Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 30 сентября 2022 г. N Ф01-5048/22 по делу N А17-204/2020

г. Нижний Новгород

30 сентября 2022 г.

Дело N А17-204/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 27.09.2022 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 30.09.2022 г.

Арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Бердникова О.Е.,

судей Когута Д.В., Шутиковой Т.В.,

при участии представителей от заявителя: Лажинцевой А.В. (доверенность от 06.07.2022), от заинтересованного лица: Дудорова А.С. (доверенность от 22.09.2022), Смирновой С.А. (доверенность от 13.04.2022),

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Живая вода" на решение Арбитражного суда Ивановской области от 20.01.2022 и на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 27.05.2022 по делу N А17-204/2020

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Живая вода" (ИНН: 3711030463, ОГРН: 1123711000665)

о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 6 по Ивановской области от 25.09.2019 N 08-9

и установил:

общество с ограниченной ответственностью "Живая вода" (далее - ООО "Живая вода", Общество) обратилось в Арбитражный суд Ивановской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 6 по Ивановской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 25.09.2019 N 08-9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Ивановской области от 20.01.2022 в удовлетворении заявленного требования отказано.

Постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 27.05.2022 решение суда оставлено без изменения.

ООО "Живая вода" не согласилось с принятыми судебными актами и обратилось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой.

Заявитель жалобы считает, что суды неправильно применили нормы материального права и сделали выводы, не соответствующие фактическим обстоятельствам дела. По его мнению, Общество правомерно единовременно учло затраты по оплате работ в рамках договора от подряда от 22.10.2015 N 22/10-2015 в составе расходов при исчислении налога на прибыль организаций. Спорные работы не относятся к модернизации объекта, поскольку конструктивных и качественных улучшений объекта не произошло. Фактически произведенные работы носили восстановительный характер. Кроме того, заявитель жалобы полагает, что в рассматриваемом случае у него отсутствовали основания для исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость при возврате арендодателю арендованного имущества с произведенными неотделимыми улучшениями.

Подробно позиция заявителя приведена в кассационной жалобе и поддержана представителем в судебном заседании.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу и представители в судебном заседании отклонили доводы Общества.

Законность решения Арбитражного суда Ивановской области и постановления Второго арбитражного апелляционного суда проверена Арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установили суды, Инспекция провела выездную налоговую проверку ООО "Живая вода" за период с 01.01.2016 по 31.12.2017, результаты которой отразила в акте от 19.08.2019 N 08-8.

По итогам рассмотрения материалов проверки Инспекция приняла решение от 25.09.2019 N 08-9 о привлечении ООО "Живая вода" к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в виде штрафа в размере 76 962 рублей 40 копеек (размер штрафа уменьшен в 4 раза). Согласно указанному решению Обществу доначислены налог на добавленную стоимость, налог на прибыль организаций и налог на имущество организаций в общей сумме 1 539 248 рублей и 487 183 рублей 18 копеек пеней.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ивановской области от 26.11.2019 N 12-16/12732 решение нижестоящего налогового органа оставлено без изменения.

ООО "Живая вода" не согласилось с решением Инспекции от 25.09.2019 N 08-9 и обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Руководствуясь статьями 11, 146, 38, 39, 167, 252, 256 - 258, 270, 374, 375 Кодекса, статьями 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьями 133, 606, 611, 616, 622, 623 Гражданского кодекса Российской Федерации, Федеральным законом от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений", приказами Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01", от 13.10.2003 N 91н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств", от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению", Положением о проведении планово-предупредительного ремонта зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утвержденным постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279, ГОСТ 18322-2016 "Межгосударственный стандарт. Система технического обслуживания и ремонта техники. Термины и определения", Арбитражный суд Ивановской области пришел к выводу о законности оспариваемого решения налогового органа и отказал в удовлетворении заявленного требования.

Второй арбитражный апелляционный суд согласился с выводом суда первой инстанции и оставил его решение без изменения.

Рассмотрев кассационную жалобу, Арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел правовых оснований для ее удовлетворения.

1. По налогу на прибыль организаций.

В соответствии со статьей 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций в целях главы 25 Кодекса признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

В пункте 1 статьи 252 Кодекса установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

На основании пункта 5 статьи 270 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходы, осуществленные в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств, за исключением расходов, указанных в пункте 9 статьи 258 Кодекса.

Согласно пункту 2 статьи 257 Кодекса первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

В целях главы 25 Кодекса к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

В силу абзаца пятого статьи 256 Кодекса амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, а также капитальные вложения в предоставленные по договору безвозмездного пользования объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных организацией-ссудополучателем с согласия организации-ссудодателя.

В пункте 1 статьи 258 Кодекса установлено, что капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, указанные в абзаце первом пункта 1 статьи 256 Кодекса, амортизируются в следующем порядке:

- капитальные вложения, стоимость которых возмещается арендатору арендодателем, амортизируются арендодателем в порядке, установленном главой 25 Кодекса;

- капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств или для капитальных вложений в указанные объекты в соответствии с классификацией основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

На основании части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств (часть 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Суды установили, что ООО "Живая вода" (субарендатор) и ООО "Атис" (арендатор) заключили договор субаренды недвижимого имущества от 20.03.2013, по условиям которого арендатор сдает за плату субарендатору во временное владение и пользование производственное нежилое здание, Лит. Б, общей площадью 2350 квадратных метров, расположенное по адресу: Ивановская область, Ивановский район, деревня Ломы, севернее санатория "Зеленый городок", строение 1.

