Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 24 сентября 2024 г. N Ф08-7849/24 по делу N А32-27001/2023

г. Краснодар

24 сентября 2024 г.

Дело N А32-27001/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 10 сентября 2024 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 24 сентября 2024 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Герасименко А.Н., судей Гиданкиной А.В. и Черных Л.А., от общества с ограниченной ответственностью "Динские колбасы" - Мисюта Е.Г. (доверенность от 27.05.2024), Яганкова М.С. (доверенность от 20.06.2024), от Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по г. Краснодару - Марченко М.А. (доверенность от 11.10.2022), Гамидова Р.Э. (доверенность от 11.10.2022), от Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю - Мамакаева Х.В. (доверенность от 07.08.2024) рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Динские колбасы" на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 19.03.2024 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.06.2024 по делу N А32-27001/2023, установил следующее.

ООО "Динские колбасы" (далее - общество) обратилось в суд с заявлением о признании незаконным и отмене решения ИФНС России N 5 по городу Краснодару (далее - инспекция) от 25.05.2022 N 16-09/30 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 19.03.2024, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 28.06.2024, в удовлетворении заявления отказано.

В кассационной жалобе общество просит отменить принятые по делу судебные акты и удовлетворить его заявление. По мнению подателя жалобы, судебные акты приняты с нарушением норм материального права, выводы судов не соответствуют обстоятельствам дела. Инспекция неправомерно начислила пени в сумме 9 225 963 рублей 82 копеек. Суды не дали надлежащую оценку доводам общества о том, что общество не является выгодоприобретателем в схеме дробления бизнеса или участником такой схемы. Судебные акты по делу N А32-20704/2022 не имеют преюдициального значения для рассматриваемого дела.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит принятые по делу судебные акты оставить без изменения, отказать в удовлетворении кассационной жалобы общества.

В судебном заседании представители общества поддержали доводы жалобы, а представители налогового органа отклонили их по мотивам, изложенным в отзыве.

Изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, выслушав участвующих в деле лиц, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам полноты и правильности исчисления, своевременности уплаты удержания, перечисления по всем налогам и сборам (в том числе по страховым взносам) с 01.01.2017 по 31.12.2019, по результатам которой составлен акт от 30.09.2021 N 16-09/47.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки от 30.09.2021 N 16-09/47, материалов выездной налоговой проверки, письменных возражений вынесено решение от 25.05.2022 N 16-09/30 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому обществу предъявлено к уплате 496 111 437 рублей 46 копеек, из которых 148 455 684 рубля 99 копеек НДС, 138 176 878 рублей 40 копеек налога на прибыль организаций, 3 517 185 рублей налога на имущество, 41 770 038 рублей 89 копеек страховых взносов, 17 230 365 рублей 90 копеек штрафных санкций по пункту 1 статьи 119, пункту 3 статьи 122, пункту 1 статьи 123, пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс), 146 961 284 рубля 28 копеек пеней.

Кроме того, проверкой установлено, что общество не удержало и не перечислило в бюджет НДФЛ с доходов, выплаченных своим сотрудникам в виде серой заработной платы в размере 18 097 561 рубля 44 копеек.

Не согласившись с решением, общество обратилось в вышестоящий налоговый орган с апелляционной жалобой, в которой просило решение инспекция от 25.05.2022 N 16-09/30 отменить в полном объеме.

Решением УФНС России по Краснодарскому краю от 27.02.2023 N 26-08/05030@ оспариваемое решение частично отменено, а именно в части уменьшения налога на прибыль организаций, НДС, перерасчета штрафных санкций и перерасчета пеней по всем доначисленным налогам (сборам) с 01.04.2022 по 25.05.2022 в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 N 497 "О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами". Кроме того, по результатам рассмотрения апелляционной жалобы установлено, что в расчет доначислений налоговых обязательств не включены в состав расходов, учитываемых по налогу на прибыль и в вычетах по НДС суммы расходов (покупок) участников схемы дробления бизнеса согласно счетам-фактурам, отсутствующих в период проведения проверки и представленных обществом к апелляционной жалобе.

