Определение СК по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 16 июня 2022 г. № 305-ЭС22-1659 по делу N А41-6753/2021 Суд признал недействительным решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, поскольку состоявшееся в деле толкование понятия "бытовая услуга" привело к нарушению принципов равенства и экономического основания налога, т.к., выполняя одинаковые виды работ и имея при этом сопоставимый экономический результат, налогоплательщики поставлены в зависимость от субъектного состава заказчиков (потребителей) данных работ и услуг, что привело к произвольному начислению истцу недоимки, штрафа и лишению права на применение льготного специального налогового режима

Резолютивная часть определения объявлена 15 июня 2022 г.

Полный текст определения изготовлен 16 июня 2022 г.

Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в составе:

председательствующего судьи Завьяловой Т.В.,

судей Антоновой М.К., Павловой Н.В.

рассмотрела в открытом судебном заседании дело по кассационной жалобе индивидуального предпринимателя Мисюкевича Игоря Викторовича на решение Арбитражного суда Московской области от 25.03.2021 по делу N А41-6753/2021, постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 10.06.2021 и постановление Арбитражного суда Московского округа от 23.11.2021 по тому же делу

по заявлению Мисюкевича Игоря Викторовича о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Ногинску Московской области (в настоящее время - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 6 по Московской области) от 05.10.2020 N 3802 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, обязании налогового органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов предпринимателя.

В судебном заседании приняли участие представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Московской области - Атрашков К.Д., Денисаев М.А.,Чалкин К.А.

Заслушав доклад судьи Верховного Суда Российской Федерации Завьяловой Т.В., выслушав объяснения представителей участвующего в деле лица, Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации,

установила:

Мисюкевич Игорь Викторович (далее - Мисюкевич И.В., налогоплательщик, предприниматель) с 02.02.2018 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя и с указанного периода применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения - "доходы". Наряду с упрощенной системой налогообложения налогоплательщику выданы патенты N 5031190000292 на период с 01.01.2019 по 31.12.2019, N 5031190001053 на период с 01.06.2019 но 31.10.2019, N 5031190001524 на период с 01.11.2019 по 30.11.2019 на осуществление следующих видов предпринимательской деятельности - "строительство жилых и нежилых зданий (группировка включает только работы по возведению жилых зданий; работы строительные по возведению нежилых зданий и сооружений (работы по строительству новых объектов, возведению пристроек, реконструкции и ремонту зданий); строительство инженерных коммуникаций для водоснабжения и водоотведения, газоснабжения (группировка включает только работы строительные по прокладке местных трубопроводов; работы по бурению водозаборных скважин или отрывке колодцев, требующие специальной квалификации; работы строительные по строительству оросительных систем (каналов), водоводов и водоводных конструкций, водоочистных станций, станций очистки сточных вод и насосных станций); производство прочих строительно-монтажных работ (группировка включает только работы изоляционные; работы по установке оград, заборов, защитных перильных и аналогичных ограждений); производство штукатурных работ; работы столярные и плотничные; работы по устройству покрытий полов и облицовке стен; производство малярных и стекольных работ; производство кровельных работ (группировка включает только работы кровельные прочие); работы строительные специализированные прочие, не включенные в другие группировки (группировка включает только работы гидроизоляционные; работы бетонные и железобетонные; работы каменные и кирпичные; работы строительные по строительству открытых плавательных бассейнов; работы строительные по устройству декоративных каминов, печей, очагов, дымоходов, газоходов; работы строительные специализированные прочие, не включенные в другие группировки)".

В ходе камеральной налоговой проверки представленной налогоплательщиком налоговой декларация по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2019 год, Инспекцией Федеральной налоговой службы по городу Ногинску Московской области (далее - инспекция, налоговый орган) установлено, что предпринимателем в проверяемом периоде получен доход в общем размере 4 437 763 рублей 16 копеек, из которого 4 041 388 рублей 22 копейки получены налогоплательщиком в результате исполнения договоров подряда, заключенных с юридическими лицами по ремонту кровли зданий и жилых домов. Указанные работы проводились на следующих объектах: многоквартирные жилые дома, детские сады, детская художественная школа, магазины, производственные здания. Доходы от указанного вида деятельности в размере 4 041 388 рублей 22 копеек отражены предпринимателем в книге учета доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих патентную систему налогообложения, за 2019 год.

Полагая, что в отношении работ, выполненных для нужд юридических лиц, патентная система налогообложения применима быть не может, налоговый орган вынес решение от 05.10.2020 N 3802 о привлечении Мисюкевича И.В. к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс), ему доначислен налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения, и пени.