В соответствии с договором субаренды в число обязанностей субарендатора, в том числе, входит: осуществление за свой счет текущего ремонта; не осуществлять без письменного согласия арендатора перестройку, достройку, перепланировку, реконструкцию арендуемого имущества; по истечении срока действия договора, а также при досрочном его прекращении передать арендатору на основании акта приема-передачи объект со всеми перестройками и улучшениями, составляющими принадлежность объекта и неотделимых без вреда от конструкций объекта, безвозмездно.

ООО "Живая вода" (заказчик) и ООО "Стройкомплект" (подрядчик) заключили договор подряда от 22.10.2015 N 22/10-2015 (с дополнительным соглашением от 01.01.2016), по условиям которого подрядчик выполняет для заказчика в арендованном нежилом помещении комплекс работ по устройству бетонных (промышленных) полов, проемов в существующих кирпичных стенах в помещении производственного нежилого здания на сумму 6 708 965 рублей 66 копеек.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимной связи, в том числе локальные сметы и акты о приемке выполненных работ, протоколы допроса и осмотра, экспертное заключение от 02.08.2021 N 046/21/16, выполненное ООО "Бюро независимой оценки и судебных экспертиз", суды первой и апелляционной инстанций установили, что работы, выполненные подрядчиком в рамках договора от подряда от 22.10.2015 N 22/10-2015, свидетельствуют об улучшении и совершенствовании качественных и технико-экономических характеристик объекта, которые позволяют увеличить нагрузки объекта; данные работы полностью изменили устройство полов на объекте и относятся к модернизации, затраты по которой должны учитываться в составе расходов по налогу на прибыль организаций только через амортизацию в порядке, определенном в пункте 1 статьи 258 Кодекса.

Переоценка фактических обстоятельств и исследованных судами доказательств не входит в полномочия суда кассационной инстанции (статьи 286 и 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

На основании изложенного суды правомерно отказали Обществу в удовлетворении заявленного требования по данному эпизоду.

2. По налогу на добавленную стоимость.

Согласно пункту 1 статьи 38 Кодекса объект налогообложения - реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

В силу пункта 1 статьи 39 Кодекса реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 1 статьи 168 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога.

В статье 623 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором аренды (пункт 1); в случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды (пункт 2); стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором без согласия арендодателя, возмещению не подлежит, если иное не предусмотрено законом (пункт 3).

Суды установили, что Общество в арендуемом помещении выполнило комплекс работ по устройству бетонных (промышленных) полов, проемов в существующих кирпичных стенах в помещении производственного нежилого здания, то есть произвело неотделимые улучшения.

При этом по условиям договора аренды нежилого помещения возмещение субарендатору (Обществу) стоимости произведенных неотделимых улучшений не предусмотрено.

Учитывая, что безвозмездная передача неотделимых улучшений арендуемого имущества в целях главы 21 Кодекса признается реализацией, суды пришли к выводу, что неотделимые улучшения, произведенные налогоплательщиком в период действия договора аренды и впоследствии переданные ООО "Атис", образуют самостоятельный объект налогообложения налогом на добавленную стоимость (подпункт 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса).

На основании изложенного суды обоснованно признали правомерным доначисление Обществу 1 011 452 рублей налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пеней и штрафа.

3. По налогу на имущество организаций.

В соответствии с пунктом 1 статьи 372 Кодекса налог на имущество организаций устанавливается настоящим Кодексом и законами субъектов Российской Федерации, вводится в действие в соответствии с Кодексом законами субъектов Российской Федерации и с момента введения в действие обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации.

На основании пункта 1 статьи 373 Кодекса налогоплательщиками налога на имущество организаций признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 374 Кодекса объектами налогообложения для российских организаций признается недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, в случае, если налоговая база в отношении такого имущества определяется в соответствии с пунктом 1 статьи 375 Кодекса, если иное не предусмотрено статьями 378, 378.1 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 375 Кодекса налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, если иное не предусмотрено настоящей статьей.

При определении налоговой базы как среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения, такое имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации (пункт 3 статьи 375 Кодекса).

В абзаце втором пункта 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01), определено, что в составе основных средств учитываются, в том числе, капитальные вложения в арендованные объекты основных средств.

Стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета (пункт 29 ПБУ 6/01).

Капитальный характер вложений Общества по устройству бетонного (промышленного) пола в отношении арендованного объекта основных средств в форме неотделимых улучшений судами установлен и подтвержден материалами дела.

При таких обстоятельствах, учитывая, что бетонные (промышленные) полы фактически использовались Обществом до момента заключения соглашения о расторжении договора субаренды (то есть с 30.12.2015 до 20.07.2016); затраты капитального характера в составе собственных основных средств как отдельный инвентарный объект налогоплательщик не учел, суды первой и апелляционной инстанций пришли к правильному выводу о занижении Обществом налоговой базы по налогу на имущество организаций.

Доводы заявителя, приведенные в кассационной жалобе, были предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций, получили надлежащую правовую оценку, не опровергают сделанные судами выводы и не могут служить основанием для отмены судебных актов.

С учетом изложенного в удовлетворении заявленного ООО "Живая вода" требования отказано правомерно.

Нормы материального права применены судами первой и апелляционной инстанций правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

Кассационная жалоба не подлежит удовлетворению.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины с кассационной жалобы относятся на заявителя.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Волго-Вятского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ивановской области от 20.01.2022 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 27.05.2022 по делу N А17-204/2020 оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Живая вода" - без удовлетворения.

Расходы по уплате государственной пошлины, связанной с рассмотрением кассационной жалобы, отнести на общество с ограниченной ответственностью "Живая вода".

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном в статье 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

О.Е. Бердников

Судьи

Д.В. Когут Т.В. Шутикова