Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 14 января 2019 г. N Ф07-16812/18 по делу N А66-13130/2017

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Васильевой Е.С., судей Александровой Е.Н., Родина Ю.А.,

при участии от открытого акционерного общества "Тверской порт" Иванова В.А. (доверенность от 22.05.2017), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Тверской области Никулиной О.А. (доверенность от 25.10.2018 N 554),

рассмотрев 14.01.2019 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Тверской области на решение Арбитражного суда Тверской области от 21.06.2018 (судья Голубева Л.Ю.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.09.2018 (судьи Алимова Е.А., Докшина А.Ю., Мурахина Н.В.) по делу N А66-13130/2017,

установил:

Открытое акционерное общество "Тверской порт", место нахождения: 170017, Тверская обл., г. Тверь, Московское шоссе, д. 30, ОГРН 1026900545385, ИНН 6902010801 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Тверской области, место нахождения: 170043, Тверская обл., г. Тверь, пр. Октябрьский, д. 26, ОГРН 1066901031812, ИНН 6950000017 (далее - Инспекция), о признании недействительным решения от 22.05.2017 N 19-26/264 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Тверской области от 21.06.2018, оставленным без изменения постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.09.2018, заявленный требования удовлетворены: решение Инспекции от 22.05.2017 N 19-26/264 признано недействительным.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в материалах дела доказательствам, а также на неправильное применение судами норм материального права, просит обжалуемые судебные акты отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований Общества.

Податель жалобы указывает, что судами двух инстанций неправильно применены нормы главы 26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) "Налог на добычу полезных ископаемых" (далее - НДПИ), не предусматривающие применение при добыче НДПИ (в данном случае песка наливного) никаких специальных коэффициентов, а также требований о доведении добытого полезного ископаемого до определенной "влажности" или "сухости". Применяемый Обществом коэффициент (скидка) обводнения не является ни универсальным, на установленным. Инспекция полагает неправомерным довод Общества о необоснованном включении Инспекцией в объемы добытых полезных ископаемых объемов добытой песчано-гравийной смести, не соответствующей ГОСТу. Данные доводы заявлены Обществом только при рассмотрении дела в суде первой инстанции и Общество при досудебном урегулировании налогового спора не ссылалось на указанное и не оспаривало расчеты по этим основаниям. Кроме того, по мнению Инспекции, суды в нарушение норм материального права необоснованно посчитали верным включение Обществом в налоговую базу для расчета НДПИ добытого полезного ископаемого в периоде получения паспорта соответствия его требованиям ГОСТа.

В отзыве на кассационную жалобу Общество просит оставить ее без удовлетворения, считая принятые по делу судебные акты законными и обоснованными.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы, приведенные в кассационной жалобе, а представитель Общества возражал против ее удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Из материалов дела следует, что Инспекцией в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, по результатам которой составлен акт от 30.03.2017 N 19-26/17 и, с учетом возражений Общества, принято решение от 22.05.2017 N 19-26/264, которым Обществу доначислен НДПИ за 2013-2015 в сумме 856 882 руб., пени в сумме 264 026 руб. и Общество привлечено к налоговой ответственности за неуплату НДПИ начиная с июня 2014 года в виде штрафа в размере 44 833 руб. При этом, с учетом наличия смягчающих вину обстоятельств, в соответствии с пунктом 1 статьи 112 и пунктом 3 статьи 114 НК РФ размер штрафа уменьшен в 2 раза.

Как следует из материалов дела, основанием для принятия оспариваемого решения послужил вывод Инспекции о занижении Обществом налоговой базы по НДПИ путем несвоевременного включения объемов по актам погрузки, приходящимся на последние дни месяца, уменьшения объемов добычи полезных ископаемых на скидку (коэффициент) обводнения, неправомерного уменьшения объемов добычи полезных ископаемых на коэффициент обводнения, применяемого при расчете объемов полезных ископаемых, отгруженных покупателям.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области от 10.08.2017 N 08-11/165 решение Инспекции от 22.05.2017 N 19026/264 оставлено без изменения.

Полагая указанное решение Инспекции неправомерным, нарушающим его права и законные интересы, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Суд первой инстанции посчитал требования Общества правомерными и удовлетворил их.

Апелляционная инстанция выводы суда первой инстанции поддержала.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судебными инстанциями норм материального и процессуального права, считает принятые по делу судебные акты не подлежащими отмене в силу следующего.

В силу пункта 1 статьи 334 НК РФ налогоплательщиками НДПИ признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр согласно законодательству Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

Подпунктом 10 пункта 2 названной статьи к видам добытого полезного ископаемого отнесен песок природный строительный, песчано-гравийные смеси (далее - ПГС).

