Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 29 сентября 2022 г. N Ф08-9853/22 по делу N А25-2548/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 22 сентября 2022 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 29 сентября 2022 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Прокофьевой Т.В., судей Герасименко А.Н., Гиданкиной А.В., в отсутствие в судебном заседании заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Архыз-Фрут Логистик" (ИНН 0917033536, ОГРН 1170917003773), заинтересованного лица - Управлению Федеральной налоговой службы по Карачаево-Черкесской Республике (ИНН 0914000677, ОГРН 1040900966930), надлежаще извещенных о времени и месте судебного заседания, в том числе путем размещения информации на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети Интернет, рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Архыз-Фрут Логистик" на решение Арбитражного суда Карачаево-Черкесской Республики от 06.04.2022 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.07.2022 по делу N А25-2548/2021, установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью "Архыз-Фрут Логистик" обратилось в Арбитражный суд Карачаево-Черкесской Республики с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Карачаево-Черкесской Республике (далее - инспекция) о признании недействительными решений от 05.07.2021 N 4 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость в размере 5 285 096 рублей и N 64 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением от 02.12.2021 суд первой инстанции в порядке статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации произвел процессуальную замену инспекции на Управление Федеральной налоговой службы по Карачаево-Черкесской Республике (далее - управление).

Решением суда от 06.04.2022, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 21.07.2022, отказано в удовлетворении заявления общества. Судебные акты мотивированы тем, что основная часть затрат общества на приобретение товаров (работ, услуг), в отношении которых в 4 квартале 2020 года заявлен налоговый вычет, фактически профинансирована за счет средств федерального и республиканского бюджетов. Обществом неправомерно предъявлены к вычету суммы налога на добавленную стоимость (далее - НДС) по товарам (работам, услугам), приобретенным в 4 квартале 2020 года.

Общество обратилось в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение от 06.04.2022 и постановление апелляционной инстанции от 21.07.2022, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. Заявитель жалобы считает, что суды не полностью выяснили все обстоятельства, имеющие значение для дела. Решения инспекции не соответствуют налоговому законодательству. Вывод об уменьшении суммы НДС, заявленной к возмещению, неправомерен. Является спорным утверждение управления о том, что общество является получателем бюджетных средств. Денежные средства направлены на приобретение товаров, работ, посадочного материала с учетом НДС.

В отзыве на кассационную жалобу управление считает обжалуемые судебные акты законными и обоснованными и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба не подлежит удовлетворению.

Из материалов дела следует, что инспекцией проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации общества по НДС (первичная декларация) за 4 квартал 2020 года.

По результатам камеральной налоговой проверки составлен акт налоговой проверки от 12.05.2021 N 982.

От общества в инспекцию поступили письменные возражения на акт от 12.05.2021 N 982

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки заместитель начальника инспекции вынес решение от 05.07.2021 N 64 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение от 05.07.2021 N 4 об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению. Решением от 05.07.2021 N 64 обществу предложено уменьшить сумму налога, излишне заявленного к возмещению, в сумме 5 285 096 рублей.

Общество, не согласившись с принятыми решениями, обратилось в управление с апелляционными жалобами, в которых просило отменить решение от 05.07.2021 N 64 и решение от 05.07.2021 N 4.

Решением управления от 23.08.2021 N 198 апелляционные жалобы общества на решения инспекции оставлены без удовлетворения.

В соответствии со статьями 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) общество обжаловало решения управления в арбитражный суд.

Исследовав фактические обстоятельства по данному делу, оценив представленные доказательства и доводы участвующих в деле лиц в их совокупности и взаимной связи, руководствуясь положениями статей 170 - 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), статей 78 Бюджетного кодекса Российской Федерации, суды сделали правильный вывод об отсутствии в рассматриваемом случае правовых оснований для удовлетворения заявленных обществом требований.

Суды установили, что денежные средства, использованные обществом в целях осуществления предпринимательской деятельности для приобретения товаров (работ, услуг), по которым заявлен вычет в 4 квартале 2020 года, поступили на его счета в том числе, от акционерного общества "Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики" (далее - АО "Корпорация развития КЧР") в качестве дополнительного взноса в уставной капитал в соответствии с инвестиционным соглашением от 12.07.2019, протоколами от 29.05.2019, 12.07.2019, 06.02.2020, 10.03.2020 общих собраний участников общества. Источником получения АО "Корпорация развития КЧР" денежных средств, внесенных в качестве дополнительного взноса в уставный капитал общества, явились субсидии из федерального бюджета бюджету Карачаево-Черкесской Республики.