Не согласившись с решением налогового органа, предприниматель обратился в арбитражный суд с соответствующим требованием.

Решением Арбитражного суда Московской области от 25.03.2021, оставленным без изменения постановлением Десятого арбитражного апелляционного суда от 10.06.2021 и постановлением Арбитражного суда Московского округа от 23.11.2021, в удовлетворении заявленного требования отказано.

Рассматривая спор, суды согласились с позицией налогового органа, указав, что правом на применение патентной системы налогообложения обладают индивидуальные предприниматели, выполняющие работы либо оказывающие услуги в целях исключительно удовлетворения личных бытовых потребностей гражданина.

При таких обстоятельствах суды пришли к выводу об отсутствии у налогоплательщика права на применение специального налогового режима в виде патентной системы налогообложения при проведении кровельных и изоляционных работ по заказам юридических лиц.

В кассационной жалобе, поданной в Верховный Суд Российской Федерации, Мисюкевич И.В., ссылаясь на допущенные арбитражными судами существенные нарушения норм материального права, просит отменить указанные судебные акты.

Определением судьи Верховного Суда Российской Федерации Завьяловой Т.В. от 28.04.2022 кассационная жалоба налогоплательщика вместе с делом передана для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.

В отзыве на кассационную жалобу и дополнении к отзыву налоговый орган просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения.

Основаниями для отмены или изменения Судебной коллегией Верховного Суда Российской Федерации судебных актов в порядке кассационного производства являются существенные нарушения норм материального права и (или) норм процессуального права, которые повлияли на исход дела и без устранения которых невозможны восстановление и защита нарушенных прав, свобод, законных интересов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, а также защита охраняемых законом публичных интересов (часть 1 статьи 29111 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Изучив материалы дела, проверив в соответствии с положениями статьи 29114 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность обжалуемых судебных актов, Судебная коллегия Верховного Суда Российской Федерации приходит к следующим выводам.

Федеральным законом от 25.06.2012 N 94-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" с 1 января 2013 года была введена в действие глава 26.5 "Патентная система налогообложения" Налогового кодекса. Как следует из пояснительной записки к законопроекту, его целью являлось налоговое стимулирование развития малого предпринимательства на основе совершенствования упрощенной системы налогообложения индивидуальных предпринимателей с использованием патента, повышение заинтересованности муниципальных образований в стимулировании легализации и развития на их территориях предпринимательской деятельности и увеличении за счет этого доходов своих бюджетов.

Для реализации указанных целей патентная система налогообложения вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется на соответствующих территориях субъектов Российской Федерации (пункт 1 статьи 34643 Налогового кодекса).

Перечень видов деятельности, при осуществлении которых индивидуальным предпринимателям разрешается применять патентную систему налогообложения, определен пунктом 2 статьи 346.43 Налогового кодекса.

Наряду с этим, согласно подпункту 2 пункта 8 статьи 346.43 настоящего Кодекса субъекты Российской Федерации вправе включать в перечень видов предпринимательской деятельности, в отношении которых может применяться патентная система налогообложения, виды деятельности, предусмотренные Общероссийским классификатором видов экономической деятельности и Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности.

Статьей 2 Закона Московской области от 19.12.2016 N 165/2016-ОЗ "О внесении изменений в Закон Московской области "О ставках налога, взимаемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения в Московской области" и в Закон Московской области "О патентной системе налогообложения на территории Московской области" (далее - Закон Московской области N 165/2016-ОЗ) к видам предпринимательской деятельности в сфере бытовых услуг были включены дополнительно следующие виды работ и оказываемых услуг: "Строительство жилых и нежилых зданий (группировка включает только работы по возведению жилых зданий; работы строительные по возведению нежилых зданий и сооружений (работы по строительству новых объектов, возведению пристроек, реконструкции и ремонту зданий); строительство инженерных коммуникаций для водоснабжения и водоотведения, газоснабжения (группировка включает только работы строительные по прокладке местных трубопроводов; работы по бурению водозаборных скважин или отрывке колодцев, требующие специальной квалификации; работы строительные по строительству оросительных систем (каналов), водоводов и водоводных конструкций, водоочистных станций, станций очистки сточных вод и насосных станций); производство прочих строительно-монтажных работ (группировка включает только работы изоляционные; работы по установке оград, заборов, защитных перильных и аналогичных ограждений); производство штукатурных работ; работы столярные и плотничные; работы по устройству покрытий полов и облицовке стен; производство малярных и стекольных работ; производство кровельных работ (группировка включает только работы кровельные прочие); работы строительные специализированные прочие, не включенные в другие группировки (группировка включает только работы гидроизоляционные; работы бетонные и железобетонные; работы каменные и кирпичные; работы строительные по строительству открытых плавательных бассейнов; работы строительные по устройству декоративных каминов, печей, очагов, дымоходов, газоходов; работы строительные специализированные прочие, не включенные в другие группировки)" (пункт 48 таблицы).

