Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 17 декабря 2021 г. N Ф08-12931/21 по делу N А61-4017/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 14 декабря 2021 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 17 декабря 2021 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Черных Л.А., судей Конопатова В.В. и Посаженникова М.В., при участии в судебном заседании, проведеннном в онлайн-режиме, от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Диг-Агро" (ОГРН 115151400197 ИНН 1514013666) - Слугина С.А. (доверенность от 02.11.2020), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Республике Северная Осетия-Алания (ИНН 1514000018 ОГРН 1041501803496) - Купеевой Ж.В. (доверенность от 01.12.2021), от третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, - акционерного общества "Корпорация инвестиционного развития РСО-Алания" (ИНН 1513062011 ОГРН 1161513056044) - Дзаховой Д.Х. (доверенность от 13.04.2021), в отсутствие в судебном заседании третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, Управления Федерального казначейства по Республике Северная Осетия-Алания (ИНН 1502021704 ОГРН 1021500509260), Министерства государственного имущества и земельных отношений Республики Северная Осетия-Алания (ИНН 1502008943 ОГРН 1021500576426), Министерства экономического развития по Республике Северная Осетия-Алания (ИНН 1502023684 ОГРН 1021500582982), извещенных о месте и времени судебного разбирательства (уведомления N 60587 7, 60590 7, 60588 4, 60585 3, 55246 1, 55245 4, 55248 5, 55249 2, 60584 6, отчет о публикации судебных актов на сайте в сети Интернет), рассмотрев кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Диг-Агро" и акционерного общества "Корпорация инвестиционного развития Республики Северная Осетия - Алания" на решение Арбитражного суда Республики Северная Осетия-Алания от 07.07.2021 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.09.2021 по делу N А61-4017/2020, установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью "Диг-Агро" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Республике Северная Осетия-Алания (далее - инспекция) о признании недействительными решений от 26.06.2020 N 56 и от 26.06.2020 N 3. К участию в деле привлечены третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора, - акционерное общество "Корпорация инвестиционного развития РСО-Алания" (далее - корпорация), Министерство государственного имущества и земельных отношений Республики Северная Осетия-Алания (далее - министерство земельных отношений), Министерство экономического развития по Республике Северная Осетия-Алания (далее - министерство экономического развития), Управление Федерального казначейства по Республике Северная Осетия-Алания (далее - управление).

Решением суда от 07.07.2021, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 28.09.2021, в удовлетворении требования отказано. Судебный акт мотивирован необоснованным заявлением налогового вычета по НДС по сделкам, связанным с приобретением товаров (работ, услуг) за счет денежных средств внесенных корпорацией.

В Арбитражный суд Северо-Кавказского с кассационными жалобами обратились общество и корпорация, просят отменить состоявшиеся по делу судебные акты и удовлетворить требование общества. Ссылаются на правомерное заявление налоговых вычетов по НДС, недоказанность приобретения товаров (работ, услуг) за счет бюджетных средств, изменения статуса внесенной корпорации субсидии на денежные средства, принадлежащие обществу, которыми оно вправе распоряжаться по своему усмотрению. Суд необоснованно отказал в вычете по сделкам с ООО "Профформат" и ООО "Мельинвест".

В отзывах на жалобы инспекция просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационные жалобы - без удовлетворения, а министерство экономического развития, - поддерживает доводы жалоб.

Инспекция в отзыве на жалобу заявила ходатайство о замене заинтересованного лица по делу в связи с присоединением к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Северная Осетия - Алания, в обоснование которого соответствующие регистрационные документы не представило. Ходатайство в судебном заседании также не заявлялось. Ходатайство подлежит отклонению как документально не подтвержденное.

Лица, участвующие в деле, против рассмотрения второй жалобы (корпорации) в судебном заседании по рассмотрению жалобы общества не возражали, заявили о готовности к выражению своей позиции по этой жалобе и совпадении приводимых в ней доводов с аргументами, изложенными в жалобе общества. Все участвующие в деле лица уведомлены о принятии второй жалобы к производству кассационной инстанции и одновременном ее рассмотрения с жалобой общества.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы кассационных жалоб и отзывов на них.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность судебных актов, оценив доводы кассационных жалоб и отзывов на них, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что жалобы удовлетворению не подлежат по следующим основаниям.

