Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 18 ноября 2021 г. N Ф08-11980/21 по делу N А53-23398/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 11 ноября 2021 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 18 ноября 2021 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Воловик Л.Н., судей Посаженникова М.В. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Проектно-строительная фирма "Новые технологии"" (ИНН 6143075710, ОГРН 1106174002582) - Почувалова А.И. (доверенность от 09.11.2021), Мысливцева В.А. (доверенность от 01.11.2021), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Ростовской области (ИНН 6143051004, ОГРН 1046143026016) -Сидельникова Н.Н. (доверенность от 09.11.2021), Каменевой Е.Г. (доверенность от 15.09.2021), рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Проектно-строительная фирма "Новые технологии"" на решение Арбитражного суда Ростовской области от 20.05.2021 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.09.2021 по делу N А53-23398/2019, установил следующее.

ООО "Проектно-строительная фирма "Новые технологии"" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 4 по Ростовской области (далее - инспекция) от 19.12.2018 N 58.

Решением суда от 05.03.2020, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 18.06.2020, признано недействительным решение инспекции от 19.12.2018 N 58 в части начисления 2 046 077 рублей НДС, соответствующих сумм пеней и штрафов; в удовлетворении остальной части требования отказано. Судебные акты в части признания подтвержденным факта дробления бизнеса мотивированы тем, что общество и ООО "НТ-СтройИнвест" осуществляли общую экономическую деятельность, имели общих сотрудников и руководителей, а создание двух организаций обусловлено уклонением от установленных ограничений при применении льготных режимов налогообложения, соответственно, цель дробления бизнеса - получение необоснованной налоговой выгоды при применении льготных режимов налогообложения. В части признания недействительными начислений по НДС суды сделали вывод о том, что на стадии заключения договора долевого участия застройщику не может быть известна цель использования помещения, предоставление льготы по НДС не зависит от последующего использования имущества.

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 09.09.2020 решение суда от 05.03.2020 и постановление апелляционной инстанции от 18.06.2020 оставлены без изменения о признании недействительным решения инспекции от 19.12.2018 N 58 в части начисления 2 046 077 рублей НДС, соответствующих пеней и штрафов; в остальной части судебные акты отменены и в отмененной части дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции. Суд кассационной инстанции поддержал вывод судов об искусственном разделении бизнеса между взаимозависимыми организациями. Суд кассационной инстанции указал, что, сделав вывод о том, что в I квартале 2014 года общество превысило предельный размер дохода для применения УСН, суды не проверили, из каких показателей инспекцией рассчитан доход общества за данный период 2014 года, допущено в связи с этим превышение предельно допустимой величины дохода для целей применения УСН или нет, и возникла ли у общества обязанность по уплате налогов по общей системе налогообложения; суды не оценили довод общества о том, что инспекция в оспариваемом решении не вменила ему конкретные факты превышения численности работников, а превышение средней численности работников должна доказать именно инспекция. Инспекция в решении не указала, какие конкретно лица, по ее мнению, кроме тех, которые общество самостоятельно учло в среднегодовой численности работников, и в какой конкретно период состояли с обществом и взаимозависимым лицом в трудовых, а не гражданско-правовых отношениях, в каком конкретно периоде произошло превышение средней численности работников. Не исключила инспекция при расчете из средней численности и часть сотрудников, которые, как она утверждала, одновременно трудоустроены по основному месту работы в обществе и по совместительству в ООО "НТ-СтройИнвест", либо последовательно перемещались (формально переводились) между данными юридическими лицами и должны в этой связи быть учтены лишь единожды.

Определением Верховного Суда Российской Федерации от 03.02.2021 N 308-ЭС20-19767 отказано в передаче кассационной жалобы общества на решение Арбитражного суда Ростовской области от 05.03.2020, постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.06.2020 и постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 09.09.2020 по делу N А53-23398/2019 для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.

При новом рассмотрении дела решением суда от 20.05.2021, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 02.09.2021, в удовлетворении заявленного требования отказано. Судебные акты мотивированы тем, что инспекция доказала искусственное разделение бизнеса путем создания двух организаций, фактически находящихся под общим руководством и принадлежащих одному собственнику, при искусственном создании условий для соблюдения ограничений, установленных для применения специальных налоговых режимов.

В Арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратилось общество с кассационной жалобой, просит решение суда от 20.05.2021 и постановление апелляционной инстанции от 02.09.2021 отменить, направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции. По мнению подателя жалобы, суды не выполнили указания кассационной инстанции, не учли, что общество незаконно переведено на общую систему налогообложения с I квартала 2014 года, поскольку совокупное превышение лимита доходов произошло во II квартале 2014 года; перерасчет затрат ЖК "Сердолик-2" произведен с выходом за рамки проверяемого периода, а образованная в непроверяемом 2013 году себестоимость ЖК "Сердолик-2" должна быть принята инспекцией и не подлежит пересчету за рамками проверки. Выводы судов об отсутствии раздельного учета по объектам в проверяемом периоде не соответствуют обстоятельствам дела. Суды не исследовали поквартальный, с нарастающим итогом, размер доходов в 2015 году, не учли правовую позицию, изложенную в определении Верховного Суда Российской Федерации от 02.07.2019 по делу N 310-ЭС19-1705. Общество имеет право применять упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) в I квартале 2014 года и весь 2016 год; вывод судов об утрате обществом права применять УСН в 2016 году не основан на нормах права.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы кассационной жалобы и отзыва.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность судебных актов, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налогов и сборов, по результатам которой составила акт от 16.08.2018 N 58 и приняла решение от 19.12.2018 N 58 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым обществу, с учетом установленных смягчающих вину обстоятельств, предложено уплатить 2 978 357 рублей НДС, 935 699 рублей пени по НДС, 797 185 рублей штрафа по НДС, 34 560 012 рублей налога на прибыль организации, 10 910 339 рублей пени по налогу на прибыль, 12 537 382 рубля штрафа по налогу на прибыль, 208 524 рубля налога на имущество организаций, 73 916 рублей пени по налогу на имущество организаций, 90 591 рубль штрафа по налогу на имущество организаций. Указанным решением обществу предложено уменьшить необоснованно исчисленный и уплаченный в завышенных размерах налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, в размере 3 985 344 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 01.04.2019 N 15-18/1174 решение инспекции от 19.12.2018 N 58 отменено в части начисления 41 705 рублей налога на прибыль организаций, соответствующих пеней, штрафа; в остальной части решение инспекции от 19.12.2018 N 58 оставлено без изменения.

В соответствии со статьями 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации общество обжаловало решение инспекции в арбитражный суд.

При новом рассмотрении дела суды установили фактические обстоятельства по делу и на основании совокупной оценки представленных в материалы дела доказательств, доводов участвующих в деле лиц, правильного применения к установленным по делу обстоятельствам статей 105, 346.11, 346.12, 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации, обоснованно отказали обществу в удовлетворении заявления.

Суды установили, что общество состоит на налоговом учете с 24.12.2010 и с момента регистрации исчисляет и уплачивает налоги по УСН с объектом налогообложения "доходы".

ООО "НТ-СтройИнвест" состоит на налоговом учете с 10.05.2011 (на дату регистрации избран адрес: Ростовская область, г. Волгодонск, ул. Энтузиастов, 20, с 26.02.2015 адрес регистрации: г. Волгодонск, ул. Гагарина 42/9, стр. 2 офис 1, с 06.08.2015 адрес регистрации: г. Волгодонск, пер. Ноябрьский 13).

Суды указали, что ООО "НТ-СтройИнвест" и общество находились по одному адресу: Ростовская область, г. Волгодонск, ул. Энтузиастов, 20. Указанный объект принадлежит на праве собственности ООО ЦСН "Ваш Дом (директор - Усова Любовь Ивановна, учредитель - Усов Алексей Алексеевич).

