Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 16 ноября 2023 г. N Ф10-5004/23 по делу N А48-881/2023

г. Калуга

16 ноября 2023 г.

Дело N А48-881/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 09 ноября 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 16 ноября 2023 года.

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

председательствующего Смотровой Н.Н.,

судей Радюгиной Е.А., Чаусовой Е.Н.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Погонышевым М.Н.,

при участии в судебном заседании:

от УФНС по Орловской области - представителей Киселева О.Н. по доверенности от 02.08.23 N 06-09/671 и Короткова И.А. по доверенности от 12.04.23 N 21;

от ООО "Промпарк" - представителя Рудова А.А. по доверенности от 02.02.23;

в отсутствие Департамента сельского хозяйства Орловской области, участвующего в деле, извещенного надлежащим образом;

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Орловской области кассационную жалобу УФНС России по Орловской области на решение Арбитражного суда Орловской области от 30.05.2023 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.08.2023 по делу N А48-881/2023,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Промпарк" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Орловской области с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Орловской области (далее - управление) о признании недействительным решения от 11.11.2022 N 2024 о привлечении общества к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на имущество организаций за 2021 год в виде штрафа в размере 626 717 руб., о доначислении обществу налога на имущество в размере 25 068 682 руб., о начислении пени в размере 1 752 462, 23 руб.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечен Департамент сельского хозяйства Орловской области.

Решением суда первой инстанции от 30.05.2023, оставленным без изменения постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.08.2023, требования общества удовлетворены.

Не согласившись с принятыми судебными актами, управление обратилось в Арбитражный суд Центрального округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить в связи с нарушением и неправильным применением судами при их принятии норм материального и процессуального права, неполным выяснением судами обстоятельств дела и несоответствием выводов судов фактическим обстоятельствам дела, и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований общества.

В отзыве на кассационную жалобу общество возражает против ее удовлетворения ввиду законности обжалуемых судебных актов.

Кассационная жалоба рассматривается Арбитражным судом Центрального округа в установленном гл. 35 АПК РФ порядке.

Представители управления в судебном заседании настаивали на отмене обжалуемых судебных актов, поддержав приведенные в кассационной жалобе доводы.

Представитель общества возражал против отмены обжалуемых судебных актов, поддержав приведенные в отзыве на кассационную жалобу доводы.

Проверив в порядке ст. 286 АПК РФ законность и обоснованность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции не нашел оснований для их отмены, исходя из следующего.

Как установлено судами и следует из материалов дела, согласно информационной выписке из Единого государственного реестра юридических лиц общество зарегистрировано за ОГРН 1145053001312 и в проверяемом периоде в соответствии с п. 1 ст. 373 НК РФ являлось плательщиком налога на имущество организаций.

В период с 21.03.22 по 21.06.22 налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка первичной налоговой декларации по налогу на имущество организаций за 2021 год, представленной обществом 21.03.22, по результатам которой составлен акт от 04.07.22 N 572 и дополнение к акту от 07.10.22 N 2, а также вынесено оспариваемое решение от 11.11.22 N 2024 о привлечении общества к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на имущество организаций за 2021 год в виде штрафа в размере 626 717 руб., о доначислении обществу налога на имущество в размере 25 068 682 руб., о начислении пени в размере 1 752 462, 23 руб.

Из оспариваемого решения от 11.11.2022 N 2024 следует, что 21.03.22 общество представило первичную налоговую декларацию по налогу на имущество организации за 2021 год. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет за налоговый период, составила 0 руб. В разделе 2 налоговой декларации по строке N 170_3 отражена "Среднегодовая стоимость необлагаемого налогом имущества за налоговый период (в рублях)" в размере 1 139 485 550 руб. и заявлена налоговая льгота по коду 2012000 в отношении имущества, созданного в результате реализации инвестиционного проекта (сумма льготы составила 25 068 682 руб. (1 139 485 550 руб. x 2,20%)).

В ходе проведения камеральной налоговой проверки и проведенного анализа представленных налогоплательщиком документов налоговым органом установлено неправомерное применение налоговой льготы (код 2012000) по п. 10 ст. 3 закона Орловской области от 25.11.2003 N 364-ОЗ "О налоге на имущество организаций" (далее - закон N 364-ОЗ).

