Определение СК по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 26 февраля 2024 г. N 305-ЭС23-24042 по делу N А40-143580/2021 Суд отменил принятые ранее судебные решения и отказал в удовлетворении требований по делу о возложении на налоговый орган обязанности по возврату излишне уплаченного земельного налога, поскольку земельные участки, внесенные в состав имущества фонда, представляют собой актив, который по факту его включения в состав паевого инвестиционного фонда предполагает использование в целях извлечения прибыли, что исключает налогообложение данных земельных участков по пониженной ставке при исчислении земельного налога

Резолютивная часть определения объявлена 21 февраля 2024 г.

Полный текст определения изготовлен 26 февраля 2024 г.

Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в составе:

председательствующего судьи Завьяловой Т.В.,

судей Першутова А.Г., Тютина Д.В.

рассмотрела в открытом судебном заседании дело по кассационной жалобе Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Московской области на решение Арбитражного суда города Москвы от 02.12.2022, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 24.03.2023 и постановление Арбитражного суда Московского округа от 08.08.2023 по делу N А40-143580/2021

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "Универсальные инвестиции" Д.У. ЗПИФ комбинированный "Михайловский - Инвестиционный" о возложении на Инспекцию Федеральной налоговой службы N 10 по городу Москве обязанности по возврату излишне уплаченного земельного налога в размере 20 008 154 рубля в течение 10 рабочих дней с даты вступления решения суда в законную силу; о взыскании с Инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по городу Москве процентов, начисленных на сумму излишне уплаченного налога, по состоянию на 01.07.2021 в размере 29 345 рублей, а также расходов по оплате государственной пошлины в сумме 123 187 рублей,

при участии в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора: Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Московской области.

В заседании приняли участие представители:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Московской области - Денисаев М.А., Симонян Э.А., Шагинян Н.А.;

от общества с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "Универсальные инвестиции" Д.У. ЗПИФ комбинированный "Михайловский - Инвестиционный" - Ветрова Е.Ю.;

от Инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по городу Москве - Денисаев М.А., Шагинян Н.А.

Заслушав доклад судьи Верховного Суда Российской Федерации Завьяловой Т.В., выслушав объяснения представителей участвующих в деле лиц, Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации

установила:

общество с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "Универсальные инвестиции" Д.У. ЗПИФ комбинированный "Михайловский - Инвестиционный" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) состоит на налоговом учете в Инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по городу Москве (далее - ИФНС N 10 по г. Москве) по месту нахождения юридического лица с 23.06.2017 по настоящее время, а также в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Московской области (далее - МРИ ФНС N 13 по Московской области) - по месту нахождения земельных участков, переданных ему в доверительное управление.

Общество уплатило земельный налог за 2020 год в отношении переданных ему в доверительное управление земельных участков с кадастровыми номерами 50:41:0030115:59, 50:41:0030115:60, 50:41:0030115:61 в общем размере 27 032 786 рублей.

Впоследствии, полагая, что в отношении названных земельных участков подлежит применению пониженная ставка земельного налога в размере 0,3 процента, заявитель обратился в ИФНС N 10 по г. Москве с заявлением от 24.05.2021 N 4 о возврате излишне уплаченного налога в сумме 20 008 154 рублей.

По результатам рассмотрения названного заявления и с учетом сведений, предоставленных Межрайонной ИФНС N 13 по Московской области, в том числе в информационном письме от 12.08.2021 N 11-14/2400@, налоговым органом принято решение от 13.08.2021 N 4982 об отказе в зачете (возврате) налога, поскольку обществом не подтверждена правомерность применения ставки 0,3 процента в отношении указанных земельных участков.

Кроме того, МРИ ФНС N 13 по Московской области установлены факты неправильного отражения записей об обременении закрытых паевых инвестиционных фондов, в связи с чем сформировано и направлено обществу сообщение N 1156512 об исчисленной сумме земельного налога за 2020 год - 27 013 104 рублей.

Выражая несогласие с выводом налогового органа об отсутствии у налогоплательщика права на применение пониженной ставки по земельному налогу в отношении спорных земельных участков, общество обратилось в суд с настоящими требованиями.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 27.01.2022 заявителю было отказано в удовлетворении заявленных требований.

Суд счел, что заявителем избран ненадлежащий способ защиты его прав с учетом того, что по существу он оспаривает применение ставки 1,5 процента по земельному налогу за 2020 год, а потому вправе обратиться в суд с заявлением об оспаривании сообщения N 1156512 МРИ ФНС N 13 по Московской области об исчисленной сумме земельного налога за 2020 год.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 11.04.2022 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Арбитражный суд Московского округа постановлением от 13.07.2022 принятые по делу судебные акты отменил, дело направил на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Суд кассационной инстанции не согласился с выводом судов об избрании обществом ненадлежащего способа защиты своих прав и указал, что для рассмотрения заявления о возврате излишне уплаченного налога подлежит проверке состояние расчетов с бюджетом, поскольку такое требование подлежит проверке независимо от оспаривания ненормативных правовых актов налоговых органов и по основаниям, в том числе, необоснованности начисления сумм налога, пеней, штрафа.

