Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 24 сентября 2024 г. N Ф08-7362/24 по делу N А63-6651/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 10 сентября 2024 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 24 сентября 2024 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Гиданкиной А.В., судей Герасименко А.Н. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Вертикаль-СК" (ИНН 2635814895, ОГРН 1122651026618) - Солодько Д.С. (директор, приказ от 22.08.2022), Лысенко А.А. (доверенность от 01.02.2024), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 12 по Ставропольскому краю (ИНН 2635028267, ОГРН 1042600329970) - Зарудняк Т.Н. (доверенность от 05.03.2024), Иванник А.А. (доверенность от 17.06.2024), рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Вертикаль-СК" на решение Арбитражного суда Ставропольского края от 19.03.2024 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.06.2024 по делу N А63-6651/2022, установил следующее.

ООО "Вертикаль-СК" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Ставропольскому краю (далее - инспекция) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 18.11.2021 N 22, с учетом частичной отмены на основании решения Управления Федеральной налоговой службы по Ставропольскому краю (далее - управление) от 18.04.2022 N 08-19/009486.

Решением суда от 19.03.2024, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 28.06.2024, в удовлетворении заявленных требований отказано. Суды пришли к выводу об отсутствии оснований для признания недействительным оспариваемого решения инспекции, с учетом частичной отмены на основании решения управления от 18.04.2022 N 08-19/009486.

В кассационной жалобе общество просит принятые судебные акты отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявления. По мнению подателя жалобы, суды нарушили нормы материального и процессуального права. Общество ссылается на реальность финансово-хозяйственных операций со спорными контрагентами; полагает, что судам надлежало определить реальные налоговые обязательства. Заявитель считает, что к нему неправомерно применены штрафные санкции по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс).

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит отказать в ее удовлетворении.

В судебном заседании представители участвующих в деле лиц поддержали доводы жалобы и отзыва на нее.

Изучив материалы дела, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва, заслушав участвующих в деле лиц, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что обжалуемые судебные акты надлежит оставить без изменения по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019, по результатам которой принято решение от 18.11.2021 N 22 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому общество привлечено к налоговой ответственности в виде взыскания 2 906 900 рублей штрафа. Обществу предложено уплатить недоимку в сумме 17 376 934 рубля по налогу на добавленную стоимость, 19 083 141 рубля налога на прибыль организаций, 533 тыс. рублей налога на доходы физических лиц, 876 тыс. рублей страховых взносов, а также соответствующие пени - 15 841 279 рублей.

Не согласившись с решением налогового органа, заявитель обратился в вышестоящий налоговый орган - управление с соответствующей жалобой. Решением управления от 18.04.2022 N 08-19/009486@ обжалуемое обществом решение в части произведенных исчислений по контрагенту ООО "Бизнес Кавказ", а именно: сумм налога на добавленную стоимость в размере 1 295 260 рублей, сумм налога на прибыль организаций в размере 1 439 178 рублей, а также соответствующих им сумм пеней и штрафов отменено, в остальной части апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции, с учетом решения управления, является незаконным и необоснованным, общество обратилось в суд с рассматриваемым заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды руководствовались статьями 71, 86, 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), статьями 30, 54.1, 95, 169, 171, 172, 252 Налогового кодекса, статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ), разъяснениями, изложенными в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", в Обзоре практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденном Президиумом Верховного Суда Российской Федерации от 13.12.2023.

Суды установили, что общество выполняло спорные строительные работы в проверяемом периоде в рамках государственных (муниципальных) контрактов на объектах учреждений социального значения на территории Ставропольского края с привлечением ООО "ОВК Регион", ООО "СТиИ", ООО "ТЛ Строй", ООО "Югстройпроект", ООО "Роза Ветров", ООО "Инвестплюс", индивидуального предпринимателя Безуглова Р.Д. (далее - предприниматель Безуглов Р.Д.), индивидуального предпринимателя Замановой Ф.Ф. (далее - предприниматель Заманова Ф.Ф.), индивидуального предпринимателя Гранник С.А.

(далее - предприниматель Гранник С.А.) (далее - контрагенты).

Обществом в книгах покупок НДС за проверяемый период включены в состав налоговых вычетов суммы НДС по счетам-фактурам, выставленным указанным контрагентам, а также в декларациях по налогу на прибыль включены в состав расходов, уменьшающих сумму доходов, затраты, связанные с приобретением работ у данных контрагентов.

По результатам выездной налоговой проверки установлено, что обществом в нарушение положений статей 54.1, 169, 171, 172, 252 Налогового кодекса, статьи 9 Закона N 402-ФЗ неправомерно предъявлен к вычету НДС по работам, приобретение которых заявлено у спорных контрагентов, занижена налоговая база по налогу на прибыль организаций в результате включения в состав затрат, учитываемых для целей налогообложения по налогу на прибыль, стоимости строительно-монтажных работ по договорам с данными контрагентами.