Налоговым органом по представленным обществом документам (копия приказа Департамента экономического развития и инвестиционной деятельности Орловской области "О включении инвестиционного проекта в реестр инвестиционных проектов Орловской области"; АКТ N 01-19 о приемке законченного строительства от 06.12.19; выписки из ЕГРН от 10.02.2020 по объектам: блок теплиц, логистический центр с котельной, контрольно-пропускной пункт; инвентарные карточки учета объекта основных средств; разрешение на ввод объекта в эксплуатацию; справка-перечень льготируемого недвижимого имущества) проведен анализ и выявлено, что разрешение на ввод объектов недвижимости выдано 13.01.2020, регистрация объектов произведена 10.02.2020, в связи с чем общество превысил трехлетний срок реализации инвестиционного проекта, необходимый для получения налоговой льготы.

11.05.22 обществом в налоговым орган представлены пояснения, что вышеуказанные объекты относятся к линейным объектам капитального строительства. Кроме того, обществом представлены документы: разрешение на ввод в эксплуатацию N 57-519305-1-2020 от 13.01.20; акт N 01-19 от 06.12.19 приемки законченного строительством объекта приемочной комиссии.

В ходе проведенного анализа представленных обществом документов налоговым органом установлено, что основные средства приняты к приемке 06.12.19 - "Тепличный комплекс площадью до 12,5 га в Новосильском районе Орловской области" с показателями (производственные площадки): блок теплиц, логистический центр с котельной, контрольно-пропускной пункт. Строительно-монтажные работ осуществлялись в сроки с ноября 2017 года по декабрь 2019 года.

Из возражений заявителя на акт налоговой проверки следует, что согласно приказу генерального директора общества N П-2/2019 от 26.02.19 тепличный комплекс введен в эксплуатацию с 01.03.19, начато выращивание овощей закрытого грунта, был сформирован штат сотрудников, производилась выплата заработной платы и уплата налогов и страховых взносов. Объект включается в налоговую базу по налогу на имущество организаций, когда объект приведен в состояние, пригодное для использования, независимо от ввода его в эксплуатацию (письма Минфина России от 09.06.19 N 03-05-05-01/31, от 18.04.07 N 03-0506-01/33).

02.09.22 общество в ответ на требование налогового органа представило документы: акты приема-передачи (форма ОС-1 а) на льготируемые объекты; протоколы Управления по государственному строительному надзору N 9-19-С, N 8-19-С об административном правонарушении; выписку из заключения НАО "Евроэксперт" по осуществлению финансово-технического надзора инвестиционного проекта за 2 квартал 2019 года; договор N 27/02-19 ВЭ от 27.02.2019; выписку из учетной политики по БУ на 2019 год.

Кроме того, обществом даны пояснения о том, что факт эксплуатации тепличного комплекса с апреля 2019 года подтверждается составленными в отношении общества и его руководителя протоколами Управления по государственному строительному надзору N 9-19-С, N 8-19-С об административном правонарушении, предусмотренном ч.5 ст. 19.5 КоАП РФ и выразившемся в эксплуатации обществом спорного тепличного комплекса для выращивания огурцов без оформленного в установленном порядке разрешения на его ввод в эксплуатацию (штраф оплачен).

Как следует из оспариваемого решения налогового органа, согласно договору генерального подряда N 1/17 ГП от 07.06.2017, заключенному обществом с ООО "Агропромстрой", по завершении комплекса работ генподрядчик передает заказчику весь комплект технической и исполнительной документации согласно действующим нормативным документам. Однако в результате разногласий, возникших между обществом и ООО "Агропромстрой", исполнительная документация согласно договору генерального подряда не была сформирована в надлежащем виде (дело N А48-11113/2020). Для приведения документации по строительству тепличного комплекса общество 27.02.19 заключило с ООО "Надир+" договор на выполнение работ по подготовке документации для получения разрешения на ввод в эксплуатацию тепличного комплекса (договор N 27/02-19 ВЭ от 27.02.19, акт N 139 от 25.12.19). В заключении НАО "Евроэксперт" по осуществлению финансово-технического надзора инвестиционного проекта за 2 квартал 2019 года подтверждается осуществление операционной деятельности (выпуска готовой продукции).

В ответ на требование управления обществом представлены пояснения, согласно которым часть работ по строительству зданий и сооружений, входящих в проект "Тепличный комплекс ООО "Промпарк" в Новосильском районе Орловской области площадью до 12,5 га, первая и вторая очередь, площадью 6,55 га" была выполнена после начала операционной деятельности; продолжалось формирование первоначальной стоимости зданий и сооружений; отсутствовали документы, подтверждающие соответствие параметров построенных объектов капитального строительства проектной документации.

