Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 8 августа 2022 г. N Ф10-3038/22 по делу N А14-3/2021

Резолютивная часть определения объявлена 04.08.2022.

Постановление изготовлено в полном объеме 08.08.2022.

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Кучиной А.А.,

при участии в судебном заседании:

от ООО "Главмяспром" (ОГРН 1063604010997, ИНН 3604016062) - Баулина О.В. (доверенность от 30.12.2021);

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Воронежской области (ОГРН 1043659513963, ИНН 3604015132) - Федуловой М.Н. (доверенность от 02.06.2022 N 04-06/08173), Васильевой М.А. (доверенность от 02.08.2022 N 04-06/11494), Бирюковой Р.В. (доверенность от 20.12.2021 N 04-04/01/17466);

рассмотрев в открытом судебном заседании, проведенном посредством видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Воронежской области, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Воронежской области на постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.04.2022 по делу N А14-3/2021,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Главмяспром" (далее - заявитель, ООО "Главмяспром", Общество) обратилось в Арбитражный суд Воронежской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Воронежской области (далее - налоговый орган, инспекция, МИФНС N 3 по Воронежской области) о признании недействительным решения от 28.09.2020 N 1597 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Воронежской области от 06.07.2021 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.04.2022 решение суда первой инстанции отменено в части отказа в признании недействительным решения МИФНС N 3 по Воронежской области от 28.09.2020 N 1597 в части привлечения ООО "Главмяспром" к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 3 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль в виде штрафа в размере 1 485 754 руб., в т.ч.

148 575 руб. штрафа по налогу на прибыль организаций, зачисляемый в федеральный бюджет, и 1 337 179 руб. штрафа по налогу на прибыль организаций, зачисляемый в бюджет субъектов, а также в части доначисления и предложения уплатить налог на добавленную стоимость в размере 2 526 883 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 849 565 руб., налога на прибыль в размере 5 053 633 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 1 747 279 руб. (в т.ч. в федеральный бюджет 169 792 руб. и в бюджет субъекта 1 577 487 руб.). Решение МИФНС N 3 по Воронежской области от 28.09.2020 N 1597 в указанной части признано недействительным. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Не согласившись с указанными постановлением апелляционного суда в удовлетворенной части заявленных требований, инспекция обратилась в суд округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить обжалуемый судебный акт в указанной части, оставив в силе решение суда первой инстанции.

В судебном заседании представители инспекции поддержали доводы кассационной жалобы. Пояснили, что налоговый орган не согласен с выводами суда о реальном поставщике товара - ООО "ЭкоНиваАгро" и применении налоговой реконструкции с учетом поставки товара обществу данным лицом; арифметический расчет налоговых обязательств общества, примененный апелляционным судом, не оспаривается.

Представитель общества возражал против удовлетворения кассационной жалобы, указывая на законность и обоснованность постановления апелляционного суда в обжалуемой части. Пояснил, что реальный поставщик товара - ООО "ЭкоНиваАгро" установлен инспекцией в ходе налоговой проверки с указанием реальной поставки товара от ООО "ЭкоНиваАгро" в адрес ООО "Главмяспром", однако в итоге налоговый орган указал реальным поставщиком - ИП Ивченко В.В., который также был включен в цепочку поставки товара, признав "техническими" компаниями только ООО "А-Спектр" и ООО "Агроресурс"; расчеты общества и инспекции налоговых обязательств, представленные апелляционному суду с учетом реального поставщика товара - ООО "ЭкоНиваАгро", аналогичные и расхождений не имеют.

Кассационная жалоба рассмотрена в порядке, установленном в статьях 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) исходя из доводов, содержащихся в ней.

Суд, исследовав представленные материалы дела, изучив доводы кассационной жалобы и возражения на нее, пришел к выводу об отсутствии оснований для отмены судебного акта суда апелляционной инстанций в обжалуемой части и удовлетворения кассационной жалобы, исходя из следующего.

Из материалов дела следует и суды установили, что инспекция провела выездную налоговую проверку ООО "Главмяспром" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за период с 01.01.2015 по 31.12.2016, по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 04.02.2019 N 2.

По итогам рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика, инспекция приняла решение от 28.09.2020 N 1597 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 1 981 690 руб. (в том числе 198 169 руб. по налогу на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет, 1 783 521 руб. по налогу на прибыль организаций, зачисляемого в бюджет субъектов), а так же обществу доначислен НДС в размере 4 314 674 руб. и пени по нему в сумме 1 656 905 руб., налог на прибыль организаций в размере 8 629 353 руб. и пени по нему в сумме 3 115 645 руб.