Суды установили, что ООО "ОВК Регион", ООО "СТиИ", ООО "ТЛ Строй", ООО "Югстройпроект", ООО "Роза Ветров", ООО "Инвестплюс", предприниматель Безуглов Р.Д., предприниматель Заманова Ф.Ф., предприниматель Гранник С.А. не исполняли в реальности договоры строительного подряда: общество самостоятельно осуществило работы с привлечением наемных работников (без оформления трудовых договоров), что подтверждается допросами работников общества, указанных в журнале вводного инструктажа по охране труда; должностные лица заказчиков не подтвердили привлечение субподрядных организаций для выполнения заявленных работ, спорные контрагенты им не знакомы; представители заказчиков, осуществляющие контроль на объектах строительства, свидетели не подтвердили нахождение на объектах и выполнение каких-либо работ представителями контрагентов; справки по форме N 2-НДФЛ ООО "ОВК Регион", ООО "СТиИ", ООО "Роза Ветров", ООО "Югстройпроект", ООО "Инвестплюс" представлены на одних и тех же работников, которые в своих показаниях не подтверждают выполнение работ на объектах общества.

Суды установили, что документы, подтверждающие должную осмотрительность при выборе проблемных контрагентов, сформированы в 2020 году, т. е. после окончания финансово-хозяйственных взаимоотношений с проблемными контрагентами. Проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает проверку его правоспособности, при чем не только установление юридического статуса, возникновение которого обусловлено государственной регистрацией юридического лица, а также личности лица, выступающего от имени юридического лица, и наличие у него соответствующих полномочий на совершение юридически значимых действий, подтверждаемых удостоверением личности, решением общего собрания или доверенностью.

Суды установили, что обществом с указанными контрагентами заключены договоры строительного субподряда, согласно которым исполнитель (спорный контрагент) обязуется по заданию заказчика - общества выполнить работы на объекте.

ООО "ОВК Регион" согласно представленным документам заявлено в качестве субподрядчика на следующих объектах: реконструкция МДОУ Детский сад N 10 "Буратино"; ремонт ГКОУ "Специальная (корректирующая) общеобразовательная школа интернат N 18", г. Кисловодск; ремонт ГБУЗ СК "Благодарненская РБ"; ремонт кровли дома культуры с. Северное, Александровского района; водоснабжение села Тищенское, Изобильненского района; ремонт ГБУЗ СК "Александровская РБ" с. Калиновское; ремонт МОУ СОШ N 6 СК, Александровский район.

Согласно показаниям лично контролирующей ход работ заведующей МДОУ «Детский сад № 10 ?Буратино?» Матвиенко И.А., представителя отдела образования администрации Александровского муниципального района Баребко Д.Г. Общество не информировало о привлечении субподрядных организаций, спорные контрагенты свидетелям неизвестны, в качестве работников привлечены жители Александровского района. Взаимодействие осуществлялось с прорабом общества Бановым В.А., который, в свою очередь, пояснил, что для выполнения работ привлекалась субподрядная организация ООО «ОВК Регион», но контактировал только с
Солодько Д.С., указать работников данной организации он не смог. Свидетель показал, что местный житель Амаев А.А. обращался к нему для трудоустройства на объект МДОУ «Детский сад № 10 ?Буратино?» и в последующем принимал участие при выполнении СМР на объекте. Суды установили, что Амаев А.А. не являлся работником ООО «ОВК Регион», а в 2019 году получал доход от индивидуального предпринимателя Солодько Д.С. (руководитель общества). Суды учли показания свидетелей Барушева Ф.И.,
Балабегова А.К., Кравцова В.А., согласно которым Солодько Д.С. предложил работать на объекте неофициально за вознаграждение наличными денежными средствами, работали местные жители, субподрядчиков не привлекали. В соответствии с представленными обществом документами наряду с ООО «ОВК Регион» для работ по реконструкции МДОУ Детский сад № 10 ?Буратино?» общество привлекало предпринимателя Безуглова Р.Д. Банов В.А. - прораб общества, осуществляющий контроль на объекте, выполнение работ данным субподрядчиком не подтвердил. Доказательств обратного в материалы дела не представлено. Суды установили, что работы на рассматриваемом объекте выполнялись с 10.11.2018 по 14.12.2018, в то время как общество, опровергая доводы налогового органа о самостоятельном выполнении им работ на основании показаний свидетелей, заявило о своем участии в выполнении работ по форме № КС-2 от 18.09.2018 № 2, что противоречит фактическим обстоятельствам дела. Кроме того, демонтажные работы, отраженные в акте о приемке выполненных работ по форме № КС-2 от 16.08.2018 № 1 ООО «ОВК Регион», сданы заказчику по акту о приемке выполненных работ по форме № КС-2 от 16.08.2018. Согласно упомянутому акту все работы оформлены от ООО «ОВК Регион». Вопреки представленным обществом документам о выполнении им работ лишь в период с 10.11.2018 по 14.12.2018 сотрудники проверяемого лица работали на данном объекте от начала выполнения работ до их окончания, что подтверждает выводы налогового органа о выполнении обществом собственными силами (с привлечением физических лиц без официального оформления) работ, отраженных в актах о приемке выполненных работ по форме № КС-2 спорных контрагентов.