Согласно пункту 1 статьи 338 НК РФ налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого).

В пункте 2 указанной статьи отражено, что налоговая база определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, рассчитанная в соответствии со статьей 340 НК РФ, если иное не установлено подпунктами 2 и (или) 3 настоящего пункта.

В силу пункта 1 статьи 340 НК РФ оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов: исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий; исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого; исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

Абзацем шестым пункта 3 статьи 340 НК РФ установлено, что стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 339 НК РФ, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим пунктом.

В пункте 1 статьи 339 НК РФ определено, что количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема.

Из пункта 2 указанной статьи следует, что количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.

В соответствии со статьей 341 НК РФ налоговым периодом по НДПИ признается календарный месяц.

В силу пункта 5 статьи 6.1 НК РФ срок, исчисляемый месяцами, истекает в соответствующие месяц и число последнего месяца срока. Если окончание срока приходится на месяц, в котором нет соответствующего числа, то срок истекает в последний день этого месяца.

Как установлено судами на основании материалов дела, Общество в 2013-2015 на основании имеющихся лицензий осуществляло добычу строительного песка (песка наливного и ПГС), в том числе земснарядом (землесосом), на трех месторождениях: Устье, Залучье, Власиево-Конаково.

Согласно пунктам 24 приказов об учетной политике на 2013 и 2014 год и пункта 46 приказа об учетной политике на 2015, Общество для расчета НДПИ количество добытых полезных ископаемых определяло прямым методом в единицах массы.

Распоряжениями генерального директора Общества от 25.04.2013, от 23.04.2014 и от 30.04.2015 N 42 предусмотрено, что количество добытого наливного песка и наливных ПГС определяется прямым методом по замерам осадок судов с применением скидки на обводненность.

Расчет массы добытого полезного ископаемого Общество производило следующим образом: разница между показаниями осадки груженой баржи и порожней баржи умножалась на коэффициент загрузки на 1 см осадки, установленный речным регистром для каждого судна индивидуально. Полученная сумма умножалась на коэффициент (скидку) обводнения, установленный распоряжениями генерального директора Общества (только для наливного песка и наливных ПГС). Размер указанного коэффициента (скидки) варьировался от 5% до 20%.

Из материалов дела следует, что Инспекция посчитала, что применение скидки на обводненность при определении объема добытого песка не предусмотрено законодательством и не соответствует требованиям статьи 339 НК РФ, в связи с чем произвела доначисления, исключив из расчета объема добытого полезного ископаемого указанный коэффициент. Объем добытого песка, принятый Инспекцией при исчислении НДПИ, определен как разница между осадкой судна в порожнем и груженом состоянии.

Признавая данную позицию Инспекции неправомерной, суды обоснованно указали следующее.

Согласно ГОСТ 8736-93, введенному в действие постановлением Министерства строительства России от 28.11.1994 N 18-24, действовавшему до 01.04.2015, под природным песком понимается неорганический сыпучий материал с крупностью зерен до 5 мм, образовавшийся в результате естественного разрушения скальных горных пород и получаемый при разработке песчаных и песчано-гравийных месторождений без использования или с использованием специального обогатительного оборудования.

Пунктом 5.12 ГОСТ 8736-93 предусмотрено, что количество поставляемого песка определяют по объему или массе. Обмер песка проводят в вагонах, судах или автомобилях. Песок, отгружаемый в вагонах или автомобилях, взвешивают на автомобильных весах. Массу песка, отгружаемого в судах, определяют по осадке судна. Количество песка из единиц массы в единицы объема пересчитывают по значениям насыпной плотности песка, определяемой при его влажности во время отгрузки. В договоре на поставку указывают принятую по согласованию сторон расчетную влажность песка.

Введенный в действие с 01.04.2015 приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 18.11.2014 N 1641-ст ГОСТ 8736-2014 предусматривает следующее определение песка - природный неорганический сыпучий материал с крупностью зерен до 5 мм, образовавшийся в результате естественного разрушения скальных горных пород и получаемый при разработке валунно-гравийно-песчаных, гравийно-песчаных и песчаных месторождений.

При этом, пунктом 5.12 ГОСТ 8763-2014 предусмотрен порядок определения количества песка, идентичный порядку, изложенному в пункте 5.12 ГОСТ 8736-93.

Как установлено судами, в договорах на поставку нерудных строительных материалов от 15.07.2013 N 104, от 30.05.2013 N 70 предусмотрено применение скидки на обводненность.

Вместе с тем исчисленный Инспекцией объем добытого полезного ископаемого без учета коэффициента обводнения, представляет собой разницу между осадкой судна в порожнем и груженом состоянии.