В оспариваемом решении управлением установлено, что разрешение на ввод объектов в эксплуатацию выдано обществу 13.01.20, согласно выпискам из ЕГРН право собственности на объекты зарегистрировано 10.02.2020. Согласно акту приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией от 06.12.19 N 01-19 "тепличный комплекс" состоит из основных показателей: блок теплиц; логистический центр с котельной; КПП. Согласно справке о сумме осуществленных капитальных вложений в инвестиционный проект с разбивкой по каждому году, представленной обществом за период с 07.06.17 по 06.06.19, капитальные вложения начали формироваться обществом с 2016 года.

Налоговым органом при анализе справки общества о сумме осуществленных капитальных вложений в инвестиционный проект и перечня льготируемого имущества с указанием даты ввода объекта в эксплуатацию, установлено, что в налоговой декларации по налогу на имущество организаций за 2021 год в льготу 2012000 (налоговые льготы по налогу, устанавливаемые законами субъектов Российской Федерации, за исключением налоговых льгот в виде понижения ставки для отдельной категории налогоплательщиков и в виде уменьшения суммы налога, подлежащей уплате в бюджет) включены объекты недвижимости, на которые не зарегистрировано право собственности (бак-аккумулятор, линии электропередачи местные, пруд-накопитель, система канализации, скважина N 1 (по ГВК 54205190) на воду, скважина N 2 (по ГВК 54205191) на воду, склад аварийного топлива, трубопровод местный для воды (водопровод), трубопровод местный для газа (газопровод)). На объекты: блок теплиц, логистический центр с котельной, КПП превышен установленный период реализации инвестиционного проекта, в течение которого необходимо осуществить определенную сумму капитальных вложений. Данная сумма определяет стоимость инвестиционного проекта, который должен быть реализован в зависимости от объема капитальных вложений в течение первых трех лет его реализации со дня включения инвестиционного проекта в реестр инвестиционных проектов Орловской области (более трех лет).

Налоговый орган в оспариваемом решении пришел к выводу, что обществом не соблюдены условия применения льготы по налогу на имущество за 2021 год, установленные п. 10 ст. 3 закона N 364-ОЗ, а именно:

- льгота применяется в отношении имущества, созданного и (или) приобретенного в результате реализации инвестиционного проекта в течение первых трех лет его реализации со дня включения инвестиционного проекта в реестр инвестиционных проектов Орловской области. Дата включения в реестр инвестиционных проектов - 07.06.2016, разрешение на ввод объектов в эксплуатацию выдано 13.01.2020, постановка на 01 счет 31.12.19, то есть за пределами трехлетнего срока (крайний срок - 07.06.19);

- введенные в эксплуатацию объекты (9 объектов из перечня), созданные в рамках инвестиционного проекта, не зарегистрированы на праве собственности.

Налоговым органом установлено неисчисление налога в размере 25 068 682,10 руб. (1 139 485 550 руб. х 2.20%).

В соответствии с данными налоговой декларации по налогу на имущество за 2021 год: исчисленная сумма налога, подлежащая уплате в бюджет за налоговый период, - 0 руб.; первый квартал - 0 руб.; полугодие (второй квартал) - 0 руб.; 9 месяцев (3 квартал) - 0 руб.; сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, - 0 руб.

Налоговым органом в оспариваемом решении установлено, что нарушен порядок заполнения налоговой декларации по налогу на имущество организаций, утвержденный Приказом Минфина РФ от 14.08.2019 N СА-7-21/405@, неверно заполнены строки 023, 025, 027, 030, 040 Раздела 1 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет", неверно отражены суммы авансовых платежей исчисленные за отчетные периоды.

С учетом изложенного, налоговый орган пришел к выводу о том, что в налоговой декларации по налогу на имущество за 2021 год общество неверно отразило сумму авансовых платежей, исчисленную за отчетные периоды, что привело к занижению авансовых платежей по налогу на имущество.

В ходе проведения камеральной налоговой проверки управлением установлено, что: исчисленная сумма налога, подлежащая уплате в бюджет за налоговый период, - 25 068 682 руб.; первый квартал - 6 310 244 руб.; полугодие (второй квартал) - 6 292 347 руб.; 9 месяцев (3 квартал) - 6 277 942 руб.; сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, - 6 188 149 руб.

Решением МРИ ФНС России по ЦФО от 28.12.2022 N 40-7-14/03942@ апелляционная жалоба общества на решение управления оставлена без удовлетворения.

Полагая, что оспариваемое решение управления не соответствует требованиям действующего законодательства общество обратилось в суд с рассмотренным заявлением.