Согласно налоговой декларации за 4 квартал 2020 года заявлены к вычету 5 285 096 рублей НДС по операциям, связанным с приобретением товаров (работ, услуг), используемых в своей основной хозяйственной деятельности в рамках инвестиционного проекта "Закладка фруктового сада интенсивного типа в Карачаево-Черкесской Республике", который реализуется в рамках подпрограммы "Социально-экономическое развитие Карачаево-Черкесской Республики на 2016 - 2025 годы", включенной в "Перечень инвестиционных проектов, реализуемых в рамках подпрограмм социально-экономического развития субъектов Российской Федерации, входящих в состав Северо-Кавказского федерального округа, на 2016 - 2025 годы государственной программы Российской Федерации "Развитие Северо-Кавказского федерального округа на период до 2025 года" (утвержден приказом Министерства Российской Федерации по делам Северного Кавказа от 14.01.2017 N 28).

Суды установили, что одним из учредителей общества с 11.06.2019 является АО "Корпорация развития КЧР". В соответствии с Положением о деятельности АО "Корпорация развития КЧР" основными задачами корпорации являются: создание и продвижение брендов; создание и продвижение положительного имиджа Карачаево-Черкесской Республики (далее - КЧР), повышающее ее инвестиционную привлекательность; участие во взаимодействии органов исполнительной власти КЧР по реализации и сопровождению инвестиционных программ и проектов в сфере государственно-частного партнерства и частных инвестиций на территории КЧР; участие в разработке региональных инвестиционных программ и проектов и др. Для реализации поставленных задач АО "Корпорация развития КЧР" осуществляет следующие функции: формирование информационной базы обо всех возможных свободных для инвесторов площадок; содействие инвесторам в подборе земельных участков, готовых помещений в аренду или собственность под размещение инвестиционных объектов в индустриальных парках и на территории КЧР; представление интересов КЧР в проектах государственно-частного партнерства на основе заключенных договоров (соглашений) с Правительством КЧР. Полномочия АО "Корпорация развития КЧР": проведение мероприятий по привлечению инвестиций в экономику региона; совместно с администрацией КЧР проведение в установленном порядке отбора инвестиционных проектов и мониторинга их реализации; осуществление взаимодействия с органами исполнительной власти и субъектами инвестиционной деятельности с целью создания благоприятного инвестиционного климата; обеспечение организационного сопровождения инвестиционных проектов, а также оказание помощи инвесторам в подготовке и получении разрешительной документации; взаимодействие с финансово-кредитными организациями, органами исполнительной власти КЧР в области инвестиционной деятельности и государственно-частного партнерства; распоряжение в соответствии с установленным порядком финансовыми ресурсами, выделенными из средств бюджета КЧР на финансирование мероприятий по созданию благоприятных условий для инвесторов.

На общем внеочередном собрании участников общества 12.07.2019 принято решение увеличить уставный капитал с 10 тыс. рублей до 1 031 080 790 рублей; доли в уставном капитале распределить следующим образом: ООО "Плодообъединение "Сады Ставрополья"" (далее - ООО "Плодообъединение") - номинальная стоимость доли - 610 018 160 рублей, размер доли в дробном выражении - 610 018 160 рублей/1 031 180 790 рублей. АО "Корпорация развития КЧР" - номинальная стоимость доли -421 052 630 рублей, размер доли в дробном выражении 421 052 630 рублей/1 031 180 790 рублей.

Дополнительные вклады 610 018 160 рублей (ООО "Плодообъединение" и 421 052 630 рублей (АО "Корпорация развития КЧР") должны быть внесены участниками путем перечисления денежных средств на расчетный счет общества в течение шести месяцев с даты подписания настоящего протокола, утвердить новую редакцию устава общества.

В нарушение решения общего внеочередного собрания участников общества от 12.07.2019 в установленные сроки не произошло увеличение уставного капитала до 1 031 080 790 рублей.

На общем внеочередном собрании участников общества 06.02.2020 принято решение - признать несостоявшимся увеличение уставного капитала в связи с истечением сроков внесения дополнительных вкладов участниками общества, установленных протоколом от 12.07.2019 N 2 общего внеочередного собрания участников общества.