При этом указанные положения Закона Московской области N 165/2016-ОЗ не установили ограничений по применению патентной системы налогообложения в отношении названных видов работ, выполняемых по заказам юридических лиц.

Судебная коллегия полагает ошибочным ограничительное толкование, данное судами при толковании понятия "бытовая услуга" применительно к видам деятельности, в отношении которых может применяться патентная система налогообложения.

Коды видов деятельности в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности и коды услуг в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности, относящихся к бытовым услугам, определяются Правительством Российской Федерации.

В соответствии с Распоряжением Правительства Российской Федерации от 24.11.2016 N 2496-р к бытовым услугам по кодам 43.29 и 43.91 отнесено выполнение прочих строительно-монтажных работ и производство кровельных работ, без ограничения круга потребителей (заказчиков) данных работ.

Судебная коллегия считает несостоятельной позицию налогового органа, озвученную в судебном заседании и представленном дополнении к отзыву на кассационную жалобу, со ссылкой на положения ГОСТа Р 57137-2016 "Национальный стандарт Российской Федерации. Бытовое обслуживание населения. Термины и определения" (далее - ГОСТ Р 57137-2016), который, по мнению инспекции, исключает возможность отнесении рассматриваемых работ к бытовым услугам населению. Напротив, раскрывая понятия и термины "бытовая услуга", "результат бытовой услуги" и "производственная бытовая услуга", ГОСТ Р 57137-2016 устанавливает, что такого рода услуги направлены на удовлетворение конкретной бытовой потребности индивидуального клиента (заказчика) или группы клиентов, в числе которым могут быть и юридические лица, создание и (или) восстановление потребительской стоимости изделий, к которым Законом Московской области от 19.12.2016 N 165/2016-ОЗ отнесены, в числе прочих, и кровельные работы в зданиях и жилых домах.

Исходя из положений статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с ее статьями 1 (часть 1), 15 (части 2 и 3) и 19 (части 1 и 2), в Российской Федерации как правовом государстве законы о налогах и сборах должны содержать четкие и понятные нормы. Поэтому Налоговый кодекс предписывает, что необходимые элементы налогообложения (налоговых обязательств) должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги, когда и в каком порядке он должен платить (пункт 6 статьи 3), а все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах следует толковать в пользу налогоплательщика (пункт 7 статьи 3) (постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 23 мая 2013 N 11-П, от 1 июля 2015 N 19-П, от 6 июня 2019 N 22-П).

Таким образом, в силу конституционного требования о необходимости уплаты только законно установленных налогов и сборов, размер налогового бремени для каждого индивидуального предпринимателя должен определяться исходя из принципов равенства и экономического основания налога.

Вопреки вышеизложенному, состоявшееся в данном деле толкование понятия "бытовая услуга" привело к нарушению указанных принципов, поскольку, выполняя одинаковые виды работ и имея при этом сопоставимый экономический результат, налогоплательщики поставлены в зависимость от субъектного состава заказчиков (потребителей) данных работ и услуг, что привело к произвольному начислению предпринимателю недоимки, пени и штрафа и лишению права на применение льготного специального налогового режима.

Вместе с тем, признание за налогоплательщиками права на применение патентной системы налогообложения должно основываться на нормах действующего налогового законодательства и учитывать цели, которые преследовал законодатель, вводя специальное налоговое регулирование для субъектов предпринимательской деятельности.

Принимая во внимание изложенное, Судебная коллегия Верховного Суда Российской Федерации полагает, что состоявшиеся по делу судебные акты арбитражных судов первой, апелляционной и кассационной инстанций подлежат отмене на основании части 1 статьи 29111 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации как принятые при существенном нарушении норм материального права в части отказа в удовлетворении требования о признании недействительным решения налогового органа от 21.09.2020 N 7210 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Требование Мисюкевича И.В. подлежит удовлетворению.

Руководствуясь статьями 176, 29111 - 29115 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации

определила:

решение Арбитражного суда Московской области от 25.03.2021 по делу N А41-6753/2021, постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 10.06.2021 и постановление Арбитражного суда Московского округа от 23.11.2021 по тому же делу отменить.

Требование индивидуального предпринимателя Мисюкевича Игоря Викторовича удовлетворить.

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Ногинску Московской области от 05.10.2020 N 3802 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 6 по Московской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов предпринимателя.