Для выполнения работ на объекте ГКОУ "Специальная (коррекционная) общеобразовательная школа-интернат N 18 в г. Кисловодске налогоплательщик привлек по договорам субподряда от 15.06.2017 N 1-6/2017, от 16.06.2017 N 2-6/2017 субподрядную организацию ООО "ТЛ-Строй", по договору от 30.07.2018 N 5/7-18 - ООО "ОВК Регион". Суды установили, что физические лица, указанные в журнале вводного инструктажа, не являются работниками ни ООО "ОВК Регион", ни ООО "ТЛ-Строй", ни общества. Справки о доходах по форме N 2-НДФЛ на указанных физических лиц в налоговый орган не предоставлялись. Согласно показаниям свидетелей Крутькова Ю.П., Попова П.В., Алманова А.С., Мамакаева П.А. работников привлекал непосредственно Солодько Д.С., сформирована бригада из знакомых работников, проживание и питание оплачивалось обществом, других организаций, работников не было. Заработную плату выдавал Солодько Д.С. Технику и строительные материалы привозил сотрудник общества Вадим. ООО "ОВК Регион", ООО "ТЛ-Строй", иные озвученные сотрудником налогового органа организации, а также имена сотрудников спорных контрагентов свидетелям не знакомы. Из протокола допроса мастера строительно-монтажных работ общества Солодько А.С. следует, что в период работы в обществе (2015 - 2018 годы) работы на спорном объекте выполнялись сотрудниками общества, а также вольно-наемными рабочими, поиском которых занимался Солодько Д.С. Крутьков Ю.П. с 2017 по 2019 год работал в обществе бригадиром на объектах: ГКОУ "Специальная общеобразовательная школа-интернат N 18", капитальный ремонт кровли дома культуры с. Северное, ГБУЗ СК "Александровская ЦРБ", МДОУ ДС "Аленушка" СК с. Александровское, но сотрудником общества не является, справки по форме N 2-НДФЛ в 2019 году на него предоставлены ООО "Альянсстрой", руководителем которой является Солодько С.А., при этом сам Крутьков Ю.П. о данной организации ничего не знает.

ГБУЗ "Благодарненская РБ" и общество заключило государственный контракт от 26.06.2018 N 142 на капитальный ремонт отделения травматологи ГБУЗ СК "Благодарненская РБ", в связи с чем в качестве субподрядных организаций по договору субподряда от 20.09.2018 N 7/9-18 привлечено ООО "ОВК Регион" и по договору субподряда от 26.07.2018 N 3/7-18 - ООО "Югстройпроект". Физические лица, указанные исполнителями работ на данном объекте, не являются работниками общества, ООО "ОВК Регион", ООО "Югстройпроект", предпринимателя Заманиной Ф.Ф. Допрошенные налоговым органом свидетели Кочубей Ю.А., Толбатова Г.В., Дьяков Г.Н., Хачатуров И.В., Енин А.Н., Енин И.В., Енин Ю.В., Рыков М.А. не подтвердили взаимоотношения со спорными контрагентами, знакомо только общество, пояснили, что работали на объекте по договоренности без официального трудоустройства за оплату наличными денежными средствами. Добрынин В.Д., контролирующий со стороны заказчика ход выполнения работ, также подтвердил, что работы выполняла бригада из 8 - 10 человек под руководством Солодько Д.С. Согласно пояснениям Пономарева Д.А. - прораба общества, осуществлявшего контроль за ходом выполнения работ в ГБУЗ СК "Благодарненская РБ", весь контроль за работами осуществлял Солодько Д.С., вел все переговоры c представителями субподрядных организаций. Пономарев Д.А. до 2019 года не трудоустроен, а с 2019 года числится сотрудником ООО "Альянсстрой" (руководитель - Солодько С.А.). Сведения по форме N 2-НДФЛ на Пономарева Д.А. не представлены, документы, подтверждающие выплату обществу заработной платы Пономареву Д.А. в материалах дела отсутствуют, удержание и уплата налогов из заработной платы не осуществлялись. Аналогичные обстоятельства установлены и в отношении Рыкова М.А. по взаимоотношениям с ООО "Югстройпроект". Кроме того, Селютин А.М. и Стефановский С.А., упомянутые Пономаревым Д.А., не знают ни одного работника из ООО "ОВК Регион". Гранник Сергей, указанный Пономаревым Д.А. в качестве работника, допрошенный сотрудниками МВД, опроверг показания свидетеля и пояснил, что он никогда не являлся индивидуальным предпринимателем и не выполнял субподрядные работы на спорных объектах.

Общество по муниципальному контракту от 27.07.2018 на капитальный ремонт кровли сельского дома культуры с. Северного для выполнения работ привлекло ООО "ОВК Регион" по договору субподряда от 27.07.2018 N 4/7. Согласно показаниям свидетеля Табала И.И. - представителя заказчика и Шурупина Н.И. - директора дома культуры все работы по капитальному ремонту кровли выполнялись одной бригадой общества из 5 - 6-ти человек, фамилий которых они не помнят, работники нигде не фиксировались. Солодько Д.С. контролировал ход проведения работ. Никакие организации, в том числе и ООО "ОВК Регион", свидетелям не знакомы, работы на объекте ими не выполнялись. Исследуемые показания согласуются с отраженными ранее показаниями Крутькова Ю.П., бригадира общества, подтвердившего, что его бригада выполнила все работы по ремонту кровли, за исключением огнебиозащиты кровельных конструкций. Иных организаций, в том числе ООО "ОВК Регион" или физических лиц, на спорном объекте не было.