Доля участия АО "Корпорация развития КЧР" в уставном капитале общества составляла: до 09.11.2020 - 40,83%; с 09.11.2020 по 08.04.2021 - 90,4%; с 08.04.2021 по настоящее время - 66,1% 493 180 923 рубля.

Другим учредителем общества с 02.08.2018 является ООО "Плодообъединение". Доля участия ООО "Плодообъединение" в уставном капитале общества составляла:

до 09.11.2020 - 59,17%; с 09.11.2020 по 08.04.2021 - 9,6%, с 08.04.2021 по настоящее время - 33,9%, 252 505 917 рублей.

Уставный капитал общества составлял: с 07.12.2017 по 09.11.2020 - 10 тыс. рублей; с 09.11.2020 по 08.04.2021 - 545 686 рублей; с 08.04.2021 по 04.08.2021 - 745 686 840 рублей.

Денежные средства, полученные от партнера проекта АО "Корпорация развития КЧР" и инвестора ООО "Плодообъединение" в виде дополнительного взноса в уставной капитал обществом, не внесены в уставной капитал в сроки, предусмотренные решением общего собрания участников от 12.07.2019 N 2. Часть полученных в 2019 году от АО "Корпорация развития КЧР" на увеличение уставного капитала денежных средств в сумме 190 млн рублей фактически использована обществом в качестве предварительной оплаты за саженцы яблони в адрес поставщика ООО "Плодообъединение", являющегося одновременно инвестором инвестиционного проекта. Фактически поставка саженцев не осуществлена, оплачены только авансовые платежи.

Также из материалов дела следует, что в 2020 году (с 01.01.2020 по 30.09.2020) общество уплатило 297 473 000 рублей предоплаты учредителю ООО "Плодообъединение" за саженцы яблони. Но поставка саженцев не осуществлена, оплачены только авансовые платежи.

ООО "Плодообъединение" начало перечислять средства на увеличение уставного капитала только после получения предоплаты за саженцы и оплаты по агентскому договору от общества.

Таким образом, участниками инвестиционного соглашения для реализации проекта "Закладка фруктового сада на территории Карачаево-Черкесской Республики" фактически использовались бюджетные средства, полученные АО "Корпорация развития КЧР" из федерального бюджета и бюджета Карачаево-Черкесской Республики.

Для реализации инвестиционного проекта "Закладка фруктового сада интенсивного типа в КЧР" обществу предоставлены в аренду земельные участки.

В ходе проведенного налоговым органом осмотра земельных участков, предоставленных обществу для реализации инвестиционного проекта, установлено, что по адресу - КЧР, Зеленчукский район, станица Зеленчукская, восточная окраина станицы Зеленчукской (договор аренды от 09.10.2018 N 369), находится ровный не вспаханный земельный участок (кадастровый номер 09:06:0021203:224), который по внешним признакам похож на пастбище. Никакие здания и сооружения на данном участке не обнаружены. Какая-либо финансово-хозяйственная деятельность на проверяемом объекте на момент проведения осмотра не осуществляется. Признаков наличия на данной территории садов интенсивного типа не обнаружено. По адресу - КЧР, Зеленчукский район, станица Зеленчукская, восточная окраина станицы Зеленчукской, на земельном участке с кадастровым номером 09:06:0021203:2 находится поле, используемое для выращивания сельскохозяйственных растений, в том числе кукурузы. Данный участок по периметру огорожен железной проволокой, по которой проходит электрический ток (электропастух). Никаких признаков наличия на данной территории садов интенсивного типа, а также каких-либо помещений (административных зданий, складов, производственных цехов, гаражей и т.п.) не обнаружено. На момент проведения осмотра на проверяемом объекте обществом финансово-хозяйственная деятельность не осуществлялась, никто из сотрудников или представителей Общества на проверяемом объекте не находился.

По адресу - КЧР, Зеленчукский район, станица Зеленчукская, южная окраина станицы Зеленчукской (договор аренды от 26.12.2018 N 186/18-А) находится земельный участок (кадастровый номер 09:06:0021203:88), похожий по внешним признакам на пастбище. Территория по всему периметру огорожена железной проволокой. Ограждение находится под электрическим напряжением. Искусственное выращивание каких-либо растений на данном участке не осуществляется. На момент проведения осмотра на проверяемом объекте осуществлялся выпас крупного рогатого скота (около 10 голов). На данной территории имеется загон для скота, огороженный забором из деревянных палок. Внутри загона имеется небольшое строение навесного типа, предназначенное для скота. Никаких признаков наличия на данной территории садов интенсивного типа, а также каких-либо помещений (административных зданий, складов, производственных цехов и т.п.) не обнаружено. На момент проведения осмотра на проверяемом объекте какая-либо финансово-хозяйственная деятельность обществом осуществлялась, никто из сотрудников или представителей общества не обнаружен.

