Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 10 июня 2022 г. N Ф08-2164/22 по делу N А53-22074/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 09 июня 2022 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 10 июня 2022 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Прокофьевой Т.В., судей Герасименко А.Н. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - индивидуального предпринимателя Решетниковой Елены Викторовны (ИНН 616404176998, ОГРНИП 315619600015850) - Брикуновой Т.В. (доверенность от 12.01.2022), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 25 по Ростовской области (ИНН 6163100002, ОГРН 1096163001813) -Каменевой Е.Г. (доверенность от 12.01.2022), Рассказовой А.К. (доверенность от 11.01.2022), рассмотрев кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Решетниковой Елены Викторовны на решение Арбитражного суда Ростовской области от 23.11.2021 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.02.2022 по делу N А53-22074/2021, установил следующее.

Индивидуальный предприниматель Решетникова Елена Викторовна (далее - предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 25 по Ростовской области (далее - инспекция) от 22.04.2021 N 1283 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 23.11.2021, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 06.02.2022, признано недействительным решение инспекции от 22.04.2021 N 1283 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части вывода о занижении предпринимателем налоговой базы по НДФЛ за 2019 год на 12 352 979 рублей 70 копеек расходов по уплате земельного налога в сумме, а также начисления соответствующих сумм налога, пени и штрафа, как несоответствующее налоговому законодательству Российской Федерации. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Судебные акты мотивированы тем, что денежные средства, полученные предпринимателем в 2019 году от продажи недвижимого имущества в период применения общей системы налогообложения, независимо от факта использования недвижимости в рамках предпринимательской деятельности либо в личных целях, должны облагаться налогом на доходы физических лиц с учетом положений пункта 5 статьи 217.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).

В кассационной жалобе предприниматель просит отменить решение суда и постановление суда апелляционной инстанции в части отказа в удовлетворении заявления, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявления. Податель жалобы указал, что судебные инстанции неправильно применили нормы материального и процессуального права, неполно выяснили обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы судов не соответствуют обстоятельствам дела. Суды оставили без внимания довод о том, что положения пункта 5 статьи 217.1 Кодекса не применяются в отношении доходов налогоплательщика, полученных от продажи недвижимого имущества, используемого в предпринимательской деятельности. Судебные акты вынесены без учета положений Налогового кодекса Российской Федерации, определяющих особенности налогообложения физических лиц, имеющих статус предпринимателя. Корректировка отраженного в декларации дохода от продажи товара в виде земельных участков, указанная в решении инспекции, не соответствует методу формирования дохода у индивидуальных предпринимателей, определенному Налоговым кодексом Российской Федерации и порядку учета доходов и расходов предпринимателя, не учитывает особенности исчисления налога предпринимателями, в том числе в форме декларации. Суды не дали оценки доводам предпринимателя о невозможности проведения корректировки дохода при оформлении декларации. Вывод суда фактически ставит предпринимателя в неравные условия с другими физическими лицами, которые в статусе предпринимателей реализуют не объекты недвижимого имущества, а иной товар, и, соответственно, при оформлении декларации не корректируют фактически полученный доход от такой реализации, тем самым суды нарушили принцип равенства налогообложения, возлагая на предпринимателя, реализующего недвижимое имущество как товар, налоговое бремя, не предусмотренное Налоговым кодексом Российской Федерации.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция считает обжалуемые судебные акты в обжалуемой части законными и обоснованными и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

Представители инспекции в судебном заседании просили судебные акты в обжалуемой части оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании объявлен перерыв, после завершения которого судебное заседание продолжено с участием представителей предпринимателя и инспекции.

Представитель предпринимателя поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе, а представители инспекции отклонили их по мотивам, изложенным в отзыве.

Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба не подлежит удовлетворению на основании следующего.

Как видно из материалов дела, инспекция провела камеральную налоговую проверку представленной предпринимателем уточненной налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц N 1 (форма 3-НДФЛ) за 2019 год, по результатам которой составила акт от 26.11.2020 N 6485, дополнение к акту от 12.03.2021 N 9 и приняла решение от 22.04.2021 N 1283 о привлечении предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения и начислении 37 457 479 рублей налога на доходы физических лиц, 1 504 542 рублей 07 копеек пеней и 3 664 391 рубля штрафа.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 18.06.2021 N 15-19/2396 апелляционная жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения, а решение инспекции от 22.04.2021 N 1283 - без изменения.

Считая решение инспекции от 22.04.2021 N 1283 незаконным, предприниматель обратился в суд.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность судебных актов по делу проверяется исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе.

Как следует из кассационной жалобы, предприниматель обжалует судебные акты в части начисления НДФЛ в связи с неприменением им пункта 5 статьи 217.1 Кодекса. Таким образом, в остальной части судебные акты судом округа не проверяются.

Как видно из материалов дела, Решетникова Е.В. зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя 24.02.2015, основной вид деятельности - покупка и продажа собственного недвижимого имущества. Предприниматель применяет общую систему налогообложения.