Суд установил, что в 2017 - 2019 годах общество получило от корпорации взнос в уставный капитал в размере 196 999 940 рублей. До 01.10.2017 общество применяло упрощенную систему налогообложения (УСН) с объектом налогообложения "доходы". Общество 23.10.2019 представило в инспекцию налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 3 квартал 2019 года, в которой заявило к возмещению 38 417 704 рублей НДС. Инспекция проверила декларацию, составила акт от 06.02.2020 N 250 и 26.06.2020 приняла решения N 3 об отказе в возмещении 37 116 128 рублей НДС и N 56. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Северная Осетия-Алания от 24.09.2020 N 97 решения инспекции от 26.06.2020 N 56 и N 3 оставлены без изменения, апелляционная жалоба общества - без удовлетворения.

Общество обжаловало решения инспекции в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении требований, суд установил и материалами дела подтверждается, что полученные от корпорации в уставный капитал общества денежные средства направлены им на текущую хозяйственную деятельность, в том числе на строительство комплекса по приемке, хранению и подработке зерна и создание машинно- технической станции "Ирафская" (приобретение специализированной сельскохозяйственной техники).

В книге покупок за 3 квартал 2019 года и счетах-фактурах за 2018 год стоимость приобретенных товаров (работ услуг) составила 76 670 811 рублей, в том числе 11 697 178 рублей НДС. Вклад в уставный капитал корпорации в 2018 году составил 53 681 500 рублей, они перечислены за товарно-материальные ценности. Заявленный в 2018 году к вычету НДС составил 3 508 475 рублей. По счетам-фактурам 2019 года стоимость приобретенных товаров (работ, услуг) составила 156 230 353 рублей, в том числе 25 849 425 рублей НДС. Вклад корпорации в уставный капитал общества в 2018 году составил 102 377 тыс. рублей, они перечислены за товарно-материальные ценности. Заявленный к вычету в 2019 году НДС составил 8 786 592 рубля.

Корпорация, в свою очередь, получила перечисленные в уставный капитал общества денежные средства как бюджетные инвестиции на реализацию инвестиционных проектов из регионального бюджета от министерства экономического развития по договорам о предоставлении бюджетных инвестиций (имущественного взноса) в корпорацию на реализацию инвестиционных проектов от 23.06.2017, от 25.06.2019. Таким образом, бюджетные денежные средства перечислены для исполнения этих инвестиционных проектов.

В пункте 1 девятого абзаца договора "Об осуществлении прав участников общества с ограниченной ответственностью "Диг - Агро"" отмечено, что проект означает сотрудничество участников общества в отношении инвестиционного проекта "Создание комплекса по приемке, хранению и первичной подработке зерна", в пункте 5.1.4 указано, что "в целях осуществления контроля реализации инвестиционного проекта, обществу необходимо обеспечить раздельный учет средств направленных на реализацию проекта". Во исполнение этого пункта соглашения общество издало приказ от 02.08.2017 о ведении раздельного учета расходов, произведенных за счет средств, полученных от корпорации.

Как следует из статей 78, 78.2 - 79 и 80 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - Бюджетный кодекс), субсидии (бюджетные инвестиции) предоставляются на осуществление капитальных вложений в объекты государственной (муниципальной) собственности и приобретение объектов недвижимого имущества в государственную (муниципальную) собственность, либо в объекты капитального строительства, находящиеся в собственности юридических лиц, и (или) на приобретение ими объектов недвижимого имущества.