С учетом решения УФНС России по Краснодарскому краю от 27.02.2023 N 26-08/05030@ обществу предъявлено к уплате 265 256 196 рублей 73 копейки, из которых 89 912 887 рублей НДС, 36 276 595 рублей налога на прибыль организаций, 3 517 185 рублей налога на имущество, 41 770 038 рублей 89 копеек страховых взносов, 4 053 179 рублей 92 копейки штрафных санкций по пункту 1 статьи 119, пункту 3 статьи 122, пункту 1 статьи 123, пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса, 89 726 309 рублей 92 копейки пеней, 18 097 561 рубль 44 копейки НДФЛ с доходов, выплаченных своим сотрудникам в виде серой заработной платы.

Решением ФНС России от 02.10.2023 N БВ-4-9/12551@ жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа, общество обратилось суд с рассматриваемым заявлением.

При принятии судебных актов суды руководствовались статьями 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьями 3, 23, 54.1 Налогового кодекса, разъяснениями, изложенными в пункте 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", пункте 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", правовыми позициями, содержащимися в определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 04.07.2017 N 1440-О, от 26.03.2020 N 544-О, письмами ФНС России от 11.08.2017 N СА-4-7/15895@, от 14.10.2022 N БВ-4-7/13774@.

Суды установили, что общество входит в состав группы компаний "ЮМК", бенефициарными собственниками которого (прямо либо косвенно) являются Макаревич О.А., а также члены его семьи Макаревич Н.В. и Макаревич Л.О.

Группа компаний "ЮМК" имеет четкую структуру, каждая входящая в нее организация (группа связанных организаций) выполняет свою роль. В качестве основного банка для проведения внутригрупповых расчетов использовали ООО "Банк ЮМК". Организации, входящие в группу компаний "ЮМК", вовлечены в единый процесс внутригрупповой реализации товаров, задействованы в схеме кругового движения денежных средств по расчетным счетам и наращивания денежных оборотов, используют в своей деятельности в целях минимизации налоговых обязательств одинаковые инструменты гражданско-правовых отношений (соглашения о новации долга, договоры уступки права требования), управляются из единого центра.

Проведенными проверками в отношении участников группы компаний "ЮМК" также установлено, что все организации, входящие в ее состав, подконтрольны централизованному управлению. Организации, входящие в группу компаний, в том числе общество и участники схемы дробления бизнеса, в ходе проводимых в отношении них налоговых проверок придерживаются единой тактики недобросовестного поведения, а именно: непредставление или неполное представление документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и необходимых для установления фактических обстоятельств.

Инспекция установила, что учредителями общества совместно с бенефициарным владельцем группы компаний "ЮМК" Макаревичем О.А. в нарушении статьи 54.1 Налогового кодекса в целях получения необоснованной налоговой экономии в виде минимизации налоговых обязательств путем неправомерного применения специальных налоговых режимов (в виде УСН и ЕНВД) и уклонения от уплаты налогов по общей системе налогообложения (в том числе от налога на прибыль, НДС и налога на имущество) создана схема дробления бизнеса.

Участниками схемы, в отношении которых также проведены выездные проверки, являются ООО "Динские колбасы - Восток", ООО "Динские колбасы - 2", ООО "Динские колбасы - Регион", ООО "Динские колбасы - Центр", ООО "Динские колбасы - Юг", ООО "Горячий ключ Маг-Мак", ООО "Краснодар Маг-Мак", ООО "Тихорецк Маг-Мак", ООО "Новый уровень" (ранее - ООО "Кущевская Маг-Мак"), ООО "Провиантюг", ООО "Удачная покупка" и индивидуальный предприниматель Макаревич Н.В.

Все проверяемые налогоплательщики являются участниками группы компаний "ЮМК" и представляют направление деятельности группы компаний "ЮМК" - розничная торговля.

Торговая деятельность участниками раздробленного бизнеса осуществлялась в формате фирменных магазинов "Динские колбасы - Естъ", "Супермаркет Маг-Мак" и в формате розничных магазинов, не имеющих фирменного выраженного стиля. Данная схема заключается в формальном дроблении численности наемных работников, осуществляющих деятельность в сфере розничной торговли, формальном распределении совокупной выручки между участниками схемы.