Суды первой и апелляционной инстанций, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке статей 64, 67, 68, 71 АПК РФ, установив, что обществом соблюдены все условия для применения льготы по налогу на спорное имущество за 2021 год, установленные п. 10 ст. 3 закона N 364-ОЗ, пришли к выводу о наличии оснований для признания оспариваемого решения управления недействительным.

Судами установлено, что спорные объекты с 01.03.19, до истечения трех лет с момента включения проекта в региональный реестр инвестиционных проектов (07.06.19), были доведены до состояния готовности и возможности их реальной эксплуатации и фактически эксплуатировались, были способны приносить организации экономические выгоды (доход) и фактически приносили доход уже во втором квартале 2019 года, отвечали всем требованиям для их принятия организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств; данные объекты не были приняты к учету в качестве основных средств.

Суды пришли к выводу том, что отсутствие государственной регистрации на объект недвижимости не препятствует признанию его основным средством для целей бухгалтерского учета и, как следствие, объектом налогообложения налогом на имущество организаций. В то же время 9 из 12 спорных объектов являются составными частями единого тепличного комплекса, в связи с чем льгота по налогу на имущество должна распространяться на все объекты, входящие в тепличный комплекс.

Кроме того, суды пришли к выводу, что из положений п. 10 ст. 3 закона N 364-ОЗ, не следует необходимость получения разрешения на ввод объекта капитального строительства в эксплуатацию в качестве условия для применения налоговой льготы.

Суд кассационной инстанции, с учетом предоставленных ему ч.1 ст. 286 АПК РФ полномочий, не находит оснований для отмены судебных актов, исходя из следующего.

Согласно ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ орган, должностное лицо должны доказать соответствие их решения, действия (бездействия) закону; обязанность по доказыванию нарушения оспариваемым решением, действием (бездействием) прав и законных интересов возлагается на лицо, обратившееся в суд за его оспариванием.

В соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных ст. ст. 129.3 и 129.5 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

В соответствии с подп. 3 п. 1 ст. 21 и п. 1 ст. 56 НК РФ при наличии соответствующих оснований налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

Исходя из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, отраженной в определении от 19.01.2005 N 41-О, положения законодательства о налогах и сборах, предусматривающие налоговые льготы не подлежат расширительному толкованию.

В силу п. 1 ст. 373 НК РФ, налогоплательщиками налога на имущество организаций признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 НК РФ.

В силу п. 1 ст. 374 НК РФ объектами налогообложения признаются:

1) недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, в случае, если налоговая база в отношении такого имущества определяется в соответствии с пунктом 1 статьи 375 НК РФ, если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 НК РФ;

2) недвижимое имущество, находящееся на территории Российской Федерации и принадлежащее организациям на праве собственности или праве хозяйственного ведения, а также полученное по концессионному соглашению, в случае, если налоговая база в отношении такого имущества определяется в соответствии с пунктом 2 статьи 375 НК РФ, если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 НК РФ.

Законом N 364-ОЗ установлен и введен в действие на территории Орловской области налог на имущество организаций, а также установлены налоговая ставка, порядок уплаты налога, определены особенности определения налоговой базы отдельных объектов недвижимого имущества, предусмотрены налоговые льготы, основания и порядок их применения налогоплательщиками.

Согласно абз.1 п. 10 ст. 3 закона N 364-ОЗ (в редакции от 10.11.15, действовавшей до принятия редакции закона от 034.03.21 N 2576-ОЗ), освобождаются от налогообложения организации, зарегистрированные и реализующие на территории Орловской области инвестиционные проекты, включенные в реестр инвестиционных проектов Орловской области, в отношении имущества, созданного и (или) приобретенного в результате реализации инвестиционного проекта в течение первых трех лет его реализации со дня включения инвестиционного проекта в реестр инвестиционных проектов Орловской области, за исключением переданного в аренду, лизинг.

Согласно абз. 1 п. 10 ст. 3 закона N 364-ОЗ (в редакции закона от 034.03.21 N 2576-ОЗ, имеющей обратную силу согласно п. 2 ст. 2 данного закона в отношении реализуемых инвестиционных проектов), освобождаются от налогообложения организации, реализующие на территории Орловской области инвестиционные проекты, включенные в реестр инвестиционных проектов Орловской области, в отношении имущества, созданного и (или) приобретенного в результате реализации инвестиционного проекта в течение первых трех лет его реализации со дня включения инвестиционного проекта в реестр инвестиционных проектов Орловской области, за исключением переданного в аренду, лизинг. Освобождение от налогообложения в соответствии с настоящим пунктом применяется также в случае, если право собственности на имущество, созданное и (или) приобретенное в результате реализации инвестиционного проекта в течение первых трех лет его реализации со дня включения инвестиционного проекта в реестр инвестиционных проектов Орловской области, зарегистрировано в течение года со дня истечения указанного трехлетнего периода.