Решением УФНС по Воронежской области от 28.12.2020 N 15-2-18/36789@ апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Основанием для доначисления налогоплательщику НДС и налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафов послужили выводы инспекции об умышленном создании обществом формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды по сделкам поставки товара (крупно-рогатого скота; далее - КРС) от ООО "А-Спектр" (в 2015 году) и ООО "Агроресурс" (в 2016 году), при установленной фиктивности и нереальности указанных сделок; о поставке спорного товара иным лицом - ИП Ивченко В.В. от производителя ООО "ЭкоНиваАгро".

Общество не согласилось с решением инспекции и обратилось в суд с соответствующим заявлением.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходил из законности доначисления обществу штрафа, НДС и налога на прибыль, а также пени по ним, исходил из отсутствия реальных финансово-хозяйственных операций по приобретению обществом КРС у ООО "А-Спектр" и ООО "Агроресурс"; отсутствия у данных организаций необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности, управленческого, технического и кадрового персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, операций сопутствующих обычной хозяйственной деятельности (оплаты коммунальных услуг, электроэнергии, услуг связи, канцтоваров и т.п.); от указанных организаций не представлены спецификации, заявки, акты взвешивания, товарно-транспортные накладные и (или) путевые листы, доверенности; документы, представленные налогоплательщиком на проверку по взаимоотношениям с ООО "А-Спектр" и ООО "Агроресурс", содержат недостоверные сведения об участниках и условиях хозяйственных операций, подписаны неизвестными лицами; отсутствия проявления обществом должной степени заботливости и осмотрительности при выборе указанных контрагентов; фактически КРС поставлялся напрямую от производителя ООО "ЭкоНиваАгро" в адрес ООО "Главмяспром" при сопровождении Ивченко В.В., который присутствовал при погрузке скота и забое, сопровождал его, и через которого осуществлялись расчеты за КРС с ООО "ЭкоНиваАгро"; из ветеринарных свидетельств на весь объем поставленного обществу КРС следует, что перевозка КРС осуществлялась автотранспортными средствами, принадлежащими на праве собственности ООО "Главмяспром" и ИП Гуглеву В.А. (являющемуся также директором ООО "Главмяспром").

По мнению суда кассационной инстанции, частично удовлетворяя заявленные требования в обжалуемой части, суд апелляционной инстанции обоснованно исходил из следующего.

Как следует из пункта 2 статьи 171 НК РФ, вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления (включая суммы налога, уплаченные или подлежащие уплате налогоплательщиком по истечении 180 календарных дней с даты выпуска товаров в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области), переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении, в том числе, товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса.

Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с законодательством.

Исходя из положений пунктов 1 и 3 статьи 3, статьи 54.1 НК РФ; а также правовых позиций, изложенных в актах Конституционного Суда Российской Федерации (в том числе Постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, Определения от 04.07.2017 N 1440-О, от 27.02.2018 N 526-О, от 26.03.2020 N 544-О), в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее постановление Пленума N 53), по общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Если в цепочку поставки товаров (работ, услуг, сырья) включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются достаточные сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие однозначно установить лицо, которое реально действовало в рамках хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями.

Соответствующие правовые позиции ранее были изложены, в том числе, в Определениях Верховного Суда Российской Федерации от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432, от 27.09.2018 N 305-КГ18-7133, от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005, от 12.04.2022 N 302-ЭС21-22323.

Согласно пункту 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части 1 Гражданского кодекса Российской Федерации" (далее - постановление N 25) оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение гражданско-правовых сделок, производится налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.

Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса. Соответственно, совершение действий в обход закона влечет применение к налогоплательщику тех положений законодательства о налогах и сборах, которые он стремился избежать.

На необходимость определения объема прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, указано и в пункте 7 постановления Пленума N 53.

Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием "технических" компаний это означает, что возможность применения "налоговой реконструкции", в том числе в условиях действия статьи 54.1 НК РФ, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение.

Принимая во внимание изложенное, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения.

В силу статьи 71 АПК РФ имеющиеся в деле доказательства суд оценивает во взаимосвязи и совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном их исследовании.

