Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 29 августа 2022 г. N Ф08-7751/22 по делу N А25-280/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 23 августа 2022 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 29 августа 2022 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Прокофьевой Т.В., судей Герасименко А.Н. и Гиданкиной А.В., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Архыз-Фрут Логистик" (ИНН 0917033536, ОГРН 1170917003773) - Решетняк Ю.В. (доверенность от 18.03.2021), в отсутствие заинтересованного лица - Управления Федеральной налоговой службы по Карачаево-Черкесской Республике (ИНН 0914000677, ОГРН 1040900966930), надлежаще извещенного о времени и месте судебного заседания, в том числе путем размещения информации на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети Интернет, рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Архыз-Фрут Логистик" на решение Арбитражного суда Карачаево-Черкесской Республики от 11.04.2022 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.06.2022 по делу N А25-280/2022, установил следующее.

ООО "Архыз-Фрут Логистик" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Карачаево-Черкесской Республики с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Карачаево-Черкесской Республике (далее - управление) о признании недействительными решений от 25.10.2021: N 1 об отказе в возмещении 2 021 872 рублей НДС и N 141 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 11.04.2022, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 15.06.2022, в удовлетворении требований отказано.

Судебные акты мотивированы отсутствием оснований для удовлетворения заявленных требований. Суды указали, что основная часть затрат общества на приобретение товаров (работ, услуг), в отношении которых в 1 квартале 2021 года заявлен налоговый вычет, фактически профинансирована за счет средств федерального и республиканского бюджетов. Общество ведет финансово-хозяйственную деятельность за счет федерального и регионального бюджетов и обязано организовать раздельный учет сумм налога по товарам (работам, услугам), объектам основных средств и нематериальным активам, имущественным правам, приобретенным за счет бюджетных средств. По результатам контрольных мероприятий управлением установлена мнимость хозяйственных операций общества с его контрагентами, без намерения создать соответствующие им правовые последствия.

В кассационной жалобе общество просит решение суда и постановление суда апелляционной инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт. Общество считает, что суды не полностью выяснили все обстоятельства, имеющие значение для дела. Решения управления не соответствуют налоговому законодательству. Вывод управления об уменьшении суммы НДС, заявленной к возмещению, неправомерен. Является спорным утверждение управления о том, что общество является получателем бюджетных средств. Денежные средства направлены на приобретение товаров, работ, посадочного материала с учетом НДС.

В отзыве на кассационную жалобу управление считает обжалуемые судебные акты законными и обоснованными и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

В судебном заседании представитель общества поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзыва, выслушав представителя общества, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, управление провело камеральную налоговую проверку представленной обществом налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2021 года, по результатам которой составило акт от 05.08.2021 N 2466 и вынесло решения от 25.10.2021 N 141 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и N 1 об отказе в возмещении 2 021 872 рублей НДС.

Основанием для принятия управлением оспариваемых решений послужил вывод о неправомерном применении обществом налоговых вычетов по НДС, связанных с операциями по приобретению товаров (работ, услуг), в связи с отсутствием раздельного учета сумм налога по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам, нематериальным активам и имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет бюджетных инвестиций и собственных средств.

Решением Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по Северо-Кавказскому федеральному округу от 17.12.2021 N 07-19/1649 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения, решения управления от 25.10.2021 N 141 и 1 - без изменения.

В соответствии со статьями 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) общество обжаловало решения управления в арбитражный суд.

Исследовав фактические обстоятельства по данному делу, оценив представленные доказательства и доводы участвующих в деле лиц в их совокупности и взаимной связи, руководствуясь положениями статей 170 - 172 Кодекса, статей 78, 78.3 Бюджетного кодекса Российской Федерации, суды сделали правильный вывод об отсутствии в рассматриваемом случае правовых оснований для удовлетворения заявленных обществом требований.

Суды установили, что денежные средства, использованные обществом в целях осуществления предпринимательской деятельности для приобретения товаров (работ, услуг) в 1 квартале 2021 года, поступили на его счета в основном от АО "Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики" (далее - АО "Корпорация развития КЧР") в качестве дополнительного взноса в уставной капитал в соответствии с инвестиционным соглашением от 12.07.2019, протоколами от 29.05.2019, 12.07.2019, 06.02.2020, 10.03.2020, 29.10.2020, 30.10.2020, 23.03.2021 общих собраний участников общества. Источником получения АО "Корпорация развития КЧР" денежных средств, внесенных в качестве дополнительного взноса в уставный капитал общества, явились субсидии из федерального бюджета бюджету Карачаево-Черкесской Республики.