Вовлечение в деятельность сразу нескольких взаимозависимых участников группы компаний "ЮМК" позволило искусственно создать видимые условия для сохранения права применения специальных налоговых режимов в виде ЕНВД и УСН, соблюсти предельную выручку (не более 150 млн рублей за 1 год на одного субъекта) и среднесписочную численность (не более 100 человек средней численности на одного субъекта по итогам налогового (отчетного) периода), фактически распределяя выручку и трудовые ресурсы между вовлеченными участниками в схему дробления бизнеса. По существу, все вовлеченные в данную деятельность проверяемые налогоплательщики представляют единую организационную структуру, подчиняющуюся общему для всех центру управления, как если бы проверяемые налогоплательщики составляли подразделения одного юридического лица.

Суммы доначислений по налогу на имущество, налогу на прибыль, НДС, по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, на обязательное медицинское страхование, по страховым взносам на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности, а также суммы неудержанных НДФЛ вменены обществу.

Судом установлено, что решением Арбитражного суда Краснодарского края от 14.11.2022 по делу N А32-20704/2022, оставленным без изменения постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.02.2023 и постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 07.07.2023, участнику схемы дробления бизнеса ООО "Удачная покупка" отказано в удовлетворении заявленных требований.

При этом суды подтвердили, что ООО "Удачная покупка" входило в единую коммерческую структуру, организованную должностными лицами группы компаний "ЮМК", и являлось участниками схемы дробления бизнеса, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды в виде минимизации налоговых обязательств подконтрольных лиц путем неправомерного применения специальных налоговых режимов и уклонения от уплаты налогов, подлежащих исчислению при применении общей системы налогообложения.

Суды указали, что общество и иные участники схемы дробления бизнеса надлежащим образом не подтвердили, что регистрация самостоятельных юридических лиц связана исключительно с внутренними хозяйственными целями и намерение сохранить специальные налоговые режимы отсутствовало.

Соответствующие судебные акты приняты по результатам проверки за аналогичный периоды, доказательственная база в данном деле и деле N А32-20704/2022 совпадает.

Выездной налоговой проверкой установлено нарушение обществом статьи 54.1, подпункта 15 пункта 3 статьи 346.12, пункта 2.3 статьи 346.26, пункта 4 статьи 346.13 Налогового кодекса, выразившееся в том, что оно, являясь участником схемы дробления бизнеса, допустило нарушение норм налогового законодательства, регламентирующих предельные лимиты среднесписочной численности, доходов, что привело к неправомерному применению специальных налоговых режимов и доначислению налогов по общей системе налогообложения.

Выводы инспекции о создании обществом схемы дробления бизнеса основаны на следующих доказательствах.

В ходе налоговой проверки выявлена взаимозависимость общества с участниками группы компаний "ЮМК", подконтрольность единому контролирующему лицу - Макаревичу О.А. Учредителями на дату регистрации общества (02.09.2002) являлись взаимозависимые и аффилированные лица. В проверяемом периоде непосредственным учредителем общества в доле 100% от уставного капитала являлся Макаревич О.А.

(с 01.08.2014 по дату вынесения оспариваемого решения).

Проверками также установлено, что все назначаемые должностные лица до трудоустройства на управленческие должности участников розничного направления, получали доход в иных организациях группы компаний "ЮМК". Большинство таких руководителей в организациях группы "ЮМК" занимали административные должности.

Из показаний свидетелей установлено, что руководители участников схемы дробления бизнеса номинальны и не имеют отношения к управлению деятельностью организаций. Свидетели указали на Макаревича О.А. и Макаревич Н.В. как на вышестоящих руководителей.

Кроме того, при рассмотрении дела о несостоятельности (банкротстве) ООО "Металлглавснаб" и о привлечении к субсидиарной ответственности контролирующих должника лиц (дело N А32-54256/2009) суды пришли к выводу о подконтрольности ОАО "ЮМК", ЗАО "Кубаньторгодежда", ЗАО "Кубаньоптпродторг", ООО "Динские колбасы - Юг", ООО "Динские колбасы - Регион", общества, ООО "Кормилица", ООО "Инфоторг" одним и тем же лицам и наличии одного волевого центра для принятия решений.

Структуры департаментов розничной сети продовольственных и непродовольственных товаров являются доказательством того, что все участники "раздробленного" розничного направления были поделены на магазины и супермаркеты, центр принятия решений по которым был один.

Таким образом, налоговыми проверками установлено, что розничная торговля группы компаний "ЮМК" рассматривается как единый хозяйствующий субъект, при этом формально раздроблен на множество юридических лиц и индивидуальных предпринимателей в целях соблюдения ограничения критерия применения специального налогового режима (ЕНВД и УСН), связанного со среднесписочной численностью и полученными доходами.