На основании информации, поступившей из федерального органа, уполномоченного в области государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним, государственного кадастрового учета недвижимого имущества, ведения государственного кадастра недвижимости, инспекция установила, что в проверяемом периоде предприниматель получил доход от реализации объектов недвижимого имущества (земельные участки).

Реализованные земельные участки находились в собственности предпринимателя менее трех лет, доходы от их реализации подлежали включению в налоговую базу по НДФЛ.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 208 Кодекса к доходам от источников в Российской Федерации относятся, в том числе, доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации.

На основании пункта 1 статьи 209 Кодекса объектом налогообложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 210 Кодекса при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

В силу пункта 6 статьи 210 Кодекса (в редакции, действовавшей в спорный период) налоговая база по доходам от продажи недвижимого имущества определяется с учетом особенностей, установленных статьей 217.1 Кодекса.

Статья 217.1 Кодекса введена Федеральным законом от 29.11.2014 N 382-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Кодекса" (далее - Закон N 382-ФЗ).

В соответствии с пунктом 3 статьи 4 Закона N 382-ФЗ положения статьи 217.1 Кодекса применяются в отношении объектов недвижимого имущества, приобретенных в собственность после 01.01.2016.

Согласно пункту 5 статьи 217.1 Кодекса (действовавшему в спорный период) в случае, если доходы налогоплательщика от продажи объекта недвижимого имущества меньше, чем кадастровая стоимость этого объекта по состоянию на 1 января года, в котором осуществлена государственная регистрация перехода права собственности на продаваемый объект недвижимого имущества, умноженная на понижающий коэффициент 0,7, в целях налогообложения налогом доходы налогоплательщика от продажи указанного объекта принимаются равными кадастровой стоимости этого объекта по состоянию на 1 января года, в котором осуществлена государственная регистрация перехода права собственности на соответствующий объект недвижимого имущества, умноженной на понижающий коэффициент 0,7.

В случае, если кадастровая стоимость объекта недвижимого имущества, указанного в пункте 5 статьи 217.1 Кодекса, не определена по состоянию на 1 января года, в котором осуществлена государственная регистрация перехода права собственности на указанный объект, вышеуказанный порядок определения доходов не применяется.

Конституционный Суд Российской Федерации в определениях от 02.07.2019 N 1833-0 "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданки Ковриной В.В. на нарушение ее конституционных прав частью 4 статьи 18 Федерального закона "О государственной кадастровой оценке" и от 24.10.2019 N 2908-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Мустаева С.С. на нарушение его конституционных прав пунктом 5 статьи 217.1 Налогового кодекса Российской Федерации" отметил, что положения пункта 5 статьи 217.1 Налогового кодекса Российской Федерации направлены на предотвращение злоупотребления налогоплательщиками своими правами путем снижения действительной стоимости движимого имущества при его отчуждении с целью уклонения от уплаты НДФЛ, учитывая, что установленная по результатам государственной кадастровой оценки кадастровая стоимость имущества не должна в значительной мере отклоняться от среднего уровня его рыночной стоимости, а потому может выступать в качестве вмененного налогоплательщику дохода при определении налоговой базы по НДФЛ (с учетом понижающего коэффициента). Такой механизм налогообложения дохода физических лиц по сделкам от продажи объектов недвижимого имущества, принимая во внимание установленные процедуры оспаривания результатов определения кадастровой стоимости, не предполагает взимания с граждан налога в повышенном размере, в том числе по отношению к размеру налоговой обязанности иных категорий налогоплательщиков, на которых действие данной нормы не распространяется, учитывая, что в любом случае взимание налога должно соотноситься с принципами определения дохода для целей налогообложения.

В уточненной декларации по НДФЛ за 2019 год налогоплательщик отразил общую сумму доходов, подлежащих налогообложению, - 378 022 048 рублей 13 копеек; сумму налоговых вычетов - 229 432 651 рубль 56 копеек; налоговую базу по НДФЛ - 148 589 396 рублей 57 копеек; сумму НДФЛ, исчисленную к уплате в бюджет за 2019 год - 19 316 622 рубля; общую сумму НДФЛ, удержанную у источников выплаты, - 119 125 рублей; сумму НДФЛ, подлежащую уплате (доплате) в бюджет за 2019 год, - 19 197 497 рублей.

По результатам камеральной проверки указанной декларации инспекция пришла к выводу, что общая сумма дохода, подлежащая налогообложению, - 653 803 528 рублей 74 копейки; сумма налоговых вычетов - 217 079 671 рубль 86 копеек; налоговая база для исчисления налога - 436 723 856 рублей 88 копеек; сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет, - 56 774 101 рубль; сумма налога, удержанная у источника выплаты, - 119 125 рублей; сумма налога, подлежащая уплате (доплате) в бюджет, - 56 654 976 рублей. При этом сумма доходов от предпринимательской деятельности, согласно решению инспекции, составляет 652 687 180 рублей 16 копеек, в том числе: услуги аренды, подключения и прочее - 4 239 464 рубль 01 копейка; уступка по ДДУ - 57 507 385 рублей 92 копейки; проценты за остаток денежных средств на расчетном счете - 90 101 рубль 62 копейки; проценты по договорам займа - 492 948 рублей; обеспечительный платеж по предварительному договору от 31.08.2017 N К-1С - 2 880 тыс. рублей; продажа земельных участков - 587 477 280 рублей 61 копейка.