Согласно представленным обществом документам в качестве субподрядчика по муниципальному контракту от 13.08.2018 N ЭА-48 на водоснабжение села Тищенского Изобильненского района привлекалось ООО "ОВК Регион" по договору субподряда от 13.08.2018 N 5/8-18. В соответствии с протоколом допроса начальника Тищенского ТУ и ГО СК Изобильненского городского округа Тищенко В.Г., являвшегося представителем заказчика, спорные работы выполняло общество, фамилии работников нигде не фиксировались. ООО "ТЛ Строй", ООО "СТИИ", ООО "ОВК Регион", ООО "Югстройпроект", ООО "Роза ветров" свидетелю не знакомы, работы по водоснабжению с. Тищенского они не выполняли.

По контракту от 03.03.2017 N 1/03 на выполнение работ по капитальному ремонту гинекологического отделения, приемного отделения хирургического корпуса ГБУЗ СК "Александровская ЦРБ" обществом представлены в материалы дела договоры субподряда от 03.03.2017 N 1-3/2017, от 09.01.2017 N 1-1/2017, согласно которым для выполнения работ привлекалась субподрядная организация ООО "ТЛ-Строй". Суды установили, что договор N 1-1/2017 заключен ранее основного договора на выполнение работ с обществом. В представленном налогоплательщиком акте выполненных работ от 01.03.2017 N 1 период выполнения работ указан с 09.01.2017 по 01.03.2017, что также противоречит хронологии выполнения работ.

ГБУЗ СК "Александровская ЦРБ" (заказчик) и общество (подрядчик) заключили государственные контракты от 11.12.2017 N 0121200004717000606-0158251-01 и от 02.11.2018 N 0121200004718000628-0158251-02 на выполнение работ по капитальному ремонту Калиновской участковой больницы ГБУЗ СК "Александровская РБ". Согласно представленным обществом актам выполненных работ все виды работ на основании договора субподряда от 02.11.2018 N 1/11-18 выполняло ООО "ОВК Регион", на основании договора субподряда от 11.12.2017 N 12С-2017 - ООО "СТиИ". Из протокола допроса представителя заказчика ГБУЗ "Александровская районная больница" Москаленко А.А., осуществлявшего контроль за ходом выполнения ремонтных работ, и Смирновой Л.В. - завхоза больницы, работника Балабегова А.К. следует, что работы выполняло общество с привлечением местных работников, прорабом на объекте был Банов В.А. На объект приезжал Солодько Д.С. ООО "ОВК Регион", ООО "ТЛ-Строй" и ООО "СТиИ" свидетелям не знакомы. Суды отклонили довод налогоплательщика о совместном выполнении работ, как несостоятельный, т. к. разделение обществом работ по пунктам сметы к государственному контракту по спорному объекту на выполненные собственными силами и выполненные субподрядчиком ООО "СТиИ" не подтверждено документально - в заявленных пунктах N 43, 52 и т. д. сметы отражены не работы, а строительные материалы (блок оконный пластиковый, смесь штукатурная и др.).

Согласно представленным обществом актам выполненных работ на объекте МОУ "Средняя общеобразовательная школа N 6" с. Саблинского Александровского района работы по капитальному ремонту кровли МОУ "СОШ N 6" выполняло ООО "ОВК Регион" по договорам субподряда от 13.06.2018 N 3/6-18 и от 10.05.2018 N 2/5-18, при этом контракты от 14.06.2018 N 560, от 13.06.2018 N 559, от 13.06.2018 N 546 на выполнение работ по капитальному ремонту кровли МОУ СОШ N 6 с заказчиком датированы более поздней датой. Из протокола допроса представителя МОУ "СОШ N 6" Калиниченко С.А. -рабочего по текущему ремонту здания в 2018 году следует, что работы выполняла одна бригада из 4 - 5-ти человек из с. Александровского. ООО "ОВК Регион" и Цуканов Н.Н. ему не знакомы.

Обществом представлены договоры субподряда от 25.08.2017 N 3-8/2017, 4-8/2017, от 09.08.2017 N 2-8/2017 о привлечении в качестве исполнителя работ ООО "ТЛ-Строй" на объекте баннопрачечный комбинат ГБСУСОН "Тахтинский ПНИ". Согласно приказу ГБСУСОН "Тахтинский ПНИ" на объекте, а также за ведение документации назначен работник общества Белокопытов В.В. Допрошенные в качестве свидетелей Белокопытов В.В., назначенный ответственным за организацию и выполнение работ и ведение документации, Попов П.В. пояснили, что на объекте работало до 10-ти человек, руководил директор общества по телефону, техника не использовалась. Оплату за работы производил наличными денежными средствами Дмитрий - руководитель общества. Договоры не подписывались, все условия выполнения работ оговаривались устно с Дмитрием. Физические лица, указанные в журнале регистрации вводного инструктажа ГБСУСОН "Тахтинский ПНИ", фактически выполнявшие работы, ни сотрудниками общества, ни работниками ООО "ТЛ-Строй" не являются.