Суды установили, что общество и ООО "НТ-СтройИнвест" являются организациями-застройщиками, в проверяемом периоде осуществляли строительство зданий и сооружений (ОКВЭД 45.2), иных видов деятельности не осуществляли. В отношении указанных организаций инспекция провела самостоятельные выездные налоговые проверки за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, в ходе которых установила, что общество и ООО "НТ-СтройИнвест" являются взаимозависимыми юридическими лицами в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку Усов А.А. (руководитель и учредитель общества с 24.12.2010 по настоящее время) являлся также руководителем ООО "НТ-СтройИнвест" с 10.05.2011 по 05.08.2015, учредителем с 10.05.2011 по настоящее время. Кроме того, Усов А.А. прямо участвует в указанных организациях и доля его участия составляет более 25 процентов, что означает способность этого лица оказывать влияние на условия и результаты совершаемых сделок, а также на экономическую деятельность друг друга.

В период с 25.02.2003 по 26.07.2012 Усов А.А. также являлся учредителем и директором ООО "Строительная фирма "Новые технологии"" (ликвидатором являлся Усов А.А., ликвидировано 26.07.2012 вследствие банкротства (как ликвидируемый должник)). Определением Арбитражного суда Ростовской области по делу N А53-3015/2011 завершено конкурсное производство.

В отношении ООО "Строительная фирма "Новые технологии"" суды установили, что в период осуществления финансово-хозяйственной деятельности указанная организация применяла общую систему налогообложения. С 25.02.2003 по 13.01.2011 данная организация имела адрес регистрации и фактически находилась по адресу: г. Волгодонск, ул. Энтузиастов, 20. Среднесписочная численность работников на 01.01.2009 составила 141 человек, на 01.01.2010 - 117 человек; справки по форме 2-НДФЛ за 2009 год представлены на 309 человек. С 2010 года справки по форме 2-НДФЛ не представлялись. В ходе анализа справок 2-НДФЛ инспекция установила, что часть работников, получавших доход в ООО "Строительная фирма "Новые технологии"" согласно справкам 2-НДФЛ, в последующем получали доход от общества и ООО "НТ-СтройИнвест".

До принятия решения о ликвидации ООО "Строительная фирма "Новые технологии"" 24.12.2010 Усов А.А. зарегистрировал общество, а в последующем 10.05.2011 - ООО "НТ-СтройИнвест" с аналогичными видами деятельности под учредительством и руководством одного и того же физического лица - Усова А.А.

Суды указали, что ООО "НТ-СтройИнвест" и общество в силу пункта 2 статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации с момента регистрации не являлись плательщиками налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 1.6, 3 и 4 статьи 284 Кодекса), налога на имущество организаций (за исключением налога, уплачиваемого в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость в соответствии с Кодексом), налога на добавленную стоимость (за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 Кодекса).

На основании полученных в ходе выездных налоговых проверок копий разрешений на строительство жилых домов за период с 01.01.2013 по 31.12.2016, копий разрешений на ввод в эксплуатацию жилых домов инспекция установила факты передачи прав на осуществление строительства между обществом и ООО "НТ-СтройИнвест".

В ходе проведения выездной налоговой проверки инспекция провела осмотр сайта в сети Интернет - www.newteh.ru, по результатам которого составила протокол осмотра от 14.06.2018 и сделала вывод о том, что сайт www.newteh.ru, разработан и оптимизирован для общества, однако на сайте содержится информации о построенном объекте ж/к "Апельсин", застройщиком которого являлось ООО "НТ-СтройИнвест".

В ходе выездной налоговой проверки в отношении ООО "НТ-СтройИнвест" установлено, что в договорах участия в долевом строительстве в разделе 10 "Адреса и реквизиты сторон" содержится контактная информация юридического лица ООО "НТ-СтройИнвест", а именно: адрес местонахождения и адрес сайта совпадают с адресом местонахождения и адресом сайта общества.

При проведении допросов покупателей объектов недвижимости при заключении договоров с ООО "НТ-СтройИнвест" установлено, что о продаже физические лица узнали из объявлений на сайте (www.newteh.ru) или от ООО ЦСН "Ваш Дом", оформление документов осуществлялось по адресу: г. Волгодонск, ул. Энтузиастов, 20, на третьем этаже, при этом вывеску с наименованием ООО "НТ-СтройИнвест" не помнят, а была вывеска с наименованием общества (протоколы допроса от 18.10.2018 Бурдюгова С.А., Багишова М.Г., Зибарова С.В., протокол допроса от 26.10.2018 Синициной С.В.).

