Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 15 февраля 2021 г. N Ф08-71/21 по делу N А32-57591/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 11 февраля 2021 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 15 февраля 2021 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Драбо Т.Н., судей Воловик Л.Н. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Прага" (ИНН 2330039384, ОГРН 1102330000838) - Пилипенко С.Д. (директор) и Ситниковой Т.Н. (доверенность от 18.11.2020), от заинтересованных лиц - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Краснодарскому краю (ИНН 2356050304, ОГРН 1112356000558) - Козлова А.Ю. (доверенность от 06.02.2019), Романовой Т.В. (доверенность от 10.02.2021), Фурсенко А.А. (доверенность от 06.02.2019), Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю (ИНН 2308022804, ОГРН 1042305724108) - Козлова А.Ю. (доверенность от 28.01.2019), рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Прага" на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 03.07.2020 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.10.2020 по делу N А32-57591/2019, установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью "Прага" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Краснодарскому краю (далее - инспекция) и Управлению Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю (далее - управление) о признании недействительным решения от 26.04.2019 N 325 в части начисления 4 620 817 рублей НДС, 253 122 рублей налога на прибыль, 197 863 рублей налога на имущество организаций, 3 443 960 рублей налога, уплаченного в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), 3 583 745 рублей пени (в т. ч. 1 738 017 рублей пени по НДС, 57 769 рублей пени по налогу на прибыль организаций, 67 093 рублей пени по налогу на имущество, 1 560 781 рубля пени по УСН), 1 180 965 рублей штрафов (уточненные требования в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 03.07.2020, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 29.10.2020, в удовлетворении заявленных требований отказано со ссылкой на то, что инспекция и управление доказали получение обществом необоснованной налоговой выгоды путем разделения (дробления) бизнеса и искусственного распределения выручки от осуществляемой деятельности на подконтрольных взаимозависимых лиц.

В Арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратилось общество с кассационной жалобой, просит решение суда и постановление апелляционной инстанции отменить, направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции. По мнению подателя жалобы, вывод инспекции об утрате обществом права на применение УСН по совокупности доходов необоснован; инспекция не представила подробный расчет доходов, произведенный в отношении каждого участника объединенного бизнеса с указанием показателей данных бухгалтерского учета каждого участника в разрезе доходов, отраженных по кассе и расчетному счету как общества, так и ИП Пилипенко С.Д. Объединенный доход общества и ИП Пилипенко С.Д. за 2014 год составляет 57 250 616 рублей 77 копеек и не превышает установленной Налоговым кодексом Российской Федерации величины предельного размера доходов налогоплательщика, ограничивающей право на применение УСН. В материалах дела и выездной налоговой проверки отсутствуют оборотно-сальдовые ведомости по счету 50 (касса) и по счету 51 (расчетные счета) ИП Пилипенко С.Д., на которые ссылаются суды и инспекция. Инспекция ошибочно включила в состав доходов 17 941 780 рублей 23 копейки кассовой выручки (которая уже была учтена в доходах по оборотно-сальдовым ведомостям счета 50 (касса)), а также иных поступлений на расчетный счет. При осуществлении реконструкции налоговых обязательств общества экономически обоснованным и недискриминационным по отношению к нему является вариант налогообложения по УСН с объектом обложения "доходы минус расходы", где размер налога за 2014 - 2016 годы составил 1 359 351 рубль, соответственно недоимка - 830 481 рубль. Инспекция не доказала наличие признаков "дробления бизнеса", а суды не оценили доводы общества о его создании на 3 года позже, чем Пилипенко С.Д. был зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя, не учли осуществление обществом и ИП Пилипенко С.Д. разных видов деятельности и создание общества в целях расширения бизнеса. Инспекция не доказала смешение товара, поставляемого обществу и ИП Пилипенко С.Д. или единую закупку товаров данными хозяйствующими субъектами и наличие между ИП Пилипенко С.Д. и обществом финансовых схем, направленных на обналичивание денежных средств или уклонение от налогообложения. ИП Пилипенко С.Д. и общество - это два самостоятельных субъекта предпринимательской деятельности, которые вели аналогичную, но разнонаправленную торговую деятельность, раздельный учет товаров, при этом сохраняли самостоятельность как в совершении сделок, так и в выборе контрагентов. Общее ведение бухгалтерского учета и наличие общих уполномоченных представителей опровергается материалами проверки и показаниями свидетелей. В материалы дела не представлены доказательства общего использования складских и офисных помещений, выплаты зарплаты одним и тем же лицом, использования обществом имущества ИП Пилипенко С.Д., при том, что действующим законодательством не запрещено пользование одним телефонным номером и IP-адресом, наличие расчетных счетов, открытых в одних и тех же банках. Использование общего логотипа и вывески на здании магазина является распространенной практикой крупных торговых сетей, в здании которых размещены другие хозяйствующие субъекты. Доводы инспекции о том, что торговые залы не изолированы друг от друга и на торговых площадях общества располагался товар ИП Пилипенко С.Д., не основаны на представленных в материалы дела доказательствах. Чеки, полученные вне рамок выездной налоговой проверки и без указания способа их получения, не могут являться надлежащим доказательством по настоящему делу. Наличие общих работников не может свидетельствовать о безусловных признаках применения схемы уклонения от налогообложения. В качестве доказательства занижения арендной платы инспекция представила сведения по состоянию на 01.10.2017, тогда как проверяемый период деятельности общества - 2014 - 2016 годы. Суды не учли, что в предшествующие налоговой проверке периоды налоговыми органами не выявлены какие-либо нарушения, цель такой организации бизнеса заключается в параллельном развитии двух различных видов деятельности, проверкой фактически не установлено несение расходов налогоплательщиков друг за друга, дублирование функций. Суды не привлекли к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, ИП Пилипенко С.Д.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В нарушение статьи 279 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации управление не представило в суд отзыв на кассационную жалобу.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы кассационной жалобы и отзыва.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании, назначенном на 04.02.2021 на 10 часов 50 минут, объявлялся перерыв до 11.02.2021 до 17 часов 30 минут.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность судебных актов, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, на основании решения от 26.09.2017 N 1008 инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов с 01.01.2014 по 31.12.2016, по результатам которой составила акт от 18.09.2018 N 543 и приняла решение от 26.04.2019 N 325 о начислении обществу 9 044 632 рублей налогов, в т. ч. 4 620 817 рублей НДС, 253 122 рублей налога на прибыль, 197 863 рублей налога на имущество организаций, 3 443 960 рублей налога, уплаченного в связи с применением УСН, а также 3 583 745 рублей пени (в т. ч. 1 738 017 рублей пени по НДС, 217 854 рублей пени по налогу на прибыль организаций, 67 093 рублей пени по налогу на имущество, 1 560 781 рубль пени по УСН); общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 748 627 рублей штрафа, по статье 119 Кодекса - в виде 431 738 рублей штрафа, по пункту 1 статьи 126 Кодекса - в виде 600 рублей штрафа)