Из материалов дела следует, что в 2015-2016 годы при исчислении налоговой базы по НДС и налогу на прибыль ООО "Главмяспром" отражены операции по приобретению КРС по договорам поставки от 12.08.2015 N 09/08/-15 с ООО "А-Спектр" и от 01.12.2015 N 16/12-15 с ООО "Агроресурс".

Исследовав материалы дела по правилам статьи 71 АПК РФ, суды установили совокупность обстоятельств, свидетельствующую о фиктивном характере хозяйственных отношений между налогоплательщиком и ООО "Агроресурс" и ООО "А-Спектр"; об отсутствии реальных финансово-хозяйственных операций по приобретению КРС с участием данных организаций, которые фактически в спорный период реальную хозяйственную деятельность не вели. Фактически КРС поставлялся напрямую от производителя ООО "ЭкоНиваАгро", являющегося плательщиком НДС, в адрес ООО "Главмяспром" при сопровождении Ивченко В.В., который присутствовал при погрузке скота и забое, сопровождал его, и через которого осуществлялись расчеты за КРС с ООО "ЭкоНиваАгро"; из ветеринарных свидетельств на весь объем поставленного обществу КРС следует, что перевозка КРС осуществлялась автотранспортом, принадлежащим на праве собственности ООО "Главмяспром" и ИП Гуглеву В.А. (является также директором ООО "Главмяспром").

Данные обстоятельства установлены судами, соответствуют материалам дела и не оспариваются.

Налоговым органом сделаны выводы, что ООО "Главмяспром" в нарушение подпункта 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ в целях неуплаты (неполной уплаты) НДС и налога на прибыль организаций совершены сделки по приобретению (закупке) КРС, которые исполнены не заявленными контрагентами (ООО "А-Спектр" и ООО "Агроресурс"), а третьим лицом. При этом налогоплательщик использовал формальный документооборот в целях неправомерного учета расходов и заявления налоговых вычетов по спорным сделкам. Формальное оформление сделок ООО "Главмяспром" с ООО "А-Спектр" и ООО "Агроресурс" по поставке КРС, по которым отсутствует факт их совершения именно указанными организациями, по мнению налогового органа, в том числе свидетельствует об искажении сведений о фактах хозяйственной жизни, так как является результатом неотражения налогоплательщиком в регистрах бухгалтерского и налогового учета достоверной информация о расходах, уменьшающих доходы от реализации, а также о налоговых вычетах по НДС, что привело к неуплате налогоплательщиком сумм НДС и налога на прибыль.

При этом, материалами дела подтверждается, судами установлено и в оспариваемом решении инспекции отражено, что приобретение обществом товара документально прошло несколько этапов: от производителя ООО "ЭкоНиваАгро" через ИП Ивченко В.В., ООО "А-Спектр" (2015 год) и ООО "Агроресурс" (2016 год), в ООО "Главмяспром"; перевозка товара (ветеринарные свидетельства, накладные) осуществлялась автомобильным транспортом от ООО "ЭкоНиваАгро" до ООО "Главмяспром". При этом, ООО "А-Спектр" и ООО "Агроресурс", являются "техническими" организациями в цепочке поставки КРС.

В ходе контрольных мероприятий налоговым органом у ООО "ЭкоНиваАгро" истребованы документы по взаимоотношениям с ООО "Главмяспром", ИП Ивченко В.В., ООО "А-Спектр" и ООО "Агроресурс", из которых следует, что ООО "ЭкоНиваАгро" взаимоотношений с ООО "А-Спектр" и ООО "Агроресурс" не имело, а по взаимоотношениям с ИП Ивченко В.В. представлены документы за период с 01.01.2015 по 31.12.2016, в том числе договоры поставки, спецификации, товарные накладные, счета-фактуры, акт сверки взаимных расчетов за период с 01.01.2015 по 31.12.2016.

Вместе с тем, в ходе рассмотрения настоящего дела в суде апелляционной инстанции ООО "Главмяспром", со ссылкой на подп. 6 п. 1 ст. 23, п. 1 ст. 54 НК РФ, в адрес налогового органа и суда представило заявление и сведения, что реальным поставщиком КРС в спорном периоде являлось ООО "ЭкоНиваАгро", с указанием на сведения ветеринарных свидетельств, содержащих информацию о дате проведения исследования, наименовании юридического лица, выдавшего свидетельство (ООО "ЭкоНиваАгро"), количестве голов КРС, характеристике КРС (КРС коровы брак), адрес выбытия КРС, место направления КРС (Воронежская обл., Борисоглебский р-н, с. Ульяновка, ул. Ворошилова, 70, ООО "Главмяспром"), номера и даты ТТН, сведения о транспортном средстве, также информацию о транспортных средствах, которыми осуществлена перевозка, лицах, осуществляющих управление транспортными средствами, путевые листы, иные документы и расчеты налоговых обязательств.

