества, заявленным в отношении оборудования линии сортировки сухих пиломатериалов, оборудования ТЭЦ и оборудования по производству древесных гранул (за исключением автоматической системы пожаротушения, инвентарный номер 000000082), и возражениям налогового органа, исследовать и оценить представленные сторонами доказательства в подтверждение занятой позиции, после чего принять решение в полном соответствии с нормами материального и процессуального права.

Руководствуясь статьей 286, пунктами 1 и 3 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 28.12.2018 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.04.2019 по делу N А05-9793/2018 в части выводов по эпизоду, связанному с налогообложением налогом на имуществом организаций оборудования объектов капитального строительства (пункт 2.3.6 мотивировочной части решения налогового органа), отменить.

Дело в этой части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Архангельской области.

В остальной части обжалуемые судебные акты оставить без изменения.

Председательствующий

Ю.А. Родин

Судьи

Ю.А. Родин Л.И. Корабухина С.В. Лущаев