Согласно представленным сведениями ПАО "Сбербанк России" об IP-адресе, с которого клиент осуществлял доступ к системе "Клиент-Банк", а также сведениям о МАС-адресе, которому сопоставлен IP-адрес, сведениям о телефонном номере, который использовался для соединения с системой "Клиент-Банк", доступ к системе "Клиент-Банк" осуществлялся с одного и того же компьютера и обществом, и ООО "НТ-СтройИнвест", так как согласно полученным данным прослеживается передача информации (платежных поручений) в один и тот же день с одного и того же IP-адреса по двум организациям.

Анализ движения денежных средств по расчетным счетам ООО "НТ-СтройИнвест" и общества за 2014 - 2016 годы показал, что указанные организации привлекли к выполнению субподрядных работ и приобрели товарно-материальные ценности у одних и тех же контрагентов.

Суды указали, что, исходя из подписей в налоговой отчетности, а также способов представления отчетности ООО "НТ-СтройИнвест" и общества, в бухгалтерской отчетности и налоговых декларациях по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН за 2014 год, содержится подпись Усова А.А. (руководитель) как от имени ООО "НТ-СтройИнвест" так и от имени общества.

С 2015 года, в связи со сменой руководителя в ООО "НТ-СтройИнвест" подписантом в бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, за 2015 - 2016 годы значится новый руководитель - Плахутин И.П., при этом в самой бухгалтерской отчетности и налоговых декларациях общества по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, за 2015 - 2016 годы руководителем значился Усов А.А.

Инспекция, проанализировав договоры займов, заключенные между обществом и ООО "НТ-СтройИнвест", установила, что организации связаны между собой договорно-правовыми отношениями: предоставляют друг другу заемные средства с назначением платежа "пополнение оборотных средств", а Усов А.А., являясь единственным учредителем, предоставлял заемные средства как обществу, так и ООО "НТ-СтройИнвест".

При анализе финансового результата общества установлено, что привлечение ООО "НТ-СтройИнвест" и передачу прав на строительство нового объекта "ЖК Апельсин" общество произвело именно в тот период, когда размер предполагаемой выручки превысил лимит дохода, определенного для применения УСН.

Инспекция установила, что жилой дом "Апельсин N 1" по адресу: г. Волгодонск, ул. Гагарина 42/9, введен в эксплуатацию 28.03.2014, полученная экономия от строительства у ООО "НТ-СтройИнвест" составила 17 983 152 рублей и подлежала отражению в составе доходов по УСН. При этом фактически полученный обществом доход по УСН за 2014 год с учетом жилого дома "Сердолик N 2" по адресу: г. Волгодонск, ул. Дружбы 5 "б", и жилого дома "Апельсин N 1" по адресу: г. Волгодонск, ул. Гагарина, 42/9, составил бы 74 497 138 рублей, из которых 56 524 986 рублей - доход, отраженный предприятием в декларации по УСН за 2014 год, а 17 983 152 рубля экономия по жилому дому "Апельсин N 1".

Признав обоснованным указанный расчет, суды пришли к выводу о том, что общество превысило предельный размер дохода для применения УСН в 2014 году. Вместе с тем, единственный учредитель общества и ООО "НТ-СтройИнвест" Усов А.А. с целью сохранения права на применение УСН и недопущения превышения доходов в соответствии с пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации, по итогам отчетного (налогового) периода передал строительство жилого дома взаимозависимой организации - ООО "НТ-СтройИнвест", несмотря на то, что общество имело как технические, так и трудовые ресурсы, необходимые для завершения строительства объекта.