Решением управления от 03.09.2019 N 24-12-964 решение инспекции от 26.04.2019 N 325 отменено в части начисления 528 870 рублей налога на прибыль, уменьшенного на суммы единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД), УСН, уплаченные обществом и ИП Пилипенко С.Д. за проверяемый период; в остальной части решение инспекции от 26.04.2019 N 325 оставлено без изменения.

В соответствии со статьями 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации общество обжаловало в арбитражный суд ненормативные акты налоговых органов.

Суды установили все фактические обстоятельства по делу, полно и всесторонне их исследовали, оценили представленные доказательства и доводы участвующих в деле лиц в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к установленным по делу обстоятельствам правильно применили положения статей 346.11, 346.12, 346.13, 346.26, 346.30 Налогового кодекса Российской Федерации и, руководствуясь разъяснениями, содержащимися в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", обоснованно отказали обществу в удовлетворении требований.

Суды установили, что основанием для принятия оспариваемого решения инспекции послужил вывод инспекции об участи общества и взаимосвязанного с ним лица - ИП Пилипенко С.Д. в схеме уклонения от налогообложения, заключающейся в искусственном "дроблении бизнеса" в целях сохранения у общества статуса плательщика налога по специальному налоговому режиму (ЕНВД) и минимизации налоговых обязательств, имитации работы нескольких лиц, в то время как в реальности они действовали как единый хозяйствующий субъект.

Суды установили, что в проверяемом периоде общество и ИП Пилипенко С.Д. являлись плательщиками ЕНВД в отношении деятельности по розничной торговле, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы в супермаркете "Прага", расположенном по адресу: Краснодарский край, Динской район, ст. Динская, ул. Красная, д. 42. Кроме того, общество применяло УСН (в том числе, в отношении деятельности по сдаче в аренду помещений).

Между обществом (арендодатель) и ИП Пилипенко С.Д. (арендатор) заключен договор аренды нежилого помещения от 29.08.2011, согласно которому арендодатель передает арендатору в пользование часть нежилого помещения площадью 148, 3 м?, принадлежащего ему на праве собственности и находящегося по адресу: Краснодарский край, Динской район, ст. Динская, ул. Красная, д. 42, супермаркет «Прага», в целях использования в предпринимательской деятельности - розничная торговля. В соответствии с пунктом 3.2 договора аренды, ежемесячная арендная плата составляет 5 тыс. рублей с учетом коммунальных платежей (электроэнергия, водоснабжение, тепло, канализация, сбор мусора, круглосуточная охрана здания, размещение резервной электростанции).