Несмотря на отсутствие торговой деятельности общества в проверяемом периоде, налоговыми проверками получены доказательства признаков формального дробления и перекрестного совмещения розничного направления с иными направлениями группы компаний "ЮМК" с использованием их активов, ресурсов и инфраструктуры.

Инспекция выявила, что за весь период государственной регистрации организаций розничного направления налогоплательщики были зарегистрированы по адресам массовой регистрации участников группы компаний "ЮМК": г. Краснодар, ул. Новороссийская, д. 53; г. Краснодар, ул. Новороссийская, д. 55; г. Краснодар, ул. Уральская, д. 95. Собственниками административных зданий выступали аналогичные участники группы компаний "ЮМК": ЗАО "Кубаньтехгаз", ЗАО "Кубаньоптпродторг".

Проведенными осмотрами установлено, что проверяемые организации не располагались по заявленным в ЕГРЮЛ адресам, так как не имели штата административно-управленческого персонала. Весь штат офисных работников группы компаний "ЮМК" располагался по адресам центральной администрации: г. Краснодар, ул. Новороссийская, д. 53; ул. Новороссийская, д. 55. Работники административно-управленческого штата были номинально трудоустроены в разных организациях группы компаний "ЮМК", при этом фактически выполняли трудовые обязанности в разных департаментах группы компаний "ЮМК".

Инспекция выявила факты пересечений адресов по объектам обособленных подразделений с адресами регистрации недвижимого имущества по всей группе компаний "ЮМК", систематические факты перерегистрации контрольно-кассовой техники в зависимости от потребностей каждого участника, например, по причине закрытия магазина у одного участника и открытия аналогичного магазина у другого участника.

Проверкой установлено, что участники группы компаний "ЮМК" розничного направления торговой деятельности, обладающие на праве собственности недвижимым имуществом, сами являются арендаторами помещений для магазинов, правообладателями которых являются иные участники группы компаний "ЮМК".

Услуги аудита, консультационные услуги и услуги по сдаче отчетности всей группе компаний "ЮМК" оказывала взаимозависимая организация - ООО "Аудиторская фирма "М-Класс"", сотрудники которой входили в состав "Департамента аудита" группы компаний "ЮМК". Функции кадрового обеспечения, агентства по трудоустройству и юридические консалтинговые услуги группы компаний "ЮМК" с февраля 2018 года распределены на взаимозависимую организацию ООО "Новый Уровень". При этом штат работников ООО "Новый Уровень" в 2018 году преимущественно был сформирован из числа бывших сотрудников группы компаний "ЮМК", а именно работников ЗАО "Кубаньоптпродторг". До 2018 года услуги кадрового учета и подбор персонала были сосредоточены в департаментах группы компаний "ЮМК" (департамент оценки и развития персонала, департамент по подбору персонала, департамент по работе с персоналом и кадровой политике) без выделения в отдельное юридическое лицо. Правовое сопровождение в группе компаний "ЮМК" осуществлялось взаимозависимым обществом ООО "ЮМКОМ". Техническое обслуживание контрольно-кассовой техники осуществлялось взаимозависимым обществом "Орион". Взаимозависимое общество "Реакция" осуществляло предоставление маркетинговых услуг, в проверяемом периоде поставляло пакеты с логотипом "ЕСТЪ".

На основании проведенных осмотров торговых точек и полученных свидетельских показаний работников - участников схемы дробления бизнеса установлено, что магазины имеют доступ к единой программе учета "1С", принадлежащей ОАО "ЮМК". Учет ведется централизованно, имеется большой спектр формирования отчетности по розничной торговле.

Проверкой установлено наличие общей электронной сети между магазинами проверяемых лиц для обмена информацией, рассылки распоряжений и доведения иных сведений, наличие единого графика заказов, единых супервайзеров и распределение категорийных менеджеров, что также свидетельствуют о едином централизованном управлении; ведение учета и сдачи отчетности с использованием одних и тех же компьютеров, каналов связи и (или) силами одних и тех же лиц; осуществление доступа к операционной системе "Банк-Клиент" с одного статического IP-адреса (91.231.128.13; 91.231.128.14), при расчетах используется одно стационарное техническое устройство; использование единых IP-адресов для выхода в сеть Интернет; онлайн-управление контрольно-кассовой техникой организаций розничного направления осуществлялось с аналогичного IP-адреса 91.231.128.13. 1.13; осуществление участниками раздробленного розничного направления и иными организациями группы компаний "ЮМК" транзитного характера перечисления денежных средств между собой в интервале времени от одной минуты или даже миллисекунды времени с использованием одного статического IP-адреса. Это свидетельствует о том, что проверяемые налогоплательщики не распоряжались денежными средствами самостоятельно, все транзакции изначально были запланированы единым центром управления в группе компаний "ЮМК".