Таким образом, данной нормой закона N 364-ОЗ в обоих редакциях применение льготы по налогу связано именно с созданием и (или) приобретением имущества в результате реализации инвестиционного проекта.

Согласно абз.3 п. 10 ст. 3 закона N 364-ОЗ (в редакции от 10.11.15), свобождение от налогообложения в соответствии с настоящим пунктом применяется в течение трех лет, начиная с соответствующего месяца, и является непрерывным при общей сумме фактически осуществленных капитальных вложений свыше 100 до 250 млн. руб. в течение первых трех лет со дня включения инвестиционного проекта в реестр инвестиционных проектов Орловской области.

Для организаций, реализующих инвестиционные проекты на территории муниципальных районов, муниципальных округов и городских округов Орловской области, численность населения которых составляет менее 10 тысяч человек, освобождение от налогообложения применяется в течение трех лет, начиная с соответствующего месяца, и является непрерывным при общей сумме фактически осуществленных капитальных вложений от 10 до 100 млн. руб. в течение первых трех лет со дня включения инвестиционного проекта в реестр инвестиционных проектов Орловской области.

В целях применения настоящего закона общая сумма фактически осуществленных капитальных вложений в течение первых трех лет со дня включения инвестиционного проекта в реестр инвестиционных проектов Орловской области определяется по введенным в эксплуатацию объектам, принадлежащим организации на праве собственности.

Право на применение налоговой льготы, предусмотренной настоящим пунктом, возникает у налогоплательщика с месяца, в котором суммарный объем фактически осуществленных капитальных вложений в течение первых трех лет со дня включения инвестиционного проекта в реестр инвестиционных проектов Орловской области достиг уровня, дающего право на применение налоговой льготы.

При достижении в дальнейшем (в течение первых трех лет со дня включения инвестиционного проекта в реестр инвестиционных проектов Орловской области) уровня капитальных вложений, позволяющего применять налоговую льготу с большим периодом освобождения от налогообложения, льгота предоставляется на срок, уменьшенный на период ранее использованного освобождения от налогообложения.

Судами установлено, что приказом Департамента экономического развития и инвестиционной деятельности Орловской области от 07.06.16 N 33 по инициативе общества в реестр инвестиционных проектов Орловской области был включен проект "Тепличный комплекс в г. Новосиль Орловской области площадью 12,5 га", в рамках реализации которого за счет капитальных вложений общества на территории г. Новосиль Орловской области построен тепличный комплекс.

Общество включило в перечень льготируемого имущества 12 объектов, каждый из которых принят к учету в качестве основных средств.

Одним из оснований для отказа в применении заявленной обществом налоговой льготы явилось отсутствие государственной регистрации права собственности общества в отношении 9 из указанных объектов, а именно: 1) бак-аккумулятор; 2) линии электропередачи местные; 3) пруд-накопитель; 4) система канализации; 5) скважина N 1 (по ГВК 54205190) на воду; 6) скважина N 2 (по ГВК 54205191) на воду; 7) склад аварийного топлива; 8) трубопровод местный для воды (водопровод); 9) трубопровод местный для газа (газопровод).

По смыслу п. 3 ст. 10 закона N 364-ОЗ налоговая льгота распространяется на все имущественные объекты, созданные (приобретенные) налогоплательщиком в результате реализации инвестиционного проекта, независимо от того, отвечают ли они признакам самостоятельного объекта недвижимости.

При этом, суд округа отклоняет как неосновательный довод кассационной жалобы о наличии у указанных объектов статуса самостоятельных объектов недвижимости ввиду того, что они находятся за стенами спорных теплиц, или, что они отдельно не поименованы в разрешительной документации на спорный копслекс.

Как верно указали на то суды, тепличный комплекс общества представляет собой единый комплекс зданий и сооружений основного, вспомогательного и инженерного назначения. В связи с этим все объекты, входящие в комплекс, являются объектами, созданными в результате реализации инвестиционного проекта. Перечисленные выше объекты имущества входят в состав единого имущественного комплекса, не могут использоваться самостоятельно.

Более того, в отсутствие данных объектов тепличный комплекс как самостоятельный объект недвижимости теряет свои функциональные качества, что свидетельствует об отсутствии необходимости государственной регистрации права собственности на данное имущество, являющееся вспомогательным по отношению к основному.