Судебные инстанции установили, что в 2014 - 2015 годах часть сотрудников числилась как у общества, так и в ООО "НТ-СтройИнвест", работники указанных организаций подчинялись единому руководству. Руководство кадрами на объектах строительства ООО "НТ-СтройИнвест" и общества фактически осуществлялось одними и теми же сотрудниками - главным инженером, начальниками участков, прорабами. Работники воспринимали общество и ООО "НТ-СтройИнвест" как единый субъект хозяйственной деятельности под руководством одного директора - Усова А.А. Перевод работников из ООО "НТ-СтройИнвест" в общество осуществлялся по инициативе отдела по работе с персоналом, так как часть работников не знали о существовании ООО "НТ-СтройИнвест", однако согласно справкам формы 2-НДФЛ им выплачен доход в ООО "НТ-СтройИнвест". Согласно свидетельским показаниям, некоторым работникам сообщалось, что им необходимо прийти в отдел кадров и написать заявления на увольнение и на прием на работу в другую организацию. Часть работников указанных организаций были трудоустроены по основному месту работы в обществе и по совместительству в ООО "НТ-СтройИнвест" и наоборот. В случае смены места работы изменений в трудовых функциях бывших работников налогоплательщиков не происходило, должностные обязанности, условия труда, заработная плата оставались без изменения. При проведении налоговой проверки налогоплательщик не представил документы в полном объеме, из которых можно было сделать вывод о количестве работающих лиц в обществах.

Исследовав и оценив указанные обстоятельства, показания свидетелей, представленные в материалы дела доказательств, суды установили, что перевод работников из одного общества в другое осуществлен формально, с целью искусственного соблюдения требований, предусмотренных подпунктом 15 пункта 3 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации.

При таких обстоятельствах суды сделали обоснованный вывод об искусственном разделении бизнеса путем создания двух организаций, фактически находящихся под общим руководством и принадлежащих одному собственнику, при искусственном создании условий для соблюдения ограничений, установленных для применения специальных налоговых режимов.

Суды указали, что данная схема направлена на недопущение превышения предельного лимита выручки для получения и сохранения права на применение УСН с целью уменьшения налоговых платежей и получения необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты налогов по общей системе налогообложения, а также в связи с получением обществом и ООО "НТ-СтройИнвест" после уплаты налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, прибыли, выплачиваемой единственному учредителю Усову А.А. в виде дивидендов.

Признавая правомерным начисление инспекцией с I квартала 2014 года налогов по общей системе налогообложения, суды исходили из того, что единственный учредитель общества и ООО "НТ-СтройИнвест" Усов Алексей Алексеевич с целью сохранения права на применение УСН и недопущение превышения доходов передал строительство жилого дома взаимозависимой организации ООО "НТ-СтройИнвест", имея при этом в обществе как технические, так и трудовые ресурсы.

Суды установили, что в 2014 году общество достраивало жилой дом по адресу: г. Волгодонск, ул. Дружба, 56 (Сердолик II этап).

21 февраля 2014 года (I квартал) на основании разрешения на ввод объекта в эксплуатацию жилой дом по адресу: г. Волгодонск, ул. Дружбы, 5 "б" (2 этап) введен в эксплуатацию. Общая сумма, полученная от продажи квартир по договорам долевого участия по введенному в эксплуатацию дому, составила 80 693 475 рублей (отраженный в декларации за 2014 год доход по УСН составил 56 524 986 рублей).

15 февраля 2013 года общество получило разрешение на строительство жилого дома по адресу: г. Волгодонск, ул. Гагарина 42/9, жилой комплекс "Апельсин" жилой дом N 1, на основании договора аренды земельного участка площадью 14055 кв. метров под строительство многоквартирных жилых домов по адресу: г. Волгодонск, ул. Гагарина 42/9, ж/к Апельсин, однако самостоятельно строительство не осуществляло, а передало земельный участок в субаренду взаимозависимой организации - ООО "НТ-СтройИнвест", в которой Усов Алексей Алексеевич на тот момент являлся учредителем и руководителем. Позднее ООО "НТ-СтройИнвест" получило разрешение на строительство жилого комплекса "Апельсин" жилых домов N 2, 3, 4, 5.

ЖД "Апельсин N 1" по адресу: г. Волгодонск, ул. Гагарина, 42/9, введен в эксплуатацию ООО "НТ-СтройИнвест" 28.03.2014 (I квартал 2014 года), полученная экономия от строительства данного дома составила 17 983 152 рублей (доход по УСН).

Суды установили, что общество имело трудовые и технические ресурсы для строительства жилого дома "Апельсин" N 1 по адресу: г. Волгодонск, ул. Гагарина, 42/9, самостоятельно, однако передало строительство дома взаимозависимому ООО "НТ-СтройИнвест", в котором Усов Алексей Алексеевич на тот момент также являлся учредителем и руководителем.