Инспекция также выявила, что в проверяемом периоде источником формирования денежных средств, в последующем направленных проверяемыми налогоплательщиками на финансирование предоставленных займов, являются денежные средства, полученные от возвращенных сумм ранее выданных займов и текущей торговой выручки. Фактически выдано займов в группу компаний "ЮМК" за три проверяемых года на общую сумму в размере 1 219 357 тыс. рублей (в том числе за счет торговой выручки 255 194 тыс. рублей) при том, что чистая прибыль согласно бухгалтерской отчетности проверяемых налогоплательщиков составила 672 951 тыс. рублей (без учета бухгалтерской прибыли индивидуального предпринимателя Макаревич Н.В. ввиду непредставления лицом бухгалтерской отчетности). Фактически возвращено заемщиками проверяемым налогоплательщикам займов, в том числе выданных как до начала, так и в проверяемом периоде, на общую сумму 1 145 558 765 рублей.

В ходе проверки выявлено открытие расчетных счетов в одном и том же банке - ООО "ЮМК Банк", являющемся одним из участников группы компаний "ЮМК"; использование единой корпоративной почты в сети Интернет с доменным именем @ugrus.com, администратором которого является ЗАО "Кубаньоптпродторг"; использование участниками схемы дробления бизнеса единых телефонных номеров, указанных в качестве контактных в представленной налоговой отчетности, реквизитах проверяемых организаций и индивидуального предпринимателя, в договорах поставок, оказания работ (услуг), представленных в налоговый орган доверенностях, в сети Интернет; использование единого стиля оформления в торговой деятельности витрин, рекламных стендов, единой вывески фирменных магазинов "Динские Колбасы-Естъ" и супермаркетов "Маг-Мак" при использовании единых торговых знаков "МПК Динской ЕстЪ" и "Супермаркет Маг-Мак", правообладателями которых являются взаимозависимые лица; использование единой форменной одежды (униформы) в фирменном стиле под условным наименованием "Динские колбасы - Естъ" и "Маг-Мак"; использование единого бренда, маркетинговой, ценовой политики; использование единого товарного ассортимента, единых поставщиков, в том числе поставщиков организаций группы компаний "ЮМК"; централизованное хранение, распределение товаров с использованием общих складов, принадлежащих иным участникам группы компаний "ЮМК"; единое управление заявками на поставку товара, его доставку консолидированным персоналом группы компаний "ЮМК".

Налоговой проверкой установлено формирование высокой торговой наценки проверяемыми налогоплательщиками в розничной торговле с применением специального налогового режима ЕНВД за счет вовлечения в схему взаимозависимых поставщиков. Основные оптово-торговые участники группы компаний "ЮМК", применяющие общую систему налогообложения: ОАО "ЮМК", ООО "Провизия", ЗАО "Кубаньоптпродторг" и ООО "Кубаньалкоопт", приобретавшие продукцию по оптовым ценам, поставляли ее участникам розничного направления по заниженной стоимости, отличной от среднерыночных цен, что позволило минимизировать налогообложение в части НДС и налога на прибыль и сосредоточить прибыль в рамках применения специальных налоговых режимов участниками схемы дробления бизнеса.

Проверяемые налогоплательщики придерживались единой линии поведения, а именно: не представили первичные документы по учету доходов и расходов в рамках применения специального налогового режима ЕНВД; не представили регистры бухгалтерского учета и иные первичные документы, подтверждающие формирование показателей в годовой бухгалтерской отчетности. Систематически несвоевременно и не в полном объеме исполняли требования налоговых органов о предоставлении документов (информации), допускали идентичные по содержанию пояснения, одновременно ходатайствовали о проведении проверок по адресу налогового органа, проявили единую стратегию поведения и придерживались единой позиции в отношении контрольных мероприятий налогового органа. Неоднократно запрашиваемые и не представленные в ходе проведения выездных налоговых проверок первичные документы у ООО "Динские колбасы - Восток", ООО "Динские колбасы - Центр" и ООО "Динские колбасы - Регион", обнаружены в рамках проведенной выездной налоговой проверки участника группы компаний "ЮМК" - ООО "Провизия" в ходе осмотра складского помещения по адресу: г. Краснодар, ул. Новороссийская, д. 55, на территории склада бытовой химии.