Согласно налоговой декларации за 1 квартал 2021 года заявлен к вычету 2 021 872 рубля НДС по операциям, связанным с приобретением товаров (работ, услуг), используемых в своей основной хозяйственной деятельности в рамках инвестиционного проекта "Закладка фруктового сада интенсивного типа в Карачаево-Черкесской Республике", который реализуется в рамках подпрограммы "Социально-экономическое развитие Карачаево-Черкесской Республики на 2016 - 2025 годы", включенной в "Перечень инвестиционных проектов, реализуемых в рамках подпрограмм социально-экономического развития субъектов Российской Федерации, входящих в состав Северо-Кавказского федерального округа, на 2016 - 2025 годы государственной программы Российской Федерации "Развитие Северо-Кавказского федерального округа" на период до 2025 года" (утвержден приказом Министерства Российской Федерации по делам Северного Кавказа от 14.01.2017 N 28).

Суды установили, что одним из учредителей общества с 11.06.2019 является АО "Корпорация развития КЧР". В соответствии с Положением о деятельности АО "Корпорация развития КЧР" основными задачами корпорации являются: создание и продвижение брендов; создание и продвижение положительного имиджа Карачаево-Черкесской Республики (далее - КЧР), повышающее ее инвестиционную привлекательность; участие во взаимодействии органов исполнительной власти КЧР по реализации и сопровождению инвестиционных программ и проектов в сфере государственно-частного партнерства и частных инвестиций на территории КЧР; участие в разработке региональных инвестиционных программ и проектов и др. Для реализации поставленных задач АО "Корпорация развития КЧР" осуществляет следующие функции: формирование информационной базы обо всех возможных свободных для инвесторов площадок; содействие инвесторам в подборе земельных участков, готовых помещений в аренду или собственность под размещение инвестиционных объектов в индустриальных парках и на территории КЧР; представление интересов КЧР в проектах государственно-частного партнерства на основе заключенных договоров (соглашений) с Правительством КЧР. Полномочия АО "Корпорация развития КЧР": проведение мероприятий по привлечению инвестиций в экономику региона; совместно с администрацией КЧР проведение в установленном порядке отбора инвестиционных проектов и мониторинга их реализации; осуществление взаимодействия с органами исполнительной власти и субъектами инвестиционной деятельности с целью создания благоприятного инвестиционного климата; обеспечение организационного сопровождения инвестиционных проектов, а также оказание помощи инвесторам в подготовке и получении разрешительной документации; взаимодействие с финансово-кредитными организациями, органами исполнительной власти КЧР в области инвестиционной деятельности и государственно-частного партнерства; распоряжение в соответствии с установленным порядком финансовыми ресурсами, выделенными из средств бюджета КЧР на финансирование мероприятий по созданию благоприятных условий для инвесторов.

На общем внеочередном собрании участников общества 12.07.2019 принято решение увеличить уставный капитал с 10 тыс. рублей до 1 031 080 790 рублей; доли в уставном капитале распределить следующим образом: ООО "Плодообъединение "Сады Ставрополья" (далее - ООО "Плодообъединение") - номинальная стоимость доли 610 018 160 рублей, размер доли в дробном выражении - 610 018 160 рублей/1 031 180 790 рублей. АО "Корпорация развития КЧР" - номинальная стоимость доли 421 052 630 рублей, размер доли в дробном выражении 421 052 630 рублей/1 031 180 790 рублей.

Дополнительные вклады в сумме 610 018 160 рублей ООО "Плодообъединение "Сады Ставрополья" и 421 052 630 рублей АО "Корпорация развития КЧР" должны быть внесены участниками путем перечисления денежных средств на расчетный счет общества в течение шести месяцев с даты подписания настоящего протокола, утвердить новую редакцию устава общества.

В нарушение решения общего внеочередного собрания участников общества от 12.07.2019 в установленные сроки не произошло увеличение уставного капитала до 1 031 080 790 рублей.

На общем внеочередном собрании участников общества 06.02.2020 принято решение - признать несостоявшимся увеличение уставного капитала в связи с истечением сроков внесения дополнительных вкладов участниками общества, установленных протоколом от 12.07.2019 N 2 общего внеочередного собрания участников общества.