Таким образом, доход, полученный по УСН за 2014 год с учетом жилого дома "Сердолик N 2" по адресу: г. Волгодонск, ул. Дружбы 5 "б", и жилого дома "Апельсин N 1" по адресу: г. Волгодонск, ул. Гагарина, 42/9, составил бы 74 497 138 рублей, из которых 56 524 986 рублей - доход, отраженный обществом в декларации по УСН за 2014 год доход, а 17 983 152 рублей - экономия по жилому дому "Апельсин N 1" по адресу: г. Волгодонск, ул. Гагарина 42/9, которая непосредственно является доходом по УСН и отражается в налоговой декларации.

Установив, что предельный размер дохода для применения льготной системы налогообложения УСН в 2014 году составлял 64,02 млн. рублей, а доход общества, с учетом дохода от строительства жилого дома N 1 "Апельсин" по адресу: г. Волгодонск, ул. Гагарина, 42/9, составил 74 497 138 рублей, суды обоснованно указали о правомерном начислении обществу налогов по общей системе налогообложения с I квартала 2014 года.

Судебные инстанции установили, что в 2014 - 2015 годах размер дохода общества превышал предельно допустимый размер дохода для применения льготной системы налогообложения, установленный пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации. Если превышение установлено в I квартале 2014 года, а потом по итогам 2015 года, то налогоплательщик утрачивает право на применение УСН в 2014 году, 2015 году. С учетом положений пункта 7 статьи 346.13 Кодекса в 2016 году общество также не приобрело право на применение УСН.

Выполняя указания суда кассационной инстанции суды установили, что средняя численность сотрудников общества указана в оспариваемом решении инспекции справочно, поэтому расчет не производился. При этом суды отметили, что средняя численность сотрудников организации не является основанием для признания права на УСН утраченным. Для утраты права на УСН достаточно или превышения численности сотрудников (первый критерий), или превышения дохода (второй критерий).

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что общество применяло УСН неправомерно в связи с превышением предельного размера доходов, что позволило инспекции перевести общество на общий режим налогообложения. Такой критерий, как превышение средней численности работников, инспекция не применяла, что следует из решения и акта проверки. Численность работников указана инспекцией как дополнительный элемент, характеризующий поведение общества как недобросовестного налогоплательщика.

Суды указали, что миграция работников, при том, что общество не представило в инспекцию и в суд копии трудовых договоров и договоров гражданско-правового характера, приказы о приеме и увольнении (прочие необходимые документы для установления численности), подтверждает недобросовестность общества. При этом согласно пояснениям инспекции, средняя численность работников не рассчитана, поскольку это невозможно сделать только на основании справок по форме 2-НДФЛ; во всех справках за 2014 - 2016 годы указан код дохода 2000 - вознаграждение, получаемое налогоплательщиком за выполнение трудовых или иных обязанностей (кроме выплат по договорам гражданско-правового характера).

Таким образом, суды установили, что инспекция не имела возможности в оспариваемом решении указать какие конкретно лица, кроме тех, которых общество самостоятельно учло в среднегодовой численности работников, и в каком конкретно периоде состояли с обществом и взаимозависимым лицом в трудовых, а не гражданско-правовых отношениях, в каком конкретно периоде произошло превышение средней численности работников, а также не имела возможности исключить при расчете из средней численности и часть сотрудников, которые одновременно трудоустроены по основному месту работы в обществе и по совместительству в ООО "НТ-СтройИнвест", либо последовательно перемещались (формально переводились) между данными юридическими лицами и должны в этой связи быть учтены лишь единожды.

Доводы общества о том, что если бы общество строило самостоятельно жилой дом "Апельсин N 1", то сумма дохода не превысила бы предельный лимит доходов по УСН за 1 квартал 2014 года, а также о том, что инспекция неправильно определила доходы общества за 1 квартал 2014 года, поскольку неправомерно перераспределила затраты по строительству жилого комплекса "Сердолик", понесенные за рамками проверяемого периода (2013 год), были предметом рассмотрения в суде первой и апелляционной инстанции и получили надлежащую правовую оценку.