Указанные выводы подтверждаются, в том числе, п. 10 акта N 01-19 от 06.12.19 приемки законченного строительного объекта приемочной комиссии (т.д. 1, л.д. 46-47), разделом 3 "объекты производственного назначения" разрешения на ввод объекта в эксплуатацию от 13.01.20, согласно которым сети электроснабжения, тепло-, водоснабжения отнесены к сетям и системам ИТО, являющимися частью спорного комплекса теплиц (т.д. 1, л.д. 48-50).

Исходя из положений Федерального закона от 30.12.09 N 384-ФЗ "Технический регламент о безопасности зданий и сооружений" (далее - Технический регламент о безопасности зданий и сооружений) следует, что здание - это результат строительства, представляющий собой объемную строительную систему, имеющую надземную и (или) подземную части, включающую в себя помещения, сети инженерно-технического обеспечения (совокупность трубопроводов, коммуникаций и других сооружений, предназначенных для инженерно-технического обеспечения зданий и сооружений), системы инженерно-технического обеспечения (водоснабжения, канализации, отопления, вентиляции, кондиционирования воздуха, газоснабжения, электроснабжения, связи, информатизации, диспетчеризации, мусороудаления, вертикального транспорта (лифты, эскалаторы), безопасности) (п. п. 6, 20, 21 ст. 2).

С учетом изложенного, по смыслу Технического регламента о безопасности зданий и сооружений, коммуникационные сооружения, включая трубопроводы (газо- и водоснабжения, водоотведения), системы канализации и отопления, являются составной частью здания и не представляют собой самостоятельные объекты строительства.

В постановлении Президиума ВАС РФ от 24.09.2013 N 1160/13 по делу N А76-1598/2012 указано, что по смыслу положений гражданского законодательства право собственности (право хозяйственного ведения и оперативного управления) может быть зарегистрировано в едином государственном реестре лишь в отношении тех вещей, которые, обладая признаками недвижимости, способны выступать в гражданском обороте в качестве отдельных объектов гражданских прав.

В письме Росреестра России от 20.10.20 N 11-9273-АБ/20 указано, что оборудование, которое неразрывно связано физически или технологически с капитальным сооружением, зданием или земельным участком, с момента присоединения к соответствующей недвижимости становится ее составной частью, при этом это оборудование не может рассматриваться в качестве самостоятельного объекта недвижимости.

С учетом изложенного, суды пришли к верному выводу том, что отсутствие государственной регистрации на объект недвижимости не препятствует признанию его основным средством для целей бухгалтерского учета и, как следствие, объектом налогообложения налогом на имущество организаций, в связи с чем все вышеуказанные объекты являются составными частями единого тепличного комплекса, и льгота по налогу на имущество должна распространяться на все объекты, входящие в тепличный комплекс.

Вывод налогового органа о том, что общество превысило трехлетний срок реализации инвестиционного проекта, необходимый для получения налоговой льготы, правомерно отклонен судами, поскольку противоречит представленным обществом доказательствам, подтверждающим, что тепличный комплекс был создан и начал использоваться в предпринимательской деятельности до истечения трех лет с момента включения проекта в региональный реестр инвестиционных проектов.

Так, судами установлено, что согласно приказу генерального директора общества N П-2/2019 от 26.02.19 тепличный комплекс начал фактически эксплуатироваться обществом с 01.03.19, с этой даты начата производственная деятельность на нем, а именно выращивание овощей закрытого грунта.

В налоговой декларацией по НДС за 2 квартал 2019 года отражена выручка от продажи готовой продукции (выращенные в тепличном комплексе огурцы закрытого грунта) с 03.05.19, чем подтверждается фактическая эксплуатация объекта и извлечение прибыли от реализации выращенной продукции.

Из расчетов сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных обществом во втором квартале 2019 года, вместе со сведениями о застрахованных лицах, следует, что за период с марта по июнь 2019 года средняя численность сотрудников общества составила 165 человек, работникам общества, занятым на производстве по выращиванию продукции в тепличном комплексе, начислялась заработная плата, с нее удерживался НДФЛ, то есть объект фактически эксплуатировался обществом.

Кроме того, оборотно-сальдовыми ведомостями по счету 43 и 69 за второй квартал 2019 года подтверждается, что объем выпущенной в тепличном комплексе продукции (огурцов) в этом периоде составил 658 694,5 кг стоимостью 41 358 436,66 руб., реализация продукции в объеме 622 853,11 кг на сумму 39 130 378,9 руб., а также уплата страховых взносов в размере 2 404 499,80 руб.

