Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 3 октября 2022 г. N Ф10-3547/22 по делу N А35-10402/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 28.09.2022.

Постановление изготовлено в полном объеме 03.10.2022.

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

при участии в судебном заседании:

от ООО "Агрофирма "Благодатенская" (ИНН 4620009025, ОГРН 1104620000209) - Юрмашева Р.С. (доверенность от 18.12.2021 N 49315);

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Курской области (ИНН 4620006514, ОГРН 1044619007784) - Абдаловой Е.И. (доверенность от 21.12.2021 N 37);

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Агрофирма "Благодатенская" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Курской области на решение Арбитражного суда Курской области от 26.11.2021 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.06.2022 по делу N А35-10402/2020,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Агрофирма "Благодатенская" (далее - заявитель, ООО "АФ "Благодатенская", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Курской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Курской области (далее - налоговый орган, инспекция, МИФНС N 1 по Курской области) о признании недействительным решения от 16.06.2020 N 27 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Курской области от 26.11.2021 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.06.2022 решение суда первой инстанции отменено в части. Решение МИФНС N 1 по Курской области от 16.06.2020 N 27 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным в части доначисления налога на прибыль организации в размере 12 601 руб. В остальной части решение суда оставлено без изменений.

Не согласившись с решением суда первой инстанции и постановлением суда апелляционной инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований, ООО "АФ "Благодатенская" обратилось в суд округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить обжалуемые судебные акты в указанной части и удовлетворить заявленное требование в полном объеме.

Не согласившись с постановлением суда апелляционной инстанции в удовлетворенной части заявленного требования, МИФНС N 1 по Курской области обратилась в суд округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить обжалуемое постановление в указанной части и направить на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции.

В судебном заседании представитель общества поддержал доводы кассационной жалобы; возражал против удовлетворения кассационной жалобы налогового органа по основаниям, изложенным в отзыве.

Представитель инспекции поддержал доводы кассационной жалобы; возражал против удовлетворения кассационной жалобы общества по основаниям, изложенным в отзыве.

Кассационные жалобы рассмотрены в порядке, установленном в статьях 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), исходя из доводов, содержащихся в них.

Арбитражный суд Центрального округа, исследовав представленные материалы дела, изучив доводы кассационных жалоб и возражений на них, заслушав представителей явившихся лиц, пришел к следующим выводам.

Из материалов дела следует и суды установили, что инспекция провела камеральную налоговую проверку уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2017 год, представленной обществом 15.08.2019, по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 28.11.2019 N 640.

По результатам рассмотрения акта налоговой проверки и возражений налогоплательщика инспекция приняла решение от 16.06.2020 N 27 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислен налог на прибыль организаций за 2017 год в размере 513 073 руб.

Основанием для вынесения оспариваемого решения послужил вывод инспекции о неправомерном занижении обществом налоговой базы по налогу на прибыль в размере 2 565 362 руб. 32 коп, в связи с включением денежных средств в виде полученных процентов, начисленных банком на остаток по банковскому счету, в указанном размере в составе доходов от сельскохозяйственной деятельности с применением ставки 0 процентов.

При этом в ходе проверки налоговым органом установлено, что обществом в 2017 году получены доходы от финансовых операций в виде процентов, начисленных банком на остаток по банковскому счету, в общей сумме 2 677 557 руб. и данные доходы отражены налогоплательщиком в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций в доходах от прочей деятельности в размере 112 195 руб., в доходах от сельскохозяйственной деятельности в сумме 2 565 362 руб. с применением пропорции 4,19% и 95,81% соответственно.

Налоговый орган указал, что получение процентов по договору банковского счета не связано с деятельностью по реализации произведенной, а также произведенной и переработанной обществом сельскохозяйственной продукции, следовательно, указанные доходы должны учитываться в составе внереализационных доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций и облагаться налогом по ставке 20%.

Решением УФНС по Курской области от 30.09.2020 N 234 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Решением ФНС РФ от 14.01.2021 жалоба ООО "АФ "Благодатенская" на решение инспекции оставлена без удовлетворения.