Для работ на объекте "Разводящие сети водоснабжения хутора Базовый Грачевского района Ставропольского края" обществом по договорам субподряда от 01.08.2017 N 1-8/2017 для выполнения спорных работ привлечено ООО "ТЛ-Строй", по договорам от 25.09.2017 N 2/9-2017 и от 11.12.2017 - ООО "СТиИ". Согласно показаниям свидетеля - главы администрации Спицевского сельсовета Грачевского района Полякова В.В. при подписании контракта присутствовал представитель общества Роман, от администрации - Оклеев А.П. ООО "ТЛ-Строй" и ООО "СТиИ" свидетелю не знакомы, письма о привлечении каких-либо субподрядных организаций от общества не поступали. Из показаний допрошенных в качестве свидетелей Оклеева А.П., Плетнева И.В., Кулишова М.А. следует, что все работы на объекте хутора Базовый выполнены работниками ООО "Михайловская строительная компания", техника (тракторы-экскаваторы), тоже принадлежали ООО "Михайловская строительная компания", что их бригада работает по документам другой организации, какой именно не знает, но представитель этой организации приезжал на объект, привозил строительные материалы, никакие иные субподрядные организации в строительстве не участвовали. В свою очередь, ООО "Михайловская строительная компания" на запрос налогового органа представило пояснение, что никакие работы на объекте "Разводящие сети водоснабжения хутора Базовый Грачевского района Ставропольского края" не выполняло.

При выполнении работ по ремонту актового зала административного здания, помещений, примыкающих к актовому залу административного здания министерства сельского хозяйства Ставропольского края, обществом для выполнения работ по договорам субподряда от 18.07.2017 N 2-7/2017, от 02.05.2017 N 1-5/2017 привлекалась субподрядная организация ООО "ТЛ-Строй", по договору от 04.10.2017 N 2/10-2017- субподрядчик ООО "СТиИ". Из протоколов допросов свидетеля - заместителя начальника общего отдела министерства сельского хозяйства Ставропольского края Степаненко О.Н., осуществлявшего контроль за ходом работ, следует, что постоянно работало 15 человек и была одна субподрядная организация "Мульти-Медиа".

По взаимоотношениям с ГБСУСОН "Ставропольский краевой геронтологический центр" (заказчик) общество (подрядчик) по договору субподряда от 29.03.2017 N 2-3/2017 для выполнения работ привлекалась субподрядная организация ООО "ТЛ-Строй". Контролирующий со стороны заказчика выполнение работ Копылов Ф.В. пояснил, что во время выполнения работ руководитель общества Солодько Д.С. представил прораба Белокопытова В. и работников из 5-ти человек, которые впоследствии выполняли все виды работ. Со стороны общества периодически приезжал Солодько Д.С.

ООО "ТЛ-Строй" свидетелю не знакомо.

Для выполнения работ по капитальному ремонту кровли здания МОУ СОШ N 2 обществом для выполнения работ по договору субподряда от 18.07.2017 N 1-7/2017 привлекалась субподрядная организация ООО "ТЛ-Строй". Допрошенный в качестве свидетеля директор по административно-хозяйственной работе МОУ СОШ N 2 Кравцов В.П. не подтвердил выполнение работ спорным контрагентом, выполнение работ организовано руководителем общества. ООО "ТЛ-Строй" и Нафталиев А.А. ему не знакомы.

При выполнении работ по капитальному ремонту кровли МОУ СОШ N 1 имени Героя Советского Союза И.И. Тенищева обществом для выполнения работ привлекалась по договору субподряда от 25.06.2018 N 4/6-18 субподрядная организация ООО "Югстройпроект". Допрошенный в качестве свидетеля заместитель директора по хозяйственной работе МОУ СОШ N 1 Зверев В.А. пояснил, что осуществлял контроль за соблюдением техники безопасности в период выполнения спорных работ бригадой из 5-ти человек, возглавляемых Бановым В.А. в связи с ежедневной проверкой паспортов работников свидетель утверждает, что все работники были из села Александровского. При необходимости дополнительной рабочей силы Банов В.А. привлекал еще бригаду во главе с прорабом Алеком. Свидетель пояснил, что все работы выполняло обществом.

ООО "Югстройпроект" ему не знакомо, работы в МОУ СОШ N 1 другие организации не выполняли. Данные показания согласуются с показаниями Кравцова В.А. Руководитель общество Солодько Д.А. на допросе тоже подтвердил, что на указанном объекте контроль осуществлял прораб общества Банов В.А., житель с. Александровское.