Инспекция также установила, что в договорах купли-продажи стоимость проданных предпринимателем земельных участков составила менее 70% кадастровой стоимости данных объектов, определенной по состоянию на 01.01.2019. Поскольку, спорные объекты недвижимого имущества приобретены предпринимателем в собственность после 01.01.2016, инспекция применила в отношении реализации спорных объектов положения пункта 5 статьи 217.1 Кодекса и определила налоговую базу для исчисления НДФЛ за 2019 год в связи с реализацией вышеуказанных земельных участков в общем размере 391 592 280 рублей 59 копеек (559 417 542 рубля 28 копеек (кадастровая стоимость земельных участков) х 70%). Тогда как предприниматель при определении налогооблагаемой базы исходил из фактической суммы реализации земельных участков.

Суды установили, что перерасчет суммы дохода при определении налоговой базы по НДФЛ за 2019 год произведен инспекцией с учетом кадастровой стоимости объектов недвижимости, реализованных предпринимателем, внесенной в государственный кадастр недвижимости, которая в установленном порядке не оспорена.

Отклоняя довод предпринимателя о том, что корректировка отраженного в декларации дохода от продажи товара в виде земельных участков, указанная в решении инспекции, не соответствует методу формирования дохода у индивидуальных предпринимателей, порядку учета доходов и расходов предпринимателя и не учитывает форму декларации, суды указали, что форма налоговой декларации по НДФЛ и порядок ее заполнения не исключают возможность проведения корректировки дохода при оформлении декларации с учетом пункта 5 статьи 217.1 Кодекса.

Поскольку Налоговый кодекс Российской Федерации не устанавливает особый порядок определения доходов в целях исчисления налога на доходы физических лиц при продаже недвижимого имущества в рамках осуществления предпринимательской деятельности, факт использования либо неиспользования недвижимого имущества в предпринимательской деятельности не имеет правового значения для применения положений пункта 5 статьи 217.1 Кодекса. Каких-либо условий о том, что предусмотренная пунктом 5 статьи 217.1 Кодекса норма не применяется в отношении доходов налогоплательщика, полученных от продажи недвижимого имущества, используемого в предпринимательской деятельности, глава 23 Кодекса не содержит.

В силу положений пункта 6 статьи 210 Кодекса доход определяется с учетом особенностей, предусмотренных общей нормой права, предусмотренной пунктом 5 статьи 217.1 Кодекса, независимо от того, получен ли физическим лицом доход от реализации недвижимого имущества в рамках осуществления им предпринимательской деятельности или нет.

С учетом изложенного является правомерным вывод судебных инстанций, что денежные средства, полученные предпринимателем в 2019 году от продажи недвижимого имущества в период применения общей системы налогообложения, независимо от факта использования недвижимости в рамках предпринимательской деятельности либо в личных целях, должны облагаться налогом на доходы физических лиц с учетом положений пункта 5 статьи 217.1 Кодекса.

При таких обстоятельствах суды обоснованно поддержали позицию инспекции о необходимости в целях налогообложения НДФЛ применять пункт 5 статьи 217.1 Кодекса (действующего в спорный период) к доходам заявителя, полученным от продажи указанных земельных участков, используемых в предпринимательской деятельности, и расчетной стоимости земельных участков, определенной в размере 0,7 от их кадастровой стоимости, действующей по состоянию на 01.01.2019, и отказали в удовлетворении заявленных требований.

Ссылка заявителя на судебную практику в обоснование своей позиции не свидетельствует о нарушении судами единообразия в толковании и применении норм материального права с учетом обстоятельств налогового спора.

Доводы кассационной жалобы не подтверждают неправильного применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального или процессуального права, а направлены на переоценку исследованных судами обстоятельств дела, представленных доказательств и сделанных на их основе выводов, что в силу положений статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не относится к компетенции суда кассационной инстанции.

Согласно правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 29.09.2017 N 305-КГ17-13553, ссылка на неотражение в судебных актах всех имеющихся в деле доказательств и доводов сама по себе не свидетельствует о незаконности судебных актов, поскольку не свидетельствует об отсутствии их надлежащей судебной проверки и оценки.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены судебных актов в обжалуемой части.

Нарушения судами первой и апелляционной инстанций норм процессуального права, предусмотренных частью 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, являющихся самостоятельными основаниями для безусловной отмены принятых судебных актов, не установлены.

За подачу кассационной жалобы предприниматель излишне уплатил 1 350 рублей государственной пошлины, которые подлежат возврату из федерального бюджета в силу статей 102 и 104 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, подпункта 3 пункта 1 статьи 333.21 и статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации, пунктов 33 и 34 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах".

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 23.11.2021 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.02.2022 по делу N А53-22074/2021 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Решетниковой Елене Викторовне (ИНН 616404176998, ОГРНИП 315619600015850) из федерального бюджета 1350 рублей государственной пошлины, уплаченной по платежному поручению от 17.02.2022 N 17.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.