Общество не согласилось с решением от 16.06.2020 N 27 и обратилось в суд с соответствующим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции указал, что ООО "Агрофирма "Благодатенская" является сельскохозяйственным товаропроизводителем и в 2017 году доля прибыли от сельскохозяйственной деятельности общества составила более 70%, что подтверждается материалами дела и сторонами не оспаривается. Вместе с тем, сам по себе статус налогоплательщика как сельскохозяйственного товаропроизводителя не означает, что любая деятельность, которая им осуществляется в силу этого статуса, является деятельностью по реализации сельскохозяйственной продукции, которая подлежит налогообложению по ставке 0 процентов. Распоряжение налогоплательщиком своими денежными средствами и получение им дохода по сделкам с банком в виде получения процентов, начисленных на неснижаемый остаток на банковском счете, то есть дохода от использования финансовых инструментов, не является деятельностью, связанной с реализацией произведенной им сельскохозяйственной продукции, либо с реализацией произведенной и переработанной собственной сельскохозяйственной продукции. Учитывая принцип равномерности признания доходов и расходов, применение различных пропорций при распределении внереализационных доходов и расходов недопустимо, соответственно, поскольку обществом применена пропорция 4,19% и 95,81% (соответственно) при распределении внереализационных доходов, то эта же пропорция подлежит применению при распределении величины внереализационных расходов.

По мнению суда кассационной инстанции, удовлетворяя заявленные требования в части доначисления налога на прибыль организации в размере 12 601 руб. и оставляя решение суда первой инстанции без изменения в остальной части, суд апелляционной инстанции обоснованно исходил из следующего.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается полученная налогоплательщиком прибыль, которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В статье 248 НК РФ установлено, что к доходам относятся: 1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав; 2) внереализационные доходы.

Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 настоящего Кодекса с учетом положений настоящей главы.

Согласно пункт 6 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.

В пунктах 1 и 2 статьи 274 НК РФ определено, что налоговой базой для целей настоящей главы признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 настоящего Кодекса, подлежащей налогообложению.

Налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 настоящего Кодекса, определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с настоящей главой предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.

Из пункта 1 статьи 284 НК РФ следует, что налоговая ставка по налогу на прибыль по общему правилу устанавливается в размере 20 процентов.

В силу пункта 1.3 статьи 284 НК РФ для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающих критериям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.2 настоящего Кодекса, налоговая ставка по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной собственной сельскохозяйственной продукции, устанавливается в размере 0 процентов.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, а также от оказания сельскохозяйственным товаропроизводителям услуг, указанных в подпункте 2 настоящего пункта, составляет не менее 70 процентов.

Из анализа положений статей 284, 346.2 НК РФ следует, что по налогу на прибыль нулевая налоговая ставка может применяться сельскохозяйственными товаропроизводителями только в отношении деятельности, связанной с реализацией произведенной сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными налогоплательщиками собственной сельскохозяйственной продукции.

При этом по деятельности, не связанной с реализацией произведенной сельскохозяйственными товаропроизводителями сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными налогоплательщиками собственной сельскохозяйственной продукции, подлежит применению налоговая ставка, установленная в пункте 1 статьи 284 НК РФ.

Суды установили и материалами дела подтверждается, что общество, являясь сельскохозяйственным товаропроизводителем (основной вид деятельности Общества согласно ОКВЭД ОК 029-2014-01.11 "Выращивание зерновых и зернобобовых культур"), отвечающим условиям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ, в 2017 году в соответствии с пунктом 1.3 статьи 284 НК РФ применяло налоговую ставку 0% по налогу на прибыль организаций по деятельности, связанной с реализацией произведенной сельскохозяйственной продукции, а также вело раздельный учет доходов от сельскохозяйственной деятельности и от прочей деятельности.

Общество в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций с применением налоговой ставки 0% отразило доходы, полученные от финансовых операций (получение процентов) за 2017 год в сумме 2 565 362 руб., в обоснование чего представило договор банковского счета N 40702810333000072554 от 19.03.2014, дополнительное соглашение от 19.07.2016 N Д0606-170 к договору банковского счета от 19.03.2014, соглашение об общих условиях привлечения денежных средств от 24.12.2015 N 1, соглашение от 18.04.2016 N 220/116/11.

При этом, общая сумма доходов в виде указанных процентов составила 2 677 557 руб. и распределена обществом исходя из применения пропорции 95,81% и 4,19% - в составе доходов от сельскохозяйственной деятельности в сумме 2 565 362 руб. и составе прочих доходов в сумме 112 195 руб. соответственно.