Доля участия АО "Корпорация развития КЧР" в уставном капитале общества составляла: до 09.11.2020 - 40,83%; с 09.11.2020 по 08.04.2021 - 90,4%; с 08.04.2021 по настоящее время - 66,1%, с 04.08.2021 по настоящее время - 493 180 923 рубля (58,3%).

Другим учредителем общества с 02.08.2018 является ООО "Плодообъединение". Доля участия ООО "Плодообъединение" в уставном капитале общества составляла: до 09.11.2020 - 59,17%; с 09.11.2020 по 08.04.2021 - 9,6%, с 08.04.2021 по настоящее время - 33,9%; с 04.08.2021 по настоящее время - 352 505 917 рублей (41,7%).

Уставный капитал общества составлял: с 07.12.2017 по 09.11.2020 - 10 тыс. рублей; с 09.11.2020 по 08.04.2021 - 545 686 рублей; с 08.04.2021 по 04.08.2021 - 745 686 840 рублей, с 04.08.2021 - 845 686 840 рублей.

Денежные средства, полученные от партнера проекта АО "Корпорация развития КЧР" и инвестора ООО "Плодообъединение" в виде дополнительного взноса в уставной капитал, обществом не внесены в уставной капитал в сроки, предусмотренные решением общего собрания участников от 12.07.2019 N 2. Часть полученных в 2019 году от АО "Корпорация развития КЧР" на увеличение уставного капитала денежных средств в сумме 190 млн рублей фактически использована обществом в качестве предварительной оплаты за саженцы яблони в адрес поставщика ООО "Плодообъединение", являющегося одновременно инвестором инвестиционного проекта. Фактически поставка саженцев не осуществлена, оплачены только авансовые платежи.

Также из материалов дела следует, что в 2020 году (с 01.01.2020 по 30.09.2020) общество уплатило 297 473 тыс. рублей предоплаты учредителю ООО "Плодообъединение" за саженцы яблони. Но поставка саженцев не осуществлена, оплачены только авансовые платежи.

ООО "Плодообъединение" начало перечислять средства на увеличение уставного капитала только после получения предоплаты за саженцы и оплаты по агентскому договору от общества.

Таким образом, участниками инвестиционного соглашения для реализации проекта "Закладка фруктового сада на территории Карачаево-Черкесской Республики" фактически использовались бюджетные средства, полученные АО "Корпорация развития КЧР" из федерального бюджета и бюджета Карачаево-Черкесской Республики. В последующем ООО "Плодообъединение" после полученной предварительной оплаты за саженцы яблони перечислило 52 500 тыс. рублей на расчетный счет общества в качестве взносов в уставный капитал.

На общем собрании участников общества от 21.09.2020 принято решение одобрить заключение договора аренды земельных участков сельскохозяйственного назначения с ПАО "Таллык".

В ходе проведенного управлением 16.07.2021 осмотра территорий арендованных обществом у ПАО "Таллык" земельных участков из земель сельскохозяйственного назначения (договор аренды земельных участков N 22/09/1, площадью 2 321 523 кв. м, с кадастровым номером 09:02:0070703:63, площадью 24 293 кв. м, с кадастровым номером 09:02:0070703:46, площадью 2 381 682 кв. м, кадастровый номер 09:02:0070703:22, по адресу: Карачаево-Черкесская Республика, р-н Прикубанский, ОНО ОПХ Таллык, поле N 14, залежь N 2, поле N 1) установлено, что вблизи с. Таллык располагаются земельные участки сельскохозяйственного назначения, огороженные железобетонными столбами высотой 1 м 80 см и сеткой типа "Рабица" по периметру. На огороженной территории находятся блок-контейнеры в количестве 4-х штук, складские помещения, охранный вагончик, тракторы в количестве 11 штук, автокран "Камаз", экскаватор, опрыскиватель прицепной, в количестве 6 штук, прицеп-телега в количестве 3-х штук, плодоводы в количестве 6 штук, прицеп-цистерна в количестве 1 штука, растворный узел - 1 штука. Также находятся строительные материалы в следующих складских помещениях: склад садового инвентаря и хозяйственных материалов, склад строительных материалов, склад гидротехнического оборудования, склад строительных материалов и запасных частей, склад СЗР (система защиты растений). На территории находятся удобрения, капельная трубка, полиэтиленовая труба в отрезах, комплекты фильтровальной станции, прицепные косилки, столбы 9x9 и 7x7 для шпалерной системы, канат стальной (трос) для шпалерной конструкции, проволока стальная в катушках, якоря винтовые. На момент осуществления осмотра засажено 108 га, шпалерные конструкции на 158 гектар.