Суды пришли к выводу, что примененный Инспекцией метод определения объема добытого полезного ископаемого противоречит требованиям статьи 339 НК РФ и не соответствует учетной политике Общества, повлек включение в объем добытого песка объема воды, которая не является полезным ископаемым. В результате определенный инспекцией объем добытого полезного ископаемого превысил объемы добытых обществом полезных ископаемых, подтвержденных макшейдерскими исследованиями.

Из пункта 7 статьи 339 НК РФ следует, что при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 настоящей статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

В силу пункта 8 упомянутой статьи при реализации и (или) использовании минерального сырья до завершения комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых, количество добытого в налоговом периоде полезного ископаемого определяется как количество полезного ископаемого, содержащегося в указанном минеральном сырье, реализованном и (или) использованном на собственные нужды в данном налоговом периоде.

Следовательно, приведенными нормами предусмотрено, что количество полезного ископаемого определяется по итогам всех технологических работ по его добыче либо исходя из его фактического количества в полученном сырье, реализованном покупателям.

В пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 64 указано, что положение пункта 1 статьи 337 НК РФ о том, что добытым полезным ископаемым признается продукция, которая содержится в минеральном сырье и отвечает определенным стандартам, означает: вывод о наличии в добытом минеральном сырье полезного ископаемого может быть сделан только в случае, когда в названном сырье содержится продукция, характеризуемая определенными физическими свойствами (либо иными существенными природными свойствами) и (или) химическим составом, предусмотренными соответствующим стандартом.

В связи с этим при определении объекта НДПИ следует иметь в виду, что, поскольку в силу абзаца второго пункта 1 статьи 337 НК РФ не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого и являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности, не признается по общему правилу полезным ископаемым и продукция, в отношении которой были осуществлены предусмотренные соответствующими стандартами технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья (например, операции по очистке от примесей, измельчению, насыщению и т.д.).

Как установлено судами, Общество в договорах с покупателями определяло количество добытого полезного ископаемого с учетом объема воды в полученном сырье, что не противоречит указанным нормам Кодекса.

При этом суды отметили, что ссылка Инспекции на пункт 4.1 ГОСТ 8736-93, устанавливающий характеристики песка, однако не предусматривающий процент влажности, не подтверждает отсутствие необходимости учитывать коэффициент обводнения, поскольку под природным песком понимается неорганический сыпучий материал, то есть не содержащий влагу.

При таких обстоятельствах, суды обоснованно пришли к выводу неверном определении Инспекцией объема добытого полезного ископаемого и отклонили довод Инспекции о неправомерном применении различных коэффициентов обводнения и необходимости учета количества только по итогам замера осадки судна.

Суд кассационной инстанции не находит оснований не согласится с указанным выводом судов.

Из материалов дела следует, что Инспекция также пришла к выводу о том, что Общество несвоевременно отразило объемы добытого песка в налогооблагаемую базу по актам, датированным последними числами месяца, тем самым занизило объемы в данных месяцах и, соответственно, завысило объемы в последующие месяцы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия таковых - стандарту организации.

В соответствии с названной нормой добытый песок, не соответствующий требованиям ГОСТ 8736-93, не может быть признан добытым полезным ископаемым, подлежащим включению в налоговую базу для расчета НДПИ.

Суды обоснованно отклонили довод Инспекции о том, что Общество самостоятельно учитывало песок, не соответствующий требованиям ГОСТ 8736-93, при исчислении налоговой базы, указав, что в ходе проверки Инспекция располагала сведениями о том, что часть добытого песка, включенного Обществом в расчет налоговой базы, не соответствует требованиям ГОСТа, что требовало корректировки налоговой базы.

Кроме того, суды верно указали, что включение Обществом в налоговую базу для расчета НДПИ добытого песка в периоде получения паспорта соответствия его требованиям ГОСТа является правомерным, поскольку только после признания его соответствующим требованиям стандарта добытый песок считается полезным ископаемым, подлежащим обложению НДПИ (пункт 1 статьи 337 НК РФ).

При таких обстоятельствах, вывод судов о том, что Инспекцией не доказана правомерность произведенных Обществу начислений по НДПИ, пеней и штрафа, является обоснованным, в связи с чем требования общества правомерно удовлетворены.

Несогласие подателя жалобы с произведенной судами оценкой фактических обстоятельств дела, не свидетельствует о неправильном применении норм материального и процессуального права и не может быть положено в обоснование отмены обжалуемых решения и постановления.

При рассмотрении дела судами полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, правильно применены нормы материального и процессуального права, поэтому оснований для отмены обжалуемых решения и постановления и удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Тверской области от 21.06.2018 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.09.2018 по делу N А66-13130/2017 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Тверской области - без удовлетворения.