При новом рассмотрении дела решением Арбитражного суда города Москвы от 02.12.2022 заявленные обществом требования удовлетворены. На ИФНС N 10 по г. Москве возложена обязанность возвратить обществу излишне уплаченный налог в размере 20 008 154 рублей с процентами по состоянию на 01.07.2021 в сумме 29 345 рублей.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 24.03.2023 решение суда оставлено без изменения.

Арбитражный суд Московского округа постановлением от 08.08.2023 принятые по делу судебные акты оставил без изменения.

Удовлетворяя требования общества, суды трех инстанций при новом рассмотрении дела исходили из того, что определяющим критерием для применения налоговой ставки по земельному налогу в размере 0,3 процента является вид разрешенного использования земельного участка и назначение возводимых на нем объектов. Поскольку налоговым органом не представлено доказательств использования земельных участков с кадастровыми номерами 50:41:0030115:59, 50:41:0030115:60, 50:41:0030115:61 в предпринимательской деятельности, оснований для применения ставки 1,5 процента по земельному налогу не имеется.

Формулируя указанный вывод, суды сослались на правовую позицию, изложенную в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.07.2009 N 54 "О некоторых вопросах, возникших у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием земельного налога", а также на определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 04.02.2020 N 308-ЭС19-18258, от 15.10.2020 N 309-ЭС20-11143, от 11.04.2022 N 306-ЭС21-25432, от 24.06.2022 N 310-ЭС22-2242.

В кассационной жалобе, направленной в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации, налоговый орган выражает несогласие с состоявшимися по делу судебными актами и просит их отменить, ссылаясь на допущенные судом существенные нарушения норм материального права.

Определением судьи Верховного Суда Российской Федерации Завьяловой Т.В. от 16.01.2024 кассационная жалоба МРИ ФНС N 13 по Московской области вместе с делом передана для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить принятые по делу судебные акты без изменения.

Изучив материалы дела, проверив в соответствии с положениями статьи 291 14 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность обжалуемого судебного акта, Судебная коллегия Верховного Суда Российской Федерации приходит к следующим выводам.

Как установлено судами и подтверждается материалами дела, Закрытый паевой инвестиционный фонд комбинированный "Михайловский-Инвестиционный" (далее - паевой инвестиционный фонд, ПИФ) находится под доверительным управлением общества, действующего на основании лицензии Центрального Банка Российской Федерации в соответствии с Правилами доверительного управления фонда.

В составе паевого инвестиционного фонда находятся земельные участки с кадастровыми номерами 50:41:0030115:59, 50:41:0030115:60, 50:41:0030115:61, принадлежащие на праве общей долевой собственности владельцам инвестиционных паев. Данные земельные участки отнесены к категории земель - "земли населенных пунктов", вид разрешенного использования - "индивидуальное жилищное строительство".

В ходе налоговой проверки было установлено, что земельные участки, находящиеся в собственности физических лиц, были переданы ими в доверительное управление обществу в процессе формирования ПИФа, управление которым осуществляется обществом в интересах его учредителей - физических лиц.

Определяя в спорной ситуации порядок уплаты обществом земельного налога, суды отметили, что управляющие компании закрытых паевых инвестиционных фондов не являются правообладателями земельных участков, составляющих паевой инвестиционный фонд, а потому исчисление земельного налога в отношении земельных участков, входящих в имущество фонда, с видом разрешенного использования "для жилищного строительства" должно производиться управляющими компаниями по ставке 0,3 процента без учета повышающих коэффициентов, предусмотренных пунктом 15 статьи 396 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс).

Установив, что в рассматриваемый налоговый период земельные участки, находящиеся в доверительном управлении общества, не использовались в целях извлечения прибыли, суды признали наличие у общества права на применение пониженной налоговой ставки и возврат излишне уплаченных сумм земельного налога.

Вместе с тем, судами не было учтено следующее.

В силу положений пункта 1 статьи 65 Земельного кодекса Российской Федерации использование земли в Российской Федерации является платным. Земельный налог является формой платы за использование земли.

Согласно пункту 1 статьи 388 Налогового кодекса налогоплательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или на праве пожизненного наследуемого владения.

В отношении земельных участков, входящих в имущество, составляющее паевой инвестиционный фонд, налогоплательщиками признаются управляющие компании. При этом налог уплачивается за счет имущества, составляющего этот паевой инвестиционный фонд (абзац 2 пункта 1 статьи 388 Налогового кодекса).

Правила взимания земельного налога предусматривают пониженные ставки в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) для жилищного строительства.

Устанавливая пониженную налоговую ставку в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) для жилищного строительства, законодатель исходил из необходимости поощрения возведения жилья путем создания более выгодных финансовых условий ведения строительства.