В ответ на требование о представлении документов (информации) от 25.03.2021 N 1121 обществом представлены "Рабочий проект организации территории, закладки и ухода за многолетними плодовыми насаждениями для общества город Черкесск, на землях Прикубанского района Карачаево-Черкесской Республики (Сметный расчет)" и "Концепция инвестиционного проекта "Закладка фруктового сада и строительство первой очереди ОРЦ на землях ПАО "Таллык" в Прикубанском районе Карачаево-Черкесской Республики". Согласно представленному сметному расчету на сметную стоимость организации территории, закладки и ухода за многолетними плодовыми насаждениями начислен НДС.

При анализе оборотно-сальдовых ведомостей по счетам 01, 02, 08, 10, 19, 20.01, 26, 50, 51, 55, 60, 62, 66, 68, 69, 70, 71, 75, 76, 80, 84, 91, 97, 99, 99.09, 001 за 1 квартал 2021 год, главной книги за 1 квартал 2021 год, карточек счетов 01, 02, 03, 04, 08, 10, 19, 20.01, 23, 26, 43, 50, 51, 55, 60, 62, 66, 68, 69, 70, 71, 75, 76, 80,84, 91, 97, 99, 001 за 1 квартал 2021 года суды установили, что общество в нарушение требований пункта 2.1 статьи 170 Кодекса не ведет раздельный учет сумм налога по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет бюджетных инвестиций и собственных средств, и неправомерно принимает к вычету НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным в 1 квартале 2021 года, по всем приобретенным товарам (работам, услугам), включая расходы за счет бюджетных средств.

Суды учли правовую позицию Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 25.05.2020 N 308-ЭС20-6005, о необходимости ведения раздельного учета сумм налога по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам, нематериальным активам и имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет бюджетных инвестиций и собственных средств.

Установив, что полученные от АО "Корпорация развития КЧР" бюджетные денежные средства общество использует для капитальных вложений в объекты капитального строительства (устройство сада интенсивного типа), суды пришли к правомерному выводу о необходимости применения обществом порядка исчисления НДС в соответствии с пунктом 2.1 статьи 170 Кодекса, согласно которому при приобретении товаров (работ, услуг, имущественных прав) за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, с последующим увеличением уставного фонда государственных (муниципальных) унитарных предприятий или возникновением права государственной (муниципальной) собственности на эквивалентную часть в уставном (складочном) капитале юридических лиц, суммы НДС, предъявленные налогоплательщику, вычету не подлежат.

Суды правомерно указали, что независимо от того, каким образом поступают денежные средства на счета общества в соответствии с целевой программой (пополнение уставного капитала, заемные средства и т.д.) они являются целевыми. Целевой характер выделенных АО "Корпорация развития КЧР" средств федерального бюджета и бюджета КЧР выражается в возможности их использования исключительно на цели для социально-экономического развития КЧР путем осуществления взносов в уставные капиталы различных организаций, в том числе, на цели инвестиционного проекта "Закладка фруктового сада интенсивного типа в КЧР", что соответствует требованиям статьи 78.3 Бюджетного кодекса Российской Федерации.

Установив, что понесенные обществом затраты осуществлялись при реализации инвестиционного проекта (инвестиций, субсидий), суды согласились с выводами управления о фактическом получении обществом бюджетных средств путем изменения их статуса как бюджетных и намеренной их трансформации в полученные от обычной хозяйственной деятельности. Общество должно вести раздельный учет, позволяющий определить доли затрат, финансируемых из федерального и республиканского бюджетов, а также за счет собственных средств.

Данное обстоятельство имеет существенное значение, так как является одним из условий для учета сумм НДС, не подлежащих вычету, в налоговых расходах. Кроме того, расходы на приобретение за счет бюджетных средств должны включаться в налоговые расходы (в том числе через начисленную амортизацию) (абзац 4 пункта 2.1 статьи 170 Кодекса). В противном случае (при отсутствии у налогоплательщика раздельного учета суммы налога по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций) суммы налога в расходы при исчислении налога на прибыль организаций не включаются (абзац 5 пункта 2.1 статьи 170 Кодекса).