Если приобретенные товары (работы, услуги) полностью оплачиваются налогоплательщиком за счет поименованных субсидий и (или) бюджетных инвестиций, выделяемых из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, то принятие к вычету (возмещению) НДС, оплаченного за счет таких бюджетных средств, приводит к повторному субсидированию налогоплательщиков из федерального бюджета на сумму возмещенного налога, что, в конечном итоге, увеличивает расходы федерального бюджета на реализацию мероприятий, полностью финансируемых из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации. В связи с этим в целях сокращения указанных дополнительных расходов федерального бюджета положениями пункта 2.1 и подпункта 6 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) предусмотрено, что суммы НДС по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам, нематериальным активам, имущественным правам, приобретенным налогоплательщиком полностью за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, предоставленных бюджетами бюджетной системы Российской Федерации на безвозмездной и безвозвратной основе, к вычету не принимаются (подлежат восстановлению). Если субсидия трансформируется во вклад в уставный капитал юридического лица, то в силу подпункта 6 пункта 3 статьи 170 Кодекса ранее принятые к вычету суммы НДС по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам, нематериальным активам, имущественным правам, приобретенным за счет заемного финансирования, подлежат восстановлению.

Следовательно, суд, отказывая в удовлетворении требований, правомерно согласился выводом инспекции о наличии у полученных обществом от корпорации денежных средств статуса бюджетных, что препятствует заявлению по пункту 2.1 статьи 170 Кодекса вычету НДС, уплаченного при приобретении за счет таких средств товаров (работ, услуг).

Суд также отметил, что общество не доказало ведение раздельного учета хозяйственных операций, подлежащих (не подлежащих) освобождению от обязанности начисления и уплаты НДС, и использования приобретенных товаров (работ, услуг) в деятельности, облагаемой НДС. Общество не представило доказательства приобретения товаров (работ, услуг) за счет собственных, а не бюджетных средств. При этом раздельный учет налога по товарам (работам, услугам), приобретаемым (оплачиваемым) за счет бюджетных инвестиций и собственных средств, и соблюдении тем самым пункта 4 статьи 170 Кодекса, в материалах дела отсутствуют. Выводы суда об установленных им обстоятельствах соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам. Доводы жалобы в этой части направлены на переоценку исследованных судом доказательств, что к полномочиям кассационной инстанции не относится. К этим обстоятельствам суд правильно применил пункты 1, 2 статьи 171, пункты 1, 2.1 статьи 172, статью 166, подпункт 6 пункта 3 статьи 170 Кодекса, пункт 1 статьи 78 Бюджетного кодекса и указал, что в случае получения налогоплательщиками субсидий из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации на финансовое обеспечение предстоящих затрат, связанных с оплатой приобретаемых товаров (работ, услуг, имущественных прав), суммы указанных субсидий в налоговую базу по НДС не включаются, поскольку не связаны с оплатой реализуемых этими налогоплательщиками товаров (работ, услуг). При этом суммы НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретаемым (оплачиваемым) за счет указанных субсидий, на основании пункта 2.1 статьи 170 Кодекса вычету не подлежат.

Целевой характер выделенных корпорацией средств федерального бюджета выражается в возможности их использования исключительно на цели для социально-экономического развития Республики Северная Осетия-Алания путем осуществления корпорацией взносов в уставные капиталы различных организаций, в том числе на цели инвестиционно проекта - "Создание комплекса поприемке, хранению и первичной подработке зерна", в 2019 году - "Создание машинно-технологической станции "Ирафская"", что соответствует статье 78.3 Бюджетного кодекса.

Совокупностью изложенных обстоятельств подтверждена установленная пунктом 4 статьи 170 Кодекса обязанность общества вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций. Общество не представило доказательства ведения раздельного учета сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) основным средствам, нематериальным активам и имущественным правам, приобретенным (оплаченным) им за счет бюджетных инвестиций и собственных средств.

При получении обществом в качестве взноса в уставный капитал денежных средств, ранее предоставленных его учредителю (корпорации) в виде бюджетных инвестиций с возникновением права государственной собственности на эквивалентную часть в уставном капитале такого юридического лица применяется пункт 2.1 статьи 170 Кодекса. НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным за счет вышеуказанных средств, к вычету у такого налогоплательщика не принимаются.