22.09.2020 общество заключило договор аренды земельных участков сельскохозяйственного назначения N 22/09/1 с АО "Таллык" (ИНН 0917016241). Согласно данному договору АО "Таллык" предоставляет обществу за плату во временное владение и пользование следующие земельные участки:

1) земельный участок из земель сельскохозяйственного назначения, вид сельскохозяйственных угодий: земли сельскохозяйственного назначения, площадью 2 321 523 кв. м, кадастровый номер 09:02:0070703:63, Карачаево-Черкесская Республика, Прикубанский район, ОНО ОПХ Таллык, поле N 14;

2) земельный участок из земель сельскохозяйственного назначения, вид сельскохозяйственных угодий: земли сельскохозяйственного назначения, площадью 24 293 кв. м, кадастровый номер 09:02:0070703:46, Карачаево-Черкесская Республика, Прикубанский район, ОНО ОПХ Таллык, поле N 2;

3) земельный участок из земель сельскохозяйственного назначения, вид сельскохозяйственных угодий: земли сельскохозяйственного назначения, площадью 2 381 682 кв. м, кадастровый номер 09:02:0070703:22, Карачаево-Черкесская Республика, Прикубанский район, ОНО ОПХ Таллык, поле N 1.

04.02.2021 налоговым органом произведен осмотр территорий земельных участков, предоставленных обществу для реализации инвестиционного проекта "Закладка фруктового сада интенсивного типа в КЧР". В результате осмотра территорий установлено следующее: Вблизи с. Таллык располагаются земельные участки сельскохозяйственного назначения, огороженные железобетонными столбами высотой около двух метров и сеткой типа "рабица" по периметру. На огороженной территории находится складская площадка, на которой располагаются: три вагончика охраны, складские сооружения, проволока в катушках, тросы, якоря для натяжения шпалерной системы, пять тракторов, автокран, прицепы для тракторов, прицепная бочка. Отдельно складированы столбы для шпалерной системы. Также, на территории находятся три офисных вагончика. На момент осмотра на территории находились заместитель директора по безопасности и другие сотрудники организации.

При анализе оборотно-сальдовых ведомостей по счетам 01, 02, 08, 19, 20.01, 26, 55, 60, 62, 66, 68, 69, 75, 76, 80, 84, 90, 90.02, 91, 97, 99 за период с 01.10.2020 по 31.12.2020; копии главной книги за 4 квартал 2020 года; оборотов счета 60 за 2020 год, оборотов счета 51 за 4 квартал 2020 года, оборотов счета 55 за 4 квартал 2020 года, оборотов счета 75 за 4 квартал 2020 года; карточек счетов 01, 02, 08, 10, 19, 20.01, 26, 43, 50, 60, 66, 69, 75, 76, 90, 91, 99 за 4 квартал 2020 года судами установлено, что общество не ведет раздельный учет сумм налога по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет бюджетных инвестиций и собственных средств, в нарушение требований абзац 3 части 2.1 статьи 170 Кодекса, и неправомерно принимает к вычету НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным в 4 квартале 2020 года, по всем приобретенным товарам (работам, услугам), включая расходы за счет бюджетных средств.

Суды учли правовую позицию Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 25.05.2020 N 308-ЭС20-6005, о необходимости ведения раздельного учета сумм налога по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам, нематериальным активам и имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет бюджетных инвестиций и собственных средств.

Установив, что полученные от АО "Корпорация развития КЧР" бюджетные денежные средства общество использует для капитальных вложений в объекты капитального строительства (устройство сада интенсивного типа), суды пришли к правомерному выводу о необходимости применения обществом порядка исчисления НДС в соответствии с пунктом 2.1 статьи 170 Кодекса, согласно которому при приобретении товаров (работ, услуг, имущественных прав) за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, с последующим увеличением уставного фонда государственных (муниципальных) унитарных предприятий или возникновением права государственной (муниципальной) собственности на эквивалентную часть в уставном (складочном) капитале юридических лиц, суммы НДС, предъявленные налогоплательщику, вычету не подлежат.