Суды поддержали позицию инспекции о создании обществом и подконтрольным лицом - ИП Пилипенко С.Д. условий, направленных на сохранение обществом права на применение специального налогового режима - ЕНВД, путем передачи в аренду части торговой площади помещения супермаркета «Прага» в отсутствие реальной деловой цели, подтвержденную следующими обстоятельствами, не опровергнутыми обществом документально: совместное использование земельного участка и расположенных на нем офисных и складских помещений; осуществление обществом и ИП Пилипенко С.Д. аналогичной деятельности (розничная торговля в неспециализированных магазинах преимущественно пищевыми продуктами, включая напитки и табачные изделия через объекты стационарной торговой сети в супермаркете «Прага») по одному адресу; наличие общих контрагентов (поставщики) и сотрудников; взаимозависимость ИП Пилипенко С.Д. и общества в силу того, что Пилипенко С.Д. является руководителем и учредителем общества и доля его участия в обществе составляет 100%; ведение их бухгалтерского учета, приемку товара, расчет с покупателями и сдачу налоговой отчетности осуществляют одни и те же лица, а выплату заработной платы сотрудникам - супруга Пилипенко С.Д.; наличие единого входа в супермаркет «Прага» как для покупателей общества, так и для покупателей ИП Пилипенко С.Д.; перемешанное расположение товара в каждом торговом зале без разделения и возможность определения принадлежности товара только по ценнику; проведение операций по кассе единым чеком с разнесением выручки между обществом и ИП Пилипенко С.Д. специальной программой и последующая сдача выручки Пилипенко Н.Н. (супруга Пилипенко С.Д.); использование единого логотипа - «супермаркет Прага» на входе в супермаркет и на чеках; открытие расчетных счетов в одних и тех же кредитных учреждениях и использование одного телефонного номера; использование чеко-печатающей машины (ЧПМ) (в чеках супермаркета «Прага» указан ИНН общества без наименования продавца, в связи с чем не представляется возможным определить по чеку, приобретен товар у общества или у ИП Пилипенко С.Д., так как в чеке содержится логотип «Супермаркет "Прага» без указания наименования продавца, но с указанием ИНН общества); совпадение IР-адресов при осуществлении расчетов посредством «КлиентБанк»; отсутствие у ИП Пилипенко С.Д. платежей за услуги связи, электроэнергию, канцелярские товары и прочих расходов, необходимых для осуществления финансово-хозяйственной деятельности; символический размер арендной платы - 5 тыс. рублей за 148 м? (при цене 33 рубля 78 копеек за м? коммерческой недвижимости), что в 12 раз меньше рыночных цен на аренду недвижимости в центре станицы Динской (420 рублей за м?).

Данные обстоятельства суды оценили как свидетельствующие о направленности действий руководителя общества на получение необоснованной налоговой выгоды в результате применения инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, формально соответствующих действующему законодательству, создана схема уклонения от налогообложения путем разделения (дробления) бизнеса и искусственного распределения выручки от осуществляемой деятельности на подконтрольных взаимозависимых лиц.

Суды указали, что поскольку фактически общая площадь торговых залов объекта стационарной торговли (ИП Пилипенко С.Д. и общества) превысила 150 м?, применение обществом ЕНВД неправомерно с 2014 года. Инспекция определила действительные налоговые обязательства общества путем сложения доходов общества и ИП Пилипенко С.Д., при этом до IV квартала 2014 года налоговые обязательства общества определены по УСН (поскольку общество являлось плательщиком УСН); с IV квартала 2014 года - по общей системе налогообложения, так как по итогам октября 2014 года полученная обществом выручка превысила допустимый пунктом 4.1 статьи 346.13 Кодекса размер и составила 64 380 572 рубля. При определении налоговых обязательств общества по общей системе налогообложения инспекция учла расходы и налоговые вычеты по НДС, а также ранее уплаченные налоги.