Действия общества нарушают положения учетной политики в отношении порядка ведения раздельного учета, что привело к невозможности разграничения товаров (работ, услуг), приобретенных за счет бюджетных средств, и денежных средств, полученных из других источников. Таким образом, общество в нарушение требований пункта 2.1 и пункта 4 статьи 170 Кодекса в подвергнутый налоговой проверке период не вело раздельный учет сумм налога по товарам (работам, услугам), в том числе, по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет бюджетных инвестиций и собственных средств.

Обществом в ходе рассмотрения дела в суде не оспаривало, что в 2021 году фактически не велся раздельный учет сумм налога по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет бюджетных инвестиций и за счет собственных средств, в соответствии с требованиями абзаца 3 пункта 2.1 статьи 170 Кодекса.

При таких обстоятельствах является правильным вывод судов о неправомерном предъявлении обществом к вычету сумм НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным в 1 квартале 2021 года за счет бюджетных средств.

Отклоняя довод общества со ссылкой на неприменение к спорным правоотношениям положения пункта 2.1 статьи 170 Кодекса, суды отметили, что в рассматриваемом случае следует руководствоваться частью 4 статьи 170 Кодекса, закрепляющей обязанность налогоплательщика вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций. При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

При этом обществом не оспаривается, что оно не вело раздельный учет сумм налога по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет бюджетных инвестиций и за счет собственных средств, и неправомерно приняло к вычету НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным в 1 квартале 2021 года, включая расходы за счет бюджетных средств.

Таким образом, в связи с неведением налогоплательщиком раздельного учета у управления отсутствовали основания для принятия заявленных обществом налоговых вычетов. Установленные судом обстоятельства свидетельствуют о неправомерном предъявлении обществом к вычету сумм НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным в 1 квартале 2021 года за счет бюджетных средств.

С учетом изложенного являются обоснованными выводы судебных инстанций о придании налогоплательщиком бюджетным средствам статуса полученных от обычной хозяйственной деятельности; фактическом возмещении затрат общества на закладку сада за счет федерального бюджета и бюджета Карачаево-Черкесской Республики; необходимости применения в отношении налогоплательщика, действия которого направлены на получение необоснованной налоговой выгоды, правовых последствий, которых он необоснованно пытался избежать; наличии у общества в связи с этим обязанности восстановить заявленный налоговый вычет из-за его необоснованного применения.

Довод управления об отсутствии у общества иных достаточных денежных средств и фактической возможности оплаты за приобретение саженцев и иных материалов для закладки фруктового сада иначе как с использованием бюджетных средств, является правильным и подтверждается материалами проведенной проверки, доказательств обратного обществом не приведено. Управлением правильно установлено, что основная часть затрат общества на приобретение товаров (работ, услуг), в отношении которых в 1 квартале 2021 года заявлен спорный налоговый вычет, фактически профинансирована за счет средств федерального и республиканского бюджетов. Материалами дела подтверждается, что общество изначально ведет финансово-хозяйственную деятельность за счет средств федерального бюджета и бюджета Карачаево-Черкеской Республики.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований общества, суды поддержали позицию управления о том, что денежные средства, полученные обществом от АО "Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики" имеют статус бюджетных, в связи с чем пришли к выводу, что суммы налога вычету не подлежат. Доказательств обратного общество в материалы дела не представило.

При таких обстоятельствах являются правомерными выводы судов об отсутствии оснований для вычета 2 021 872 рублей НДС за 1 квартал 2021 года вследствие совершения участниками хозяйственных операций действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды в виде возмещения НДС (налоговых вычетов) из федерального бюджета, из которого обществу фактически по цепочке перечислены бюджетные субсидии на возмещение затрат на закладку фруктового сада.

Несогласие подателя жалобы с оценкой имеющихся в деле доказательств и толкованием судами норм права применительно к установленным обстоятельствам дела не свидетельствует о необходимости отмены обжалуемых решения и постановления.

Поскольку существенные нарушения норм материального права и (или) норм процессуального права при рассмотрении дела судами первой и апелляционной инстанций не допущены, основания для пересмотра обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы отсутствуют.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Карачаево-Черкесской Республики от 11.04.2022 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.06.2022 по делу N А25-280/2022 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.