Суды, исследовав материалы дела по правилам статьи 71 АПК РФ, установили, что наличие неснижаемого остатка на банковском счете общества N 4070.........2554, а также начисление процентов на сумму остатка, являются условием предоставления банком счета клиенту; начисление и выплата процентов в адрес общества производились в рамках отдельно заключенных соглашений и в результате размещения ООО "Агрофирма "Благодатенская" денежных средств на банковском счете ПАО "Сбербанк России", в связи с чем сделали обоснованный вывод, что начисление и выплата спорных процентов банком обществу не связано с сельскохозяйственной деятельностью налогоплательщика.

Суды учли, что сам по себе статус налогоплательщика как организации сельхозтоваропроизводителя не означает, что любая деятельность, которая им осуществляется в силу этого статуса, является деятельностью по реализации сельхозпродукции, которая подлежит обложению по ставке 0 процентов.

Распоряжение Обществом своими денежными средствами и получение им дохода по сделкам с банком в виде получения процентов, начисленных на неснижаемый остаток на банковском счете, то есть дохода от использования финансовых инструментов, не является деятельностью, связанной с реализацией произведенной им сельскохозяйственной продукции, либо с реализацией произведенной и переработанной собственной сельскохозяйственной продукции.

Принимая во внимание положения статей 845, 846, 848 и 852 Гражданского кодекса Российской Федерации открытие банковского счета и распоряжение средствами, находящимися на нем, является волей клиента, а из представленного обществом договора-конструктора прямо следует, что открытие счета является обязательным и заключение данного договора-конструктора представляет клиенту доступ ко всем включенным в него услугам, в свою очередь клиент самостоятельно определяет необходимые ему услуги (пункты 3.5, 4.1 и 4.2).

Из представленных в материалы дела документов не следует, что открытие банком счета обусловлено деятельностью общества как сельскохозяйственного товаропроизводителя, в связи с чем денежные средства, полученные обществом от банка в виде процентов по неснижаемому остатку банковского счета, должны учитываться в составе внереализационных доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль в общем порядке и подлежат налогообложению по ставке 20%.

Выводы судов в указанной части не противоречат материалам дела, соответствуют установленным фактическим обстоятельствам и действующему законодательству. Доказательств обратного материалы дела не содержат.

Данные выводы также согласуются с выводами, изложенными в постановлении Арбитражного суда Центрального округа от 30.09.2020 по делу N А35-5403/2019 по спору между теми же лицами.

Ссылка общества о том, что с указанного расчетного счета в банке велись расходные операции по финансированию сельскохозяйственной деятельности и общество несло расходы на услуги банка по ведению счета, были предметом исследования судов и обосновано отклонены. Денежные средства, полученные обществом в виде процентов по неснижаемому остатку банковского счета, не связаны с реализацией сельскохозяйственной продукции или ее переработкой, то есть не являются доходом от указанной деятельности, а распределение полученных денежных средств является волей налогоплательщика и не обуславливает применение к спорным доходам ставки 0 процентов. Общество располагало точной суммой полученных спорных доходов и имело возможность их учесть в составе доходов, облагаемых в общем порядке по ставке 20%.

Суды также учли, что к составу расходов у налогового органа в ходе камеральной налоговой проверки представленной обществом налоговой декларации вопросов не возникло, что прямо следует из оспариваемого решения, при этом общество в суде первой инстанции не заявляло доводов о необходимости исследования отрицательного результата использования счета в 2017 году. Заявляя в суде апелляционной инстанции довод о том, что при доходе 2 677 557,32 руб. расходы на услуги банка составили 15 679 183 руб. заявитель документального подтверждения не представил, на что обосновано указал апелляционный суд. В кассационной жалобе также отсутствуют ссылки на наличие в материалах дела соответствующих доказательств. Вместе с тем, возможность учесть суммы убытков носит заявительный характер и является правом налогоплательщика, которое реализуется путем отражения сумм убытка, уменьшающего налоговую базу по налогу на прибыль, в соответствующей декларации (статьи 80, 283 НК РФ), при этом на налогоплательщика возложена обязанность доказать их правомерность и обоснованность.