При выполнении работ на объекте по капитальному ремонту здания районного Дворца культуры с. Александровского согласно представленным обществом актам выполненных работ работы выполняло ООО "Роза Ветров" по договору субподряда от 10.06.2019 N 2/6С-2019. Осуществляющий контроль за ходом работ от заказчика Беликов Н.Н. пояснил, что директор общества Солодько Д.С. представил в качестве бригадира Анатолия Петрова - жителя с. Александровского, работника общества, который со своей бригадой примерно из 20-ти человек осуществлял ремонт. Все работы выполняло общество самостоятельно, ООО "Роза Ветров" и Маркин Р.О. свидетелю не знакомы, никаких писем от общества о привлечении субподрядных организаций не поступало.

При исполнении работ по строительству корпуса для детей в возрасте от 1,5 до
3-х лет МДОУ «Детский сад № 3 ?Аленушка?» общество в качестве субподрядчика привлекало ООО «Роза Ветров» и ООО «Инвест-Плюс». Допрошенная в качестве свидетеля заведующая МДОУ ДС «Аленушка» Бобровская Т.П. не подтвердила участие спорных контрагентов в заявленных работах, пояснив, что работы выполняли как жители с. Александровское, так и приезжие вместе с прорабом Турченко Н.Н. и бригадиром Бановым В.А. под руководством общества. Информацию о привлечении каких-либо субподрядных организаций общество не предоставляло. Свидетель показал, что 09.01.2020, т. е. после выполнения работ, на электронную почту МДОУ ДС «Аленушка» поступило письмо от общества о привлечении для выполнения работ ООО «Роза Ветров», но организация и ее представители свидетелю не знакомы. Турченко Н.Н., Банов В.А, Крутьков Ю.П. дали аналогичные показания.

Документы, подтверждающие заявленное обществом в судебном заседании количество смет, выполненных именно налогоплательщиком, в материалы дела не представлены.

Аналогичная позиция общества заявлена по всем объектам, исследуемым в рассматриваемом деле. Доказательства обратного в материалы дела не представлены.

В бухгалтерском учете общества операции по приобретению работ (услуг) у спорных контрагентов отражены налогоплательщиком на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Работы, выполненные от имени спорных контрагентов, обществом переданы заказчикам в проверяемом периоде, соответственно включены в состав расходов по налогу на прибыль.

По спорным контрагентам обществом в расчетах налогооблагаемой базы по НДС и по налогу на прибыль налоговым органом не учтены только расходы по оплате субподрядных работ без материалов. Вместе с тем, стоимость всех строительных материалов учтена налоговым органом при определении размера расходов, понесенных обществом.

Суды сопоставили периоды проведения спорных работ сотрудниками ООО "ОВК Регион" на указанных объектах и установили, что в одни и те же периоды одновременно выполнялись работы на нескольких объектах, значительно удаленных друг от друга и требующих одновременно значительного количества сотрудников, оборудования и техники, отсутствующих у спорного контрагента.

Согласно показаниям сотрудников ООО "ОВК Регион" Дьяченко С.В., Пирвердян А.Б., Бучнева С.С., Шляхова И.А., Пивневой Н.Д., Киселева В.В. в 2018, 2019 годах осуществлялась работа на 5 - 6-ти объектах строительства в г. Ставрополе и 2-х объектах в Краснодарском крае. В отношении объектов, где заказчиком (подрядчиком) работ выступал ООО "ОВК Регион", свидетелям ничего неизвестно.

Суды рассмотрели и обоснованно отклонили довод налогоплательщика о подтверждении руководителем спорного контрагента заявленных финансово-хозяйственных операций ввиду противоречий в показаниях самого свидетеля и несоответствии их установленным по делу обстоятельствам.

В отношении ООО "ТЛ-Строй", ООО "СТиИ" суды установили, что спорные контрагенты не имели возможности без достаточного персонала, в отсутствие привлечения лиц по гражданско-правовым договорам, в одни и те же периоды одновременно выполнять работы на нескольких объектах, расположенных в разных населенных пунктах Ставропольского края. Кроме того, денежные средства, переведенные обществом в адрес спорных контрагентов, выводились из оборота и не направлялись на оплату каких-либо гражданско-правовых договоров с наемными работниками ввиду отсутствия собственного персонала у этих контрагентов.

Как указали суды, представленные в материалы дела нотариально заверенные пояснения представителей строительного контроля Степаненко О.Н. - заместителя начальника общего отдела министерства сельского хозяйства Ставропольского края, Шершненко Д.В. - специалиста ГКУСК "Управление капитального строительства", Строганова Р.А. - директора ООО "Михайловская строительная компания", учитывая установленные при проведении выездной налоговой проверки фактические обстоятельства, сами по себе не опровергают выводы налогового органа о самостоятельном выполнении налогоплательщиком соответствующих строительных работ.

Суды, оценивая показания свидетелей, допрошенных в судебном заседании в совокупности с иными выявленными в ходе проверки обстоятельствами, правомерно признали их противоречащими данным ранее показаниям, избирательности в воспоминаниях об обстоятельствах, относящихся к периоду проверки и не соответствующих установленным фактическим обстоятельствам дела.