Кроме того, неведение раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, влечет отказ в производстве вычетов.

По этим же причинам суд согласился с выводом инспекции об отсутствии у общества права на налоговые вычеты по НДС в размере 11 436 794 рублей 03 копеек по поставщикам ООО "Профформат", АО "Мельинвест" по счетам-фактурам за 4 квартал 2017 года.

Кроме того, согласно пункту 2 статьи 326.11 Кодекса организации, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением этого налога, подлежащего уплате при ввозе товаров в Российскую Федерацию, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 Кодекса.

При переходе в добровольном порядке к УСН, налогоплательщики по общему правилу сами выбирают для себя объект налогообложения (пункт 1 статьи 346.11 и пункт 2 статьи 346.14 Кодекса). Таким образом, они самостоятельно решают, когда и каким образом им выгоднее распорядиться принадлежащим им правом, в том числе с учетом налоговых последствий своих действий (размера налоговой ставки, особенностей ведения налогового учета и последствий перехода на иную систему налогообложения).

На налогоплательщиков, применявших УСН с объектом налогообложения "доходы", пункт 6 статьи 346.25 Кодекса не распространяется.

Положениями статьи 167 Кодекса установлен момент определения налоговой базы по НДС, а, именно, наиболее ранняя из следующих дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В рассматриваемом деле авансовые счета-фактуры выставлены обществу контрагентами ООО "Промформат" и ООО "Мельинвест" в 3 квартале 2017 года в период применения Обществом УСН (доходы), следовательно, моментом определения налоговой базы следует считать этот период. В учетной политике общества (приложение 5 к приказу от 01.10.2017) НДС указано, что при перечислении авансовых платежей в счет предстоящих поставок товаров и услуг при получении счетов-фактур от получателя платежа сумма НДС, выделенного по документам и уплаченного продавцу, принимается к возмещению в текущем налоговом периоде. В соответствии с пунктом 3 статьи 168 Кодекса при получении предоплаты продавцу следует выставить счет-фактуру покупателю. Авансовый счет-фактура составляется в двух экземплярах - для себя и покупателя. Свой экземпляр регистрируется в книге продаж, а второй передается покупателю, который зарегистрирует его в книге покупок (пункт 3 статьи 168 Кодекса, пункт 6 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, пункты 3, 17 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, пункт 21 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137). Этот порядок соблюден контрагентами: хозяйственные операции у них отражены также в 3 квартале 2017 года в книгах продаж.

Договорами с контрагентами ООО "Профформат", АО "Мельинвест" предусмотрена 100% предоплата, выпиской банка подтверждается уплата им обществом за поставляемые товары (работы, услуги) в 3 квартале 2017 года. При рассмотрении дела суд установил, что расходы общества связаны со строительством объекта, связанным с привлечением долгосрочных инвестиций (в том числе спорные периоды). Приобретение спорных товаров, подрядных работ и услуг не было сопряжено с извлечением выгоды, облагаемой в рамках УСН. В период применения УСН оконченный строительством объект инвестору не передавался. Само по себе предъявление спорных сумм "входящего" налога в период осуществления строительства и применения УСН с объектом "доходы" не влечет отказ в вычете НДС после перехода общества на общую систему налогообложения. Суд признал обоснованными аргументы инспекции об уплате обществом спорных расходов за счет бюджетных средств и невыполнении им возникшей в связи с этим обязанности ведения раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам. В материалах дела отсутствуют доказательства уплаты авансовых платежей за счет иных (помимо бюджетных) денежных средств. С учетом изложенного выводы суда о наличии оснований для отказа в применении налоговых вычетов по спорным контрагентам основаны на правильном применении норм права к конкретным фактическим обстоятельствам, выводы о наличии которых соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам.

Выводы суда об установленных обстоятельствах соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам и основаны на правильном применении норм права. Основания для отмены или изменения обжалуемых судебных актов не установлены.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Северная Осетия-Алания от 07.07.2021 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.09.2021 по делу N А61-4017/2020 оставить без изменения, а кассационные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.