В заключении НАО "Евроэксперт" по осуществлению финансово-технического надзора инвестиционного проекта за второй квартал 2019 года отмечено, что выявленные в результате исследования отставания от графика производства работ не являются критичными в связи с высокой строительной готовностью объекта, а также началом производственного процесса всего тепличного комплекса. При этом отставания в части обустройства внутреннего пространства производственных помещений и помещений для персонала могут быть компенсированы за счет увеличения темпов производства работ. В заключении также отмечено, что в связи с отсутствием строительной готовности административно-бытовых помещений в логистическом центре, обществом организованы временные зоны размещения раздевалок и прочих бытовых участков для рабочего персонала объекта в сервисной зоне тепличного комплекса. На момент посещения объекта (03.07.19) также зафиксировано производство работ, не связанных с применением спецтехники.

В разделе 7.6 вышеуказанного заключения указано, что во втором квартале 2019 года завершены работы по монтажу технологического оборудования в тепличном блоке, по монтажу внутренних инженерных систем теплицы, по устройству плиты по грунту в здании логистического центра.

Судами верно отмечено, что указанное заключение НАО "Евроэксперт" управлением не оспорено, является допустимым и относимым доказательством, подтверждающим завершения всех работ, необходимых для начала эксплуатации тепличного комплекса, и его фактическую эксплуатацию обществом со второго квартала 2019 года. Системы инженерно-технического обеспечения (коммуникации) объекта были введены в эксплуатацию в декабре 2018 года, что подтверждается актом об осуществлении технологического присоединения от 27.12.18 N 1289, заключением Управления по государственному строительному надзору Орловской области от 27.12.2018 N 79-18 о соответствии построенного объекта (системы канализации и наружного водопровода) капитального строительства требованиям технических регламентов, актом приемки законченного строительством объекта сети газораспределения от 25.12.18.

Департамент экономического развития и инвестиционной деятельности Орловской области ведет мониторинг инвестиционной деятельности и контроль за выполнением обязательств организаций, включенных в Реестр инвестиционных проектов Орловской области, по годовым отчетам о выполнении графика осуществления капитальных вложений за предыдущий год по этапам реализации инвестиционного проекта, включенного в Реестр инвестиционных проектов Орловской области, предоставляемым в соответствии с соглашением об информационном и организационном взаимодействии.

Так, согласно указанным отчетам объем капитальных вложений составил 2 799 134 000 руб., в том числе, в 2016 году - 95 783 тыс. руб., в 2017 году - 267 406 тыс. руб., в 2018 году -1575 389 тыс. руб., в 2019 году - 956 399,7 тыс. руб.

Как правильно указали на то суды, сама по себе постановка объекта на бухгалтерский учет после даты акта ввода объекта в эксплуатацию не опровергает факт его использования в хозяйственной деятельности в рассматриваемый налоговый период и не может служить препятствием для применения налоговой льготы.

В силу п. 10 ст. 3 закона N 364-ОЗ общая сумма фактически осуществленных капитальных вложений в течение первых трех лет со дня включения инвестиционного проекта в реестр инвестиционных проектов Орловской области определяется по введенным в эксплуатацию объектам, принадлежащим организациям на праве собственности, что имеет значение для определения количества последовательных периодов освобождения от налогообложения.

Судами верно отмечено, что из приведенной нормы следует, что введение объекта налогообложения, созданного (приобретенного) в первые три года реализации проекта, в эксплуатацию служит основанием для определения общей суммы фактически осуществленных капитальных вложений. Вместе с тем законом не предусмотрена необходимость получения разрешения на ввод объекта капитального строительства в эксплуатацию в качестве условия применения налоговой льготы.

Кроме того, п. 10 ст. 3 закона N 364-ОЗ предусмотрен исчерпывающий перечень документов, подтверждающих право на применение льготы. В указанном перечне отсутствует документ, подтверждающий ввод объекта в эксплуатацию.

Ссылки управления на письма Департамента финансов Орловской области от 12.04.2022 N 3-2-849 и от 01.07.2022 N 3-2-1637 также правомерно отклонены судами, поскольку исходя из положений п. 2 ст. 34.2 НК РФ, финансовые органы субъектов РФ могут давать письменные разъяснения по вопросам применения регионального налогового законодательства, но не вправе дополнять разъясняемые нормы новыми условиями их применения, не вытекающими из закона (аналогичная позиция отражена в определении Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 20.09.2021 N 305-ЭС21-11548 по делу N А40-248146/2019).