Изложенные обстоятельства позволили судам прийти к правильному выводу о том, что налоговой проверкой доказан факт создания обществом схемы искусственного дробления бизнеса для получения необоснованной налоговой экономии.

Выездной налоговой проверкой также установлено, что в нарушение требований статьи 54.1 Налогового кодекса общество умышленно уменьшило налоговую базу и суммы подлежащих к уплате страховых взносов и НДФЛ в результате искажения сведений о фактически отработанном сотрудниками времени, о суммах начисленного и выплаченного сотрудникам общества дохода за исполнение трудовых обязанностей (заработной платы) при фактической выплате своим сотрудникам дохода в виде серой заработной платы.

Так, в ходе проверки установлено, что организации, входящие в группу компаний "ЮМК", применяют одну и ту же схему выплаты заработной платы в конвертах, умышленно оформляют документацию, не соответствующую фактическим отношениям с работниками, а также оформляют документацию с искаженными сведениями о суммах выплаченного работникам дохода. При этом осуществляются данные действия с единственной целью - неисполнение обязательств в качестве плательщика страховых взносов и налогового агента по НДФЛ.

Размер официальной части заработной платы в группе компаний "ЮМК" не дифференцирован, ориентирован только на законодательно регламентированный размер прожиточного минимума трудоспособного населения Краснодарского края. Максимальный размер официальной заработной платы, начисленной абсолютному большинству работников группы компаний, в том числе общества и другим участникам эпизода дробления, отработавших полный рабочий месяц, - 1/2 МРОТ. При этом многочисленными допросами работников организаций группы компаний "ЮМК", в том числе общества, подтверждается, что фактически выплачиваемая заработная плата в данной группе компаний составляла суммы гораздо выше половины МРОТ.

Налоговый орган установил, что повышение заработной платы в организациях группы компаний "ЮМК" проводилось исключительно вследствие увеличения уровня прожиточного минимума трудоспособного населения Краснодарского края на законодательном уровне.

Заявитель не оспаривает, что доля фонда оплаты труда в выручке участников группы компаний "ЮМК" эпизода дробления бизнеса в целом по налогоплательщикам в 2017 году - 1,58%, в 2018 году - 1,85% и в 2019 году - 2%, что в десятки раз меньше данного показателя в среднем по отрасли оптовая торговля - 15%. Данный факт сам по себе указывает на существенное искажение сведений о фактически выплаченных работникам общества доходах.

Налоговой проверкой установлено, что исполнение трудовых обязанностей сотрудниками фактически отличается от условий, установленных трудовыми договорами и дополнительными соглашениями к ним; анализом условий представленных к проверке трудовых договоров и дополнительных соглашений к ним установлено лишь формальное соответствие нормам и требованиям трудового законодательства Российской Федерации; первичные документы бухгалтерского и кадрового учета, кадровая документация в целом содержат недостоверные сведения о фактически отработанном сотрудниками времени, а также о размере выплаченного дохода в пользу штатных сотрудников проверяемых лиц.

Налоговыми проверками установлена недостоверность учета объектов налогообложения всех участников схемы дробления бизнеса, а также порочность представленных документов. Показатели налоговой и бухгалтерской отчетности общества в целях определения действительного размера налоговых обязательств по НДФЛ и страховым взносам не являются достаточными и обоснованными ввиду их умышленного искажения и недостоверности данных о размере выплаченного дохода в пользу наемных работников.

Определение расчетным путем суммы налога, подлежащего внесению в бюджет, производится на основании данных о доходах и расходах. При невозможности установить одну из составляющих, необходимых для исчисления налога, следует руководствоваться соответствующим правилом, предусмотренным подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 статьи Налогового кодекса, создающим дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивающим баланс публичных и частных интересов (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российско Федерации от 25.05.2004 N 668/04 по делу N А66-1991-03).