Суды рассмотрели и обоснованно отклонили довод налогоплательщика о необоснованном отклонении судом ходатайства о проведении судебной экспертизы и необходимости применения реконструкции по налогу на прибыль организации.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 5 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации от 13.12.2023, право на вычет сумм НДС и право на учет расходов по налогу на прибыль организаций могут быть реализованы налогоплательщиком, представившим документы, которые позволяют установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, поскольку обязанность подтвердить указанные права лежит на налогоплательщике.

Таким образом, вопреки утверждению общества для целей учета затрат при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций правовое значение имеет как реальность произведенных затрат, так и исполнение соответствующих операций заявленным налогоплательщиком контрагентом.

В то же время проведение строительно-технической экспертизы не позволяет установить контрагентов общества, по операциям с которыми в действительности приобретены материалы, заявленные обществом, как приобретенные от спорных контрагентов. Более того, установление количества материалов, использованного обществом при производстве спорных работ, возможно лишь путем сопоставления фактически использованных на строительных объектах материалов с соответствующими материалами, отраженными в первичных документах, составленных по операциям заявителя с заказчиками выполнения работ и спорными контрагентами. Вместе с тем, достоверное проведение указанного сопоставления в период судебного разбирательства представляется невозможным, как по причине характеристик ряда выполненных работ (бетонирование, прокладка труб водоснабжения, проведение кровельных работ и т. д.), так и по причине прошествии значительного периода времени от момента производства работ и до момента разрешения судом ходатайства общества о проведении судебной экспертизы (выполнение работ в период 2017 - 2019 годов), следовательно, возможного изменения результатов производства работ обществом (последующие проведение ремонтных или иных работ, естественный износ или повреждение и т. д.).

Учитывая изложенные обстоятельства, а также то, что установление обстоятельств причастности или непричастности заявленных обществом контрагентов к исполнению операций перед обществом по производству работ не требует наличия специальных знаний в строительно-технической сфере, равно как и проведения соответствующего исследования, суды обоснованно отказали в удовлетворении заявленного ходатайства.

Исследовав и оценив фактические обстоятельства дела и имеющиеся доказательства в соответствии со статьей 71 Кодекса в их совокупности и взаимосвязи, суды пришли к выводу не только об отсутствии реальных хозяйственных операций, отраженных как исполнение сделок со спорными контрагентами, на основании которых заявлена налоговая выгода, но и о направленности действий заявителя и его контрагентов на создание формального документооборота с целью подтверждения расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций, и получения права на налоговые вычеты по НДС. Каких-либо доказательств, бесспорно подтверждающих реальные финансово-хозяйственные операции со спорными контрагентами, обществом не представлено.

Суды отклонили доводы общества о реальности операций со спорными контрагентами и, как следствие, возможности обществом предъявить НДС к вычету, как несостоятельные, поскольку документальных доказательств, опровергающих установленные налоговым органом в ходе проверки обстоятельства, налогоплательщиком не представлено. Суды установили, что в рамках исполнения контрактов общество использовало собственные строительные материалы (учтены налоговым органом в составе расходов), которые согласно представленным документам передавались спорным контрагентам по актам приема-передачи и не включались в итоговую стоимость актов о стоимость выполненных работ КС-3 и счетов-фактур с проблемными контрагентами. Таким образом, по спорным контрагентам обществом в вычетах по НДС и расходах по налогу на прибыль учтены только субподрядные работы (без материалов), по которым налоговым органом отказано обществу. Налоговым органом учтена в расходах стоимость всех строительных материалов.

Суды отклонили доводы общества по взаимоотношениям с ООО "Стройрезерв" ввиду того, что налогоплательщиком представлен материальный отчет по списанию ТМЦ, приобретенных у спорного контрагента на объект строительства "Александровская районная больница" со ссылками на акты КС-2 от 27.02.2018 и от 24.04.2018, анализ которого при сопоставлении с ТМЦ, отраженными в указанных актах, отражает отсутствие спорных строительных материалов. Подтверждающих позицию налогоплательщика документов в материалы дела не представлено.

Таким образом, установленные инспекцией обстоятельства, оформление и содержание документов со спорными контрагентами свидетельствуют о действиях общества по искажению сведений о фактах хозяйственной деятельности, поскольку все обстоятельства дела в совокупности указывают на то, что реально хозяйственные операции не осуществлялись и не могли осуществляться заявленными контрагентами, что в силу положений пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса исключает право налогоплательщика учесть расходы и уменьшить сумму подлежащего уплате в бюджет налога на добавленную стоимость.

Обществом в ходе проведения налоговой проверки, рассмотрения ее результатов, а также в ходе судебного разбирательства не раскрыты сведения и доказательства, позволяющие установить факт реального приобретения товара (услуг).