Суды правомерно указали, что независимо от того, каким образом поступают денежные средства на счета общества в соответствии с целевой программой (пополнение уставного капитала, заемные средства и т.д.) они являются целевыми. Целевой характер выделенных АО "Корпорация развития КЧР" средств федерального бюджета и бюджета КЧР выражается в возможности их использования исключительно на цели для социально-экономического развития КЧР путем осуществления взносов в уставные капиталы различных организаций, в том числе на цели инвестиционного проекта "Закладка фруктового сада интенсивного типа в КЧР", что соответствует требованиям статьи 78.3 Бюджетного кодекса Российской Федерации.

Довод управления об отсутствии у общества иных достаточных денежных средств и фактической возможности оплаты за приобретение саженцев и иных материалов для закладки фруктового сада иначе как с использованием бюджетных средств, является правильным и подтверждается материалами проведенной проверки, доказательств обратного обществом не приведено. Управлением правильно установлено, что основная часть затрат общества на приобретение товаров (работ, услуг), в отношении которых в 4 квартале 2020 года заявлен спорный налоговый вычет, фактически профинансирована за счет средств федерального и республиканского бюджетов. Материалами дела подтверждается, что общество изначально ведет финансово-хозяйственную деятельность за счет средств федерального бюджета и бюджета Карачаево-Черкеской Республики.

Установив, что понесенные обществом затраты осуществлялись при реализации инвестиционного проекта (инвестиций, субсидий), суды согласились с выводами управления о фактическом получении обществом бюджетных средств путем изменения их статуса как бюджетных и намеренной их трансформации в полученные от обычной хозяйственной деятельности. Общество должно вести раздельный учет сумм налога по затратам, финансируемым из федерального и республиканского бюджетов, а также за счет собственных средств.

Отклоняя довод общества со ссылкой на неприменение к спорным правоотношениям положения пункта 2.1 статьи 170 Кодекса, суды отметили, что в рассматриваемом случае следует руководствоваться частью 4 статьи 170 Кодекса, закрепляющей обязанность налогоплательщика вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций. При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Общество в нарушение требований пункта 2.1 и пункта 4 статьи 170 Кодекса в подвергнутый налоговой проверке период не вело раздельный учет сумм налога по товарам (работам, услугам), в том числе, по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет бюджетных инвестиций и собственных средств. Данное обстоятельство имеет существенное значение. Действия общества привели к невозможности разграничения товаров (работ, услуг), приобретенных за счет бюджетных средств, и денежных средств, полученных из других источников.

Общество в ходе рассмотрения дела в суде не оспаривало, что в 2020 году фактически не велся раздельный учет сумм налога по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет бюджетных инвестиций и за счет собственных средств, в соответствии с требованиями абзаца 3 пункта 2.1 статьи 170 Кодекса.

При таких обстоятельствах является правильным вывод судов о неправомерном предъявлении обществом к вычету сумм НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным в 4 квартале 2020 года.

С учетом изложенного являются обоснованными выводы судебных инстанций о придании налогоплательщиком бюджетным средствам статуса полученных от обычной хозяйственной деятельности; фактическом возмещении затрат общества на закладку сада за счет федерального бюджета и бюджета Карачаево-Черкесской Республики; необходимости применения в отношении налогоплательщика, действия которого направлены на получение необоснованной налоговой выгоды, правовых последствий, которых он необоснованно пытался избежать; наличии в связи с этим обязанности восстановить заявленный налоговый вычет из-за его необоснованного применения.

При таких обстоятельствах являются правомерными выводы судов об отсутствии оснований для вычета 5 285 096 рублей НДС за 4 квартал 2020 года вследствие совершения участниками хозяйственных операций действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды в виде возмещения НДС (налоговых вычетов) из федерального бюджета, из которого обществу фактически по цепочке перечислены бюджетные субсидии на возмещение затрат на закладку фруктового сада.

Несогласие подателя жалобы с оценкой имеющихся в деле доказательств и толкованием судами норм права применительно к установленным обстоятельствам дела не свидетельствует о необходимости отмены обжалуемых решения и постановления.

Поскольку существенные нарушения норм материального права и (или) норм процессуального права при рассмотрении дела судами первой и апелляционной инстанций не допущены, основания для пересмотра обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы отсутствуют.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Карачаево-Черкесской Республики от 06.04.2022 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.07.2022 по делу N А25-2548/2021 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, установленном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.