Поскольку представленные документы и информация не позволили достоверно установить объем налоговых обязательств общества, инспекция правомерно применила нормы подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса для расчета страховых взносов и НДФЛ в отношении общества.

При определении суммы налога, подлежащего уплате в бюджет расчетным путем на основании информации об иных аналогичных налогоплательщиках, налоговым органом использованы данные в отношении ООО "ПК "Крымское Райпо"", ООО "Русталь", ООО "ПКФ "Кредо-С"", ООО "Интел", ООО "Февраль плюс", территориально расположенных на территории Краснодарского края, фактически осуществляемый вид деятельности которых предполагает использование в производственном процессе категорий специальностей и должностей, сопоставимых с используемым персоналом в проверяемых налогоплательщиках.

Установленный налоговым органом уровень заработной платы, определенный на основании информации об аналогичных налогоплательщиках, в 2017 году составляет 21 452 рубля, в 2018 году - 22 456 рублей, в 2019 году - 23 832 рубля, сопоставим со средней заработной платой по отрасли, что согласуется с информацией, представленной Управлением Федеральной службы государственной статистики по Краснодарскому краю и Республике Адыгея, Управлением экономики администрации муниципального образования город Краснодар, Министерством труда и социального развития Краснодарского края, ГКУ Краснодарского края "Центр занятости населения города Краснодара".

Инспекция определила расчетный показатель размера оплаты труда на одного сотрудника в месяц с учетом приведенных в оспариваемом решении критериев финансово-хозяйственной деятельности аналогичных налогоплательщиков, а именно: структуры штатного расписания (по категориям должностей), специфики деятельности исследуемых предприятий, значения среднесписочной численности. При этом у инспекции отсутствовала необходимость при определении аналогичных налогоплательщиков руководствоваться критерием каждого подвида экономической деятельности.

Данные налогоплательщики отобраны исходя из проведенного анализа имеющихся сведений и информации, содержащихся в выписках по операциям на расчетных счетах, представленных фискальных отчетов контрольно-кассовой техники оператором фискальных данных; сведений из базы данных информационных ресурсов ФНС России, открытых источников информации.

В ходе выездной налоговой проверки установлены факты умышленного применения обществом и участниками схемы дробления бизнеса специальных налоговых режимов (УСН, ЕНВД), что позволило не исчислять и не уплачивать налоги на имущество организаций за исключением недвижимости, оцененной по кадастровой стоимости, что является нарушением требований пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса.

Совокупные обстоятельства, установленные проверкой в отношении общества свидетельствуют об умышленных действиях, направленных на уменьшение налоговой базы и сумм, подлежащих уплате налогов в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (дробление бизнеса), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и бухгалтерском учете, либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Доводы общества о том, что инспекция необоснованно увеличила по объекту 23:43:0209064:1136 склад продтоваров, его остаточную стоимость с 24 рублей 56 копеек до 265 009 рублей 93 копеек, что необоснованно увеличило налог на имущество; объекты с кадастровыми номерами 23:43:0209064:1137; 23:43:0209064:1130; 23:43:0209064:1134 были полностью самортизированы у предыдущего собственника ООО "Илиада", таким образом, их остаточная стоимость равна 0, налоговый орган необоснованно исказил эти данные; инспекция неверно определила остаточную стоимость по состоянию на 13.04.2018 в отношении объекта недвижимого имущества с кадастровым номером 23:43:0404002:167, перешедшего в собственность общества, которое самортизировано у предшественника ООО "Южный продовольственный терминал", остаточная стоимость равна 0, были предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций и правомерно отклонены. Налоговым органом при определении налогооблагаемой базы использована информация, полученная от регистрирующего органа