Привлечение неофициальной рабочей силы не сопровождается уплатой соответствующих налогов в бюджет, соответственно, расходы не отвечают критериям, установленным статьей 252 Налогового кодекса. Выплаты, произведенные нелегальным рабочим, не отвечают понятию заработной платы, которая подлежит учету в составе фонда оплаты труда, сформированном на предприятии, и подлежит отнесению в состав расходов по налогу на прибыль организаций. Бухгалтерский учет общества, а также выписки по расчетным счетам не подтверждают факт выдачи под отчет директору общества (либо сотрудникам) каких-либо денежных средств, за счет которых он мог производить расчеты наличными денежными средствами. Обществом не представлены в налоговый орган сведения о суммах дохода, с которого удержана сумма налога (в части дополнительно привлекаемых лиц). Таким образом, обязанность общества, предусмотренная статьями 226 и 230 Налогового кодекса, в качестве налогового агента не исполнена. Не исполнив обязанность по исчислению налога - НДФЛ как налогового агента, общество не имеет оснований для включения таких затрат в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль ввиду отсутствия подтверждения выплаты заработной платы иным физическим лицам, за исключением сотрудников общества, на которых заявлены справки формы N 2-НДФЛ.

Суды установили, что формальный документооборот с участием спорных контрагентов организован самим налогоплательщиком, работы осуществлялись не названными контрагентами, а собственными силами и физическими лицами в отсутствие договорных отношений с налогоплательщиком.

Обществом в ходе проведения налоговой проверки, рассмотрения ее результатов и при рассмотрении дела в судах не раскрыты сведения и доказательства, позволяющие установить, какая часть работ выполнена привлеченными нетрудоустроенными лицами, и какая часть из перечисленных обществом денежных средств имела отношение к оплате осуществленных в интересах общества работ и сформировала облагаемый налогами доход рабочих.

В ходе выездной налоговой проверки, а также при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля обществом не представлены документы бухгалтерского и налогового учета, позволяющие установить конкретные размеры выплат, произведенных в пользу привлеченных работников, что, в свою очередь, исключает возможность определения базы для исчисления страховых взносов и налогооблагаемой базы по НДФЛ в отношении каждого конкретного сотрудника, без учета спорных выплат.

Налогоплательщиком в ходе проведения налоговой проверки, рассмотрения ее результатов и при рассмотрении дела в судах не раскрыты сведения и доказательства, позволившие установить, какая часть работ могла быть выполнена иными лицами.

Налоговый орган с учетом степени содействия налогоплательщика лишен объективной возможности произвести расчет затрат на оплату труда нелегальной рабочей силы, так как отсутствуют необходимые показатели для расчета: нет количества нелегальных сотрудников, списков сотрудников, табелей учета рабочего времени, фонда оплаты труда, а также отсутствуют сметные расчеты на оплату труда нелегальной рабочей силы.

Привлечение трудовых ресурсов на нелегальных основаниях не формирует какие-либо налоговые последствия (не дает право на вычеты, расходы по налогу на прибыль). Привлечение неофициальной рабочей силы происходило без исчисления и уплаты налогов в бюджет.

Расчетный способ определения налоговых обязательств в рассматриваемом случае (учет расходов на оплату труда неустановленной, нелегальной рабочей силы) неприменим, поскольку назначение расчетного способа - это определение налоговой обязанности в результате восполнения документальной неподтвержденности операций или нарушения правил учета на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках. В рассматриваемом случае отсутствует операция, совершенная на рыночных условиях с установленным контрагентом, сравнимая с операциями, совершаемыми аналогичными налогоплательщиками при соблюдении требований, предусмотренных статьей 54.1 Налогового кодекса.

Суды установили нарушение обществом пункта 1 статьи 210, пунктов 1, 2, 6 статьи 226, пункта 1 статьи 420 Налогового кодекса, в результате чего обществом занижена база для начисления НДФЛ и страховых взносов в размере 4100 тыс. рублей, сумма налога на доходы физических лиц и страховых взносов за 2019 год, не уплаченная в бюджет, составляет 1409 тыс. рублей, в том числе: НДФЛ - 533 тыс. рублей, страховые взносы - 876 тыс. рублей.

Суды правомерно исходили из того, что заключение эксперта по уголовному делу не свидетельствует о необоснованности выводов налогового органа и наличии оснований для признания решения налогового органа недействительным, так как выводы экспертизы основаны не на всей совокупности материалов выездной налоговой проверки, на которых основано решение налогового органа. Факт прекращения ранее возбужденного уголовного дела в отношении должностного лица организации не свидетельствует об отсутствии налогового правонарушения в действиях (бездействии) самой организации и не освобождает ее от предусмотренной законом ответственности.

Штрафные санкции по статье 126 Налогового кодекса налоговым органом применены к обществу за не предоставление документов по требованию от 01.10.2020 N 15381. Обоснованных доводов, подтверждающих незаконность выводов судов в этой части, не приведено.

При названных обстоятельствах суды правомерно отказали в удовлетворении заявленных обществом требований.

Доводы кассационной жалобы признаются судом кассационной инстанции несостоятельными, поскольку не содержат фактов, которые не были проверены и не учтены судами первой и апелляционной инстанций, влияли бы на обоснованность и законность обжалуемых судебных актов либо опровергали выводы судов. Нормы права при разрешении спора применены правильно. Нарушения процессуальных норм, влекущие отмену судебных актов (часть 4 статьи 288 Кодекса), не установлены.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ставропольского края от 19.03.2024 и постановления Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.06.2024 по делу N А63-6651/2022 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.