Кроме того, судами отмечено, что письма Департамента финансов Орловской области выпущены значительно позже окончания реализации инвестиционного проекта (в 2022 году), в связи с чем они могут нарушить сформированные у инвестора ожидания относительно стабильности его правового положения и защиты капитальных вложений со стороны государства (аналогичная позиция отражена в определении Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 20.09.2021 N 305-ЭС21-11548 по делу N А40-248146/2019).

Более того, письма регионального финансового органа не носят нормативного характера и не являются актом официального разъяснения норм права.

В то же время в отношении иных льгот, предоставляемых в соответствии с законом N 364-03, к числу документов, подтверждающих право на применение льготы, прямо отнесено разрешение на ввод объекта в эксплуатацию (п. п. 15, 16.1 ст. 3 закона N 364-0З).

Основываясь на совокупности приведенных нормативных положений и обстоятельств дела, оценив представленные в материалах дела доказательства по правилам ст. ст. 65, 71 АПК РФ в их совокупности и взаимосвязи, правильно применив нормы материального и процессуального права, суды пришли к верному выводу о наличии оснований для признания оспариваемого решения управления недействительным.

Как правильно из того исходили суды, момент создания имущества как результата инвестиционной деятельности для целей применения налоговой льготы, предусмотренной п. 10 ст. 3 закона N 364-ОЗ, не тождественен моменту создания имущества в качестве недвижимого для целей градостроительного и гражданского законодательства при введении его в гражданский оборот.

Аналогичный правовой подход отражен в определениях ВС РФ от 25.10.2021 N 307-ЭС21-18768 по делу N А52-1247/2020, от 16.04.2020 N 307-ЭС20-5312 по делу N А56-25258/2019.

Для целей применения указанной льготы имеет значение момент, когда выступающий результатом инвестиционной деятельности создан, то есть, приведен в состояние, пригодное для его реального использования, то есть, независимо от регистрации на него права собственности и оформления ввода в эксплуатацию. В абз. 1 п. 10 ст. 3 закона N 364-ОЗ для целей применения льготы по налогу указывается на создание имущества как результата реализации инвестиционного проекта.

Тем самым субъект Российской Федерации стимулирует осуществление инвестиционной деятельности на его территории, ее развитие за счет создания производственных комплексов различного назначения.

Применительно к настоящему делу суды пришли к выводу, что обязательства общества, как организации, включенной в Реестр инвестиционных проектов Орловской области, выполнены в полном объеме.

Об этом же указывал и Департамент сельского хозяйства Орловской области, ходатайствовавший о привлечении его к участию в деле на основании ч.1 ст. 51 АПК РФ. В обоснование и в возражение против позиции налогового органа, Департамент указывал, что развитие овощеводства является приоритетной задачей и поддерживается органами исполнительной власти на всех уровнях в целях увеличения объемов производства импортозамещающей продукции и обеспечения продовольственной безопасности Российской Федерации.

Департамент указывал, что общество в полном объеме и в установленные сроки реализовало инвестиционный проект, и принятие судебного акта по данному делу, в котором обществом оспаривается решение налогового органа, согласно которому с обществу подлежит взысканию более 26 миллионов рублей в связи с выводом налогового органа о нарушении обществом сроков реализации данного инвестиционного проекта и отсутствием в связи с этим права на налоговую льготу, может негативно повлиять на объемы производства продукции овощеводства защищенного грунта собственного производства, выращенной с применением технологии досвечивания и обусловить невыполнение показателей Государственной программы, утвержденной Постановлением Правительства Орловской области от 16.12.19 N 689 "Об утверждении государственной программы Орловской области "Развитие сельского хозяйства и регулирование рынков сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия в Орловской области".

В силу положений ст. 286 АПК РФ, кассационная жалоба рассматривается исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражений относительно жалобы. Вместе с тем, доводов, опровергающих выводы судов первой и апелляционной инстанции, кассационная жалоба не содержит. По существу доводы кассационной жалобы направлены на иную оценку доказательств и фактических обстоятельств дела, данных судами, что не относится к полномочиям суда кассационной инстанции в силу положений ст. ст. 286, 287 АПК РФ.

Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу ч. 4 ст. 288 АПК РФ, безусловным основанием для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

На основании изложенного, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Орловской области от 30.05.2023 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.08.2023 по делу N А48-881/2023 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке, установленном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Н.Н. Смотрова

Судьи

Е.А. Радюгина Е.Н. Чаусова