Довод общества о неправомерном доначисления инспекцией сумм пени в размере 2 936 250 рублей 13 копеек со ссылкой на пункт 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", был предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции, ему дана надлежащая правовая оценка. Как указал апелляционный суд, этот довод заявлен налогоплательщиком впервые, ни в ходе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, ни в ходе досудебного обжалования решения о привлечении к ответственности от 25.05.2022 N 16-09/30, ни в ходе рассмотрения дела судом первой инстанции общество его не заявляло. Кроме того, общество впервые представило предполагаемый расчет пени по НДФЛ, который содержит неподтвержденные документально сведения. Инспекция при проведении в отношении общества выездной налоговой проверки выявила факты неуплаты в бюджетную систему в установленные законодательством сроки сумм НДФЛ, в связи с чем на основании 75 Налогового кодекса налоговому агенту начислены пени. При этом инспекция учла, что все необходимые показатели, использованные для расчета, представлены обществом в налоговый орган только в период проведения проверки, сам НДФЛ налоговым органом не доначислялся, а используемая налоговым органом методика расчета не привела к неправильному определению сумм несвоевременно уплаченного в бюджетную систему НДФЛ. Таким образом, исходя из положений изложенных норм нрава при совокупности установленных в ходе рассмотрения дела обстоятельств судебные инстанции пришли к выводу об обоснованном доначислении инспекцией пеней по НДФЛ и остальных доначисленных сумм, в связи с чем правомерно признали оспариваемое решение инспекции от 25.05.2022 N 16-09/30 соответствующим закону и не нарушающим права и законные интересы общества.

Суд округа также отмечает следующее. Как разъяснено в пункте 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", согласно пункту 4 статьи 24 Налогового кодекса налоговые агенты перечисляют удержанные у налогоплательщика налоги в порядке, предусмотренном данным Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком.

При этом корреспондирующий названной норме подпункт 5 пункта 3 статьи 45 Налогового кодекса предусматривает, что в случае, если обязанность по исчислению и удержанию налога из денежных средств налогоплательщика возложена в соответствии с названным Кодексом на налогового агента, обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком со дня удержания сумм налога налоговым агентом. Принимая во внимание приведенные положения, определяющие характер обязанностей налогового агента, необходимо иметь в виду, что он перечисляет в бюджет сумму налога, обязанность по уплате которой лежит на налогоплательщике.

В связи с этим при применении к налоговому агенту положений пунктов 1 и 9 статьи 46 Налогового кодекса судам надлежит учитывать следующее. Если из норм части второй Налогового кодекса не вытекают на этот счет специальные правила (например, из пункта 2 статьи 231 Налогового кодекса), принудительное исполнение обязанностей налогового агента путем взыскания с него неперечисленных сумм налога, а также соответствующих сумм пеней возможно в случае, когда налоговым агентом сумма налога была удержана у налогоплательщика, но не перечислена в бюджет. Вместе с тем, учитывая компенсационный характер пеней как платежа, направленного на компенсацию потерь государственной казны в результате неуплаты налога в срок, с налогового агента, не удержавшего налог из денежных средств налогоплательщика, могут быть взысканы пени за период с момента, когда налог должен был быть им удержан и перечислен в бюджет, до наступления срока, в который обязанность по уплате налога должна быть исполнена налогоплательщиком самостоятельно по итогам соответствующего налогового периода.

Поскольку на момент принятия инспекцией оспариваемого решения заявитель, как налоговый агент, продолжал оставаться лицом, обязанным удержать и перечислить НДФЛ, так как доказательств исполнения им предусмотренных пунктом 5 статьи 226 Налогового кодекса обязанностей, а равно доказательств невозможности их исполнения по объективным причинам налогоплательщиком не представлено, суд апелляционной инстанции пришел к верному выводу о том, что применение указанных выше разъяснений в настоящем случае исключено.

Таким образом, выводы судов в указанной части являются правильными. Начисление заявителю пеней на сумму подлежащего удержанию, но не удержанного НДФЛ до момента вынесения оспариваемого решения является законным.

С учетом изложенного выводы судов о том, что решение инспекции от 25.05.2022 N 16-09/30 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения соответствует закону и не нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, являются правомерными.

Доводы кассационной жалобы были предметом рассмотрения в судах первой и апелляционной инстанций, повторяют доводы апелляционной жалобы, им дана надлежащая правовая оценка, поэтому они не принимаются кассационным судом.

Несогласие подателя жалобы с оценкой имеющихся в деле доказательств и толкованием судами норм права применительно к установленным обстоятельствам дела не свидетельствует о необходимости отмены обжалуемых решения и постановления.

Поскольку существенных нарушений норм материального права и (или) норм процессуального права при рассмотрении дела судами первой и апелляционной инстанций не допущено, основания для пересмотра обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы отсутствуют.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 19.03.2024 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.06.2024 по делу N А32-27001/2023 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, установленном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

А.Н. Герасименко

Судьи

А.В. Гиданкина Л.А. Черных