Доводы общества, изложенные в кассационной жалобе, в полном объеме были предметом исследования судов, им дана надлежащая правовая оценка и не опровергают их выводы, а указывают на не согласие с оценкой доказательств и направлены на переоценку доказательств, что в силу статьи 286, части 2 статьи 287 АПК РФ не входит в компетенцию суда кассационной инстанции. Несогласие подателя жалобы с оценкой судами фактических обстоятельств дела не свидетельствует о неправильном применении норм материального и процессуального права и не может быть положено в обоснование отмены судебных актов в указанной части.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции, руководствуясь положениями статей 3, 252, 272 НК РФ, принял во внимание, что формирование налогооблагаемой базы при налогообложении прибыли организации производится с учетом принципа соотносимости доходов и расходов, связанных с осуществлением конкретного вида деятельности. В случае принятия к налоговому учету доходов при осуществлении деятельности, подлежащих обложению по конкретной налоговой ставке пропорционально, расходы по указанной деятельности также подлежат учету в налогооблагаемой базе по такой же пропорции. Иное противоречило бы принципам формирования налоговой базы.

Апелляционный суд установил и учел, что в 2017 году у общества имелись расходы, которые распределялись между сельскохозяйственной и прочей деятельностью пропорционально доли соответствующих доходов. В состав распределяемых расходов общества в 2017 году распределены обществом между налоговой базой по сельскохозяйственной деятельности и прочей деятельности в соответствующей пропорции.

Корректировка налоговым органом части внереализационных доходов (отнесение процентов на остаток средств по счету в размере 2 565 362 руб. к внереализационным доходам от прочей деятельности) повлекла изменение указанной пропорции, она стала следующей: 0,973557307 и 0,026442693.

Вместе с тем, налоговый орган о наличии у общества распределяемых расходов был проинформирован в процессе проведения камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2017 год (ответ на требование о представлении документов N 998 от 24.09.2019) и в силу абз. 4 п. 1 ст. 272 НК РФ имел возможность при отнесении процентов на остаток средств в состав средств на счете в размере 2 565 362 руб. в состав прочих доходов самостоятельно пересчитать пропорцию распределения расходов между видами деятельности и учесть их при принятии оспариваемого решения.

Согласно расчетам, представленным налогоплательщикам в суд первой инстанции, в результате доначисления налоговым органом прочих доходов сумма распределяемых расходов, учитываемых по ставке 20%, возросла на 63 007 руб., что привело к излишнему доначислению налога на прибыль организаций за 2017 год в размере 12 601 руб. (63 007 руб. *20%).

Проведенный налоговым органом контррасчет в дополнительных пояснениях от 14.09.2021 привел к примерно такому же результату (излишнее доначисление налога на прибыль организаций в размере 12 381 руб.), с поправкой на то, что налогоплательщик определял точную величину пропорции, а налоговый орган - округленную до двух знаков.

При этом апелляционный суд обосновано указал, что налоговый орган не привел нормативно-правового обоснования своих действий по округлению до двух знаков, поэтому применительно к пункту 7 статьи 3 НК РФ принял расчет налогоплательщика. Кассационная жалоба инспекции не содержит указаний на нарушение апелляционным судом норм материального права в указанной части.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции, принимая во внимание установленные по делу обстоятельства, проверив расчеты налоговых обязательств, осуществленные обществом и налоговым органом, отменил решение суда первой инстанции в части отказа в признании оспариваемого решения инспекции недействительным в части доначисления налога на прибыль организации в размере 12 601 руб. и удовлетворил заявление общества в указанной части.

Ссылка налогового органа на то, что помимо арифметического применения пропорции, необходимо было суду апелляционной инстанции проверить весь состав учтенных обществом расходов, не может быть принята во внимание, поскольку к составу учтенных обществом расходов у налогового органа в ходе камеральной налоговой проверки представленной обществом налоговой декларации вопросов не возникло, что подтверждается содержанием оспариваемого решения. Доводов о неверном определении обществом состава расходов налоговым органом в судах не заявлялось и решения вышестоящих налоговых органов не содержат. Изложенные в кассационной жалобе доводы инспекции не опровергают выводы суда, а указывают на не согласие с оценкой доказательств и направлены на переоценку доказательств, что в силу статьи 286, части 2 статьи 287 АПК РФ не входит в компетенцию суда кассационной инстанции. Несогласие инспекции с оценкой судом фактических обстоятельств дела в обжалуемой части не свидетельствует о неправильном применении норм материального права. Доводов, которые могут быть основанием к отмене судебного акта апелляционного суда в указанной части (часть 1 статьи 288 АПК РФ), кассационная жалоба инспекции не содержит.

Оснований для удовлетворения кассационных жалоб не имеется.

Нарушений судами норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для отмены судебных актов, не установлено.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.06.2022 по делу N А35-10402/2020 оставить без изменения, а кассационные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.