Так, согласно абзацу третьему пункта 1 статьи 394 Налогового кодекса налоговые ставки устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и не могут превышать 0,3 процента в отношении земельных участков, в частности, занятых жилищным фондом или приобретенных (предоставленных) для жилищного строительства (за исключением земельных участков, приобретенных (предоставленных) для индивидуального жилищного строительства, используемых в предпринимательской деятельности) (норма в редакции, действующей с 01.01.2020).

Таким образом, воля законодателя при установлении пониженной налоговой ставки направлена на предоставление государственной поддержки непосредственно гражданам, которым приобретенные (предоставленные) для индивидуального жилищного строительства земельные участки принадлежат на соответствующем праве, и осуществляющим жилищное строительство для удовлетворения собственных нужд, связанных с проживанием.

Следовательно, налогоплательщики - организации, использующие соответствующие земельные участки как активы, рассчитывая на получение прибыли от их реализации, либо на использование земельных участков в качестве объектов залога (ипотеки) и т.п., не вправе применять пониженную ставку налога.

Согласно положениям статьи 10 Федерального закона от 29.11.2001 N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах" (далее - Закон N 156-ФЗ) паевым инвестиционным фондом признается обособленный имущественный комплекс, состоящий из имущества, переданного в доверительное управление управляющей компании учредителем (учредителями) доверительного управления с условием объединения этого имущества с имуществом иных учредителей доверительного управления, и из имущества, полученного в процессе такого управления, доля в праве собственности на которое удостоверяется ценной бумагой, выдаваемой управляющей компанией.

Управляющая компания осуществляет доверительное управление паевым инвестиционным фондом путем совершения любых юридических и фактических действий в отношении составляющего его имущества, а также осуществляет все права, удостоверенные ценными бумагами, составляющими ПИФ, включая право голоса по голосующим ценным бумагам (пункт 3 статьи 11 Закона N 156-ФЗ).

Учредитель доверительного управления передает имущество управляющей компании для включения его в состав фонда с условием объединения этого имущества с имуществом иных учредителей доверительного управления.

Имущество, составляющее паевой инвестиционный фонд, является общим имуществом владельцев инвестиционных паев и принадлежит им на праве общей долевой собственности. Раздел имущества, составляющего паевой инвестиционный фонд, и выдел из него доли в натуре не допускаются, за исключением случаев, предусмотренных Законом N 156-ФЗ. Владельцы инвестиционных паев несут риск убытков, связанных с изменением рыночной стоимости имущества, составляющего паевой инвестиционный фонд (пункт 2 статьи 11 Закона N 156-ФЗ).

Из положений названного Федерального закона следует, что экономический смысл создания паевого инвестиционного фонда заключается в возможности привлечения большого количества инвесторов для реализации крупных проектов, а также для эффективного управления имуществом (имущественным комплексом) в целях получения максимальной прибыли.

Таким образом, факт использования земельного участка в соответствии с видом разрешенного использования имеет существенное значение для установления наличия у плательщика налога права на применение соответствующей налоговой ставки. В этой связи довод общества о правомерности заявленного требования ввиду того, что спорные земельные участки не осваиваются и на них не ведется какая-либо предпринимательская деятельность, не могут подтверждать использование земель в целях, подпадающих под налогообложение с применением пониженной налоговой ставки.

Кроме того суды при рассмотрении данного спора не учли, что инвестиционная деятельность - это вложение инвестиций и осуществление практических действий в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта (статья 1 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений").

Условия доверительного управления фондом определены Правилами доверительного управления Закрытым паевым инвестиционным фондом недвижимости "Михайловский-инвестиционный", зарегистрированными в Центральном Банке Российской Федерации 27.05.2014 N 2821.

Согласно пункту 23 указанных Правил целью инвестиционной политики управляющей компании является получение дохода при инвестировании имущества, составляющего фонд, в объекты, предусмотренные настоящими Правилами, в соответствии с инвестиционной политикой управляющей компании.

Таким образом, земельные участки, внесенные в состав имущества фонда, представляют собой актив, который по факту его включения в состав паевого инвестиционного фонда предполагает использование в целях извлечения прибыли, что исключает налогообложение данных земельных участков по ставке 0.3 процента при исчислении земельного налога.

Учитывая изложенное, Судебная коллегия Верховного Суда Российской Федерации считает, что состоявшиеся по делу судебные акты судов первой, апелляционной и кассационной инстанций подлежат отмене на основании части 1 статьи 291 11 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, как принятые при существенном нарушении норм материального права.

Поскольку у налогового органа отсутствовали основания для квалификации уплаченных заявителем сумм земельного налога в качестве излишне внесенных в бюджет, требование общества о возврате налога удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 167, 176, 291 11-291 15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации

определила:

решение Арбитражного суда города Москвы от 02.12.2022, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 24.03.2023 и постановление Арбитражного суда Московского округа от 08.08.2023 по делу N А40-143580/2021 отменить.

В удовлетворении требования общества с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "Универсальные инвестиции" Д.У. ЗПИФ комбинированный "Михайловский - Инвестиционный" отказать.