Суды обоснованно поддержали позицию налоговых органов о том, что наличие единого учредителя и руководителя в лице Пилипенко С.Д., при осуществлении обществом и ИП Пилипенко С.Д. аналогичного вида деятельности, предполагает единый подход к решению вопросов, касающихся хозяйственной, кадровой и финансово-экономической политики общества и непосредственного индивидуального предпринимателя, что свидетельствует о подконтрольности и взаимозависимости ее участников, в связи с чем правомерен вывод инспекции о наличии обстоятельств, указанных в пункте 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суды приняли во внимание, что по требованию инспекции общество не представило документы, подтверждающие понесенные расходы, в связи с чем инспекция определила НДС и налог на прибыль организаций, подлежащие уплате в бюджет за налоговые периоды IV квартала 2014 года, 2015 и 2016 годы, расчетным путем на основании имеющейся информации и в соответствии с положениями подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации глав 21 и 25 Кодекса.

При этом суды учли правовую позицию, изложенную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.06.2010 N 5/10, состоящую в том, что при расчетном методе начисления налогов достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности.

В данном случае инспекция определила суммы неуплаченных налогов, подлежащие уплате в бюджет, на основании данных, полученных в ходе контрольных мероприятий: первичных документов, полученных от контрагентов общества в порядке статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации; данных бухгалтерского учета общества; данных о движении денежных средств организаций в банках.

При этом сумма начисленного НДС рассчитана с учетом налоговых вычетов, подтвержденных данными учета общества и результатами встречных проверок; налоговая база по налогу на прибыль организаций определена с учетом установленных доходов и расходов общества.

Как документально неподтвержденный суд апелляционной инстанции мотивированно отклонил довод общества о необоснованности проведенного инспекцией расчета налоговых обязательств общества и ИП Пилипенко С.Д. в части включения в доходную часть взносов наличными денежными средствами Пилипенко С.Д. на его расчетный счет как индивидуального предпринимателя.

При этом суд апелляционной инстанции отметил, что взносы наличными денежными средствами Пилипенко С.Д. при расчете доходов ИП Пилипенко С.Д. не учитывались, что общество документально не опровергло.

Суды указали, что в данном случае соблюдение условий применения специальных налоговых режимов не связано с реальными характеристиками предпринимательской деятельности общества, при которых законодателем представлено право минимизировать налогообложение в сравнении с общей системой. Фактическая деятельность общества и ИП Пилипенко С.Д., не подпадая под критерии, установленные для применения ЕНВД и УСН, намеренно и формально разделялась для создания видимости условий бизнеса, для которого законодателем предусмотрена государственная поддержка в виде оптимизации налоговых обязательств в целях его развития.

Суды отметили, что в материалы дела не представлены доказательства того, что ведение торговой коммерческой деятельности общества и ИП Пилипенко С.Д. на одной территории связано исключительно с внутренними хозяйственными целями, и отсутствовало намерение сохранить специальные налоговые режимы.

Применительно к установленным по делу обстоятельствам суды сделали обоснованный вывод о направленности действий общества на получение необоснованной налоговой выгоды в виде минимизации налоговых обязательств в условиях целенаправленного формального дробления численности работников (одновременно занятых у общества и ИП Пилипенко С.Д.) и уменьшения размера доходов посредством их распределения между взаимозависимыми хозяйствующими субъектами и неправомерного применения специальных налоговых режимов, и мотивированно отказали обществу в удовлетворении заявления о признании недействительным решения инспекции от 26.04.2019 N 325.

Согласно содержащимся в пункте 75 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникших при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснениям решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика, может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий.

Как видно из решения управления от 03.09.2019 N 24-12-964, данным решением решение инспекции от 26.04.2019 N 325 отменено в части начисления 528 870 рублей налога на прибыль, уменьшенного на суммы ЕНВД, УСН; в остальной части решение инспекции от 26.04.2019 N 325 оставлено без изменения.

Таким образом, основания для признания недействительным решения управления также отсутствуют.

Довод кассационной жалобы о том, что суды не дали оценку всем представленным в материалы дела доказательствам и доводам общества подлежит отклонению как заявленный без учета того, что неотражение в судебных актах всех представленных в материалы дела доказательств либо доводов участвующих в деле лиц не свидетельствует об отсутствии их надлежащей судебной проверки и оценки (определение Верховного Суда Российской Федерации от 06.10.2017 N 305-КГ17-13690).

Довод общества о том, что суды не привлекли к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, ИП Пилипенко С.Д., подлежит отклонению, поскольку из содержания обжалуемых судебных актов не следует, что они приняты о правах и обязанностях указанного лица.

Согласно статье 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Доводы кассационной жалобы направлены на переоценку доказательств, которые суды оценили с соблюдением норм главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и в силу статей 286, 287 Кодекса подлежат отклонению.

Нормы права при рассмотрении дела применены правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

Основания для удовлетворения кассационной жалобы общества отсутствуют.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 03.07.2020 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.10.2020 по делу N А32-57591/2019 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.