Суд апелляционной инстанции установил и учел, что названными документами также располагал налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки, что следует из оспариваемого решения инспекции. Первичные документы ООО "ЭкоНиваАгро" оценивались налоговым органом в рамках выездной налоговой проверки общества.

В суде апелляционной инстанции между заявителем и инспекцией проведена совместная сверка относительно арифметического расчета по видам расходов с учетом реальных поставщиков от которых обществом заявлены расходы как от ООО "А-Спектр" и ООО "Агроресурс", разногласий по расчету и объему поставленной продукции у сторон не возникло. Инспекция свой расчет стоимости провела используя минимальные цены на продукцию поставщика в спорном периоде. Расчеты сторон по налоговым обязательствам общества за спорный период по налогу на прибыль и НДС с учетом реальности поставки КРС ООО "ЭкоНиваАгро" аналогичны и расхождений не имеют.

Принимая во внимание установленные по делу обстоятельства, апелляционный суд, исследовав материалы дела по правилам статьи 71 АПК РФ, указал, что налоговый орган не опроверг и фактически не оспаривает факт реальной поставки произведенного объема готовой продукции ООО "ЭкоНиваАгро" в адрес ООО "Главмяспром", которая впоследствии была заявителем переработана и реализована в адрес контрагентов-покупателей.

С учетом изложенного, апелляционный суд сделал обоснованные выводы, что налоговый орган располагал достаточными сведениями и документами, которые позволили установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке (ООО "ЭкоНиваАгро") в рамках легального хозяйственного оборота, уплатившее налоги при поставке товара (КРС) в соответствующем размере. Однако, при определении размера налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций и НДС данные сведения налоговым органом фактически во внимание не приняты, что привело к завышению сумм налогов и пеней, начисленных по результатам выездной налоговой проверки.

В данном случае определение размера налоговых обязательств налогоплательщика по налогу на прибыль и НДС осуществлено апелляционным судом исходя из реальности поставки товара ООО "ЭкоНиваАгро" в адрес ООО "Главмяспром" и фактического признания необоснованной налоговой выгодой общества только той части дохода, которая приходится на наценку, добавленную при использовании документооборота "технических" участников спорных сделок, при поставке товара. Кассационная жалоба инспекции не содержит доводов о неверном арифметическом расчете апелляционным судом налоговых обязательств налогоплательщика.

Доводы налогового органа относительно отсутствия возможности проведения "налоговой реконструкции" в рассматриваемом случае по причине непредставления первичной документации по спорным сделкам непосредственно между ООО "Главмяспром" и ООО "ЭкоНиваАгро", были предметом рассмотрения апелляционного суда и им дана надлежащая правовая оценка учитывая установленные по делу обстоятельства, содержание оспариваемого решения инспекции и принимая во внимание, что у налогового органа с учетом материалов, добытых в ходе выездной налоговой проверки, отсутствуют разногласия с заявителем относительно объема поставленной продукции.

Выводы апелляционного суда соответствуют материалам дела и не противоречат им. Доказательств обратного материалы дела не содержат. Суд при рассмотрении настоящего дела исходил из оценки совокупности представленных в дело доказательств, при правильном применении норм материального и процессуального права.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции, проверив расчеты налоговых обязательств, осуществленные обществом и налоговым органом, обосновано отменил решение суда первой инстанции в обжалуемой части и признал оспариваемое решение инспекции недействительным в указанной части.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе, в полном объеме были предметом исследования суда апелляционной инстанции, им дана надлежащая правовая оценка и не опровергают выводы суда, а указывают на не согласие с оценкой доказательств и направлены на переоценку доказательств, что в силу статьи 286, части 2 статьи 287 АПК РФ не входит в компетенцию суда кассационной инстанции. Несогласие подателя жалобы с оценкой судом фактических обстоятельств дела не свидетельствует о неправильном применении норм материального права и не может быть положено в обоснование отмены судебного акта в обжалуемой части, оснований для удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Нарушений судами норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для отмены судебных актов, не установлено.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.04.2022 по делу N А14-3/2021 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Воронежской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.