Суды установили, что общество не вело раздельный учет себестоимости при строительстве спорных объектов. В ходе выездной налоговой проверки затраты, понесенные на строительство жилого комплекса "Сердолик" 2 этап дом N 3 (введен в эксплуатацию в феврале 2014 года (проверяемый период)) определены инспекцией пропорционально площади строительства, то есть, в размере 40% от общих затрат, понесенных по всем этапам строительства. Период, в котором превышен предельный размер дохода по данным выездной налоговой проверки - I квартал 2014 года. По итогам выездной налоговой проверки инспекция произвела перерасчет экономии по жилому комплексу "Сердолик" (жилой дом N 3 введен в эксплуатацию в феврале 2014 года), согласно которому экономия составила 26 299 562 рубля. При определении (расчете) экономии от строительства общество самостоятельно определило доли 1-го и 2-го этапа строительства жилищного комплекса "Сердолик" пропорционально площади строительства: I этап - 60%, II этап - 40%.

Суды указали, что себестоимость всего жилого комплекса "Сердолик" I и II этапа согласно первичным бухгалтерским документам составила 148 803 959 рублей. При этом, согласно пояснениям представителя общества, все затраты учтены на 20 счете и списаны на счет 08.03; на 20 счете все затраты указаны и учтены по каждому объекту самим обществом; разделение затрат на 60% и 40% произведено обществом условно. Однако по завершении строительства и ввода в эксплуатацию второго этапа общество могло внести коррективы и рассчитать действительную себестоимость, что сделано не было.

Поскольку первая очередь введена в эксплуатацию в 2013 году, то есть ранее проверяемого периода, и первичная документация не представлена, инспекция согласилась с представленными к проверке документами и расчетами общества. На счете 20 учтены все затраты по обоим этапам строительства, сложив все цифры с учетом пропорции выведенной обществом по результатам ввода в эксплуатацию I этапа (40% и 60%), произведен расчет себестоимости 2-го этапа по данным выездной налоговой проверки: 148 803 959 рублей * 40% = 59 521 583 рубля.

Судебные инстанции установили, что себестоимость квартир, проданных по договорам купли-продажи, по данным выездной налоговой проверки составила 5 127 670 рублей. По данным общества себестоимость квартир, проданных по договорам купли-продажи, составила 5 399 783 рубля. Экономия по II этапу по данным выездной налоговой проверки составила 26 299 562 рубля. Общество и ООО "НТ-СтройИнвест" не оспаривают размеры доходов, которые они отразили в книге доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН за I квартал 2014 года.

При таких обстоятельствах суды правомерно поддержали вывод инспекции о том, что доходы общества за I квартал 2014 года превысили 64,02 млн. рублей и общество утратило право на применение УСН с 01.01.2014.

Суды отметили, что в решении от 19.12.2018 N 58 инспекция не делала какие-либо выводы об утрате обществом права на применение УСН ввиду неподачи обществом соответствующего уведомления; в ходе выездной проверки установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии у общества условий для применения УСН (превышение предельного размера доходов).

Поскольку в 2015 году общество также утратило право на применение УСН в связи с превышением общей суммы полученных доходов над предельно допустимой суммой, в силу пункта 7 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации оно не имело права применять УСН в 2016 году.

Руководствуясь статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды оценили относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании представленных в материалы дела доказательств, и обоснованно отказали обществу в удовлетворении требования.

Вопреки доводам кассационной жалобы, суды исследовали и дали оценку всем представленным в материалы дела доказательствам, в том числе в их совокупности. Неотражение в судебных актах всех имеющихся в деле доказательств либо доводов стороны не свидетельствует об отсутствии их надлежащей судебной проверки и оценки (определение Верховного Суда Российской Федерации от 06.10.2017 N 305-КГ17-13690).

Доводы кассационной жалобы направлены на переоценку доказательств, которые суды оценили с соблюдением норм главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и в силу статей 286, 287 Кодекса подлежат отклонению.

Нормы права при рассмотрении дела применены судами правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие безусловную отмену судебных актов (часть 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 20.05.2021 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.09.2021 по делу N А53-23398/2019 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.