Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 25 ноября 2021 г. N Ф01-5426/21 по делу N А29-7664/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 18.11.2021.

Постановление изготовлено в полном объеме 25.11.2021.

Арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Бердникова О.Е.,

судей Шемякиной О.А., Шутиковой Т.В.,

при участии представителя от заинтересованного лица: Бабиковой Ю.П. (до и после перерыва; доверенность от 18.12.2020)

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Сыктывкару на решение Арбитражного суда Республики Коми от 24.01.2020 и на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 11.06.2021 по делу N А29-7664/2019

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Биоэнергетическая компания" (ИНН: 1101094085, ОГРН: 1121101007125)

о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Сыктывкару от 05.03.2019 N 16-11/5

и установил:

общество с ограниченной ответственностью "Биоэнергетическая компания" (далее - ООО "БК", Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Сыктывкару (далее - Инспекция, налоговый орган) от 05.03.2019 N 16-11/5.

Решением суда от 24.01.2020 заявленное требование удовлетворено частично: решение Инспекции от 05.03.2019 N 16-11/5 признано недействительным относительно доначисления Обществу 19 432 720 рублей налога на имущество организаций, соответствующих сумм пеней и штрафа; в удовлетворении остальной части заявленного требования отказано.

Постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 11.06.2021 решение суда оставлено без изменения.

Инспекция не согласилась с принятыми судебными актами в части удовлетворения заявленного Обществом требования и обратилась в Арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой.

Заявитель жалобы считает, что суды неправильно применили статьи 3, 374, 381 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 130, 131, 133 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьи 51, 52, 55, 55.24 Градостроительного кодекса Российской Федерации, статью 2 Федерального закона от 30.12.2009 N 384-ФЗ "Технический регламент о безопасности зданий и сооружений", Общероссийский классификатор основных фондов ОК013-2014, утвержденный приказом Росстандарта от 12.12.2014 N 2018-ст (далее - ОКОФ ОК 013-2014), Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденный приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н, нарушили статьи 69, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не применили подлежащие применению ГОСТ 24291-90 "Электрическая часть электростанции и электрической сети. Термины и определения", введенный в действие постановлением Госстандарта СССР от 27.12.1990 N 3403 (далее - ГОСТ 24291-90), ГОСТ 19431-84 "Энергетика и электрификация. Термины и определения", утвержденный постановлением Госстандарта СССР от 27.03.1984 N 1029 (далее - ГОСТ 19431-84), Свод правил 90.13330.2012 "Электростанции тепловые", утвержденный приказом Министерства регионального развития Российской Федерации от 30.06.2012 N 282 (далее - СП90.13330.2012), не учли позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенные в определениях от 12.07.2019 N 307-ЭС19-5241, от 17.05.2021 N 308-ЭС20-23222, и сделали выводы, не соответствующие фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в материалах дела доказательствам. По мнению налогового органа, Общество неправомерно отнесло основные средства, входящие в объект "Тепловая электростанция", к движимому имуществу. В соответствии с действующими положениями ГОСТ 24291-90, ГОСТ 19431-84, Свода правил 90.13330.2012 и ОКОФ ОК 013-2014 электростанции являются сооружениями, которые, в свою очередь, относятся к недвижимому имуществу. Выделение из состава электростанции отдельного оборудования является искусственным разделением, в том числе в бухгалтерском учете, единого объекта основных средств, являющегося недвижимым имуществом - сооружением. Электростанция строилась как объект капитального строительства на специально выделенном земельном участке, что подтверждено вступившими в законную силу судебными актами по делу N А29-4430/2018. В состав электростанции (как сооружение) относятся внутренние кабельные сети, градирня, дизель-генераторная установка, дробилка, дымовая труба, ленточная сушилка, ленточный конвейер, оборудование участка промежуточного хранения и подачи топлива, разгрузочный конвейер, система управления ТЭС, энергоблок, бак аварийного слива, которые выделены Обществом в самостоятельные инвентарные объекты. Все составляющие электростанции неразрывно связаны физически и технологически и предназначены для производства электро- и теплоэнергии. Кроме того, заявитель жалобы указывает, что общеплощадочные сооружения и котел водогрейный также относятся к недвижимому имуществу.

Подробно доводы заявителя приведены в кассационной жалобе.

ООО "БК" в отзыве на кассационную жалобу отклонило доводы налогового органа.

В соответствии со статьями 158 и 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв до 12.10.2021, рассмотрение кассационной жалобы откладывалось до 11.11.2021 (определение суда округа от 12.10.2021), затем вновь объявлялся перерыв до 18.11.2021.

В судебном заседании, проведенном 18.11.2021, представитель Инспекции поддержал доводы кассационной жалобы.

Общество, надлежащим образом извещенное о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, не обеспечило явку представителя в судебное заседание, что в силу части 3 статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не является препятствием для рассмотрения жалобы в его отсутствие.

Законность решения Арбитражного суда Республики Коми и постановления Второго арбитражного апелляционного суда проверена Арбитражным судом Волго-Вятского округа в обжалуемой части в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установили суды, Инспекция провела выездную налоговую проверку ООО "БК" за период с 01.01.2016 по 31.12.2016, результаты которой отразила в акте от 29.12.2018 N 16-11/14.

По итогам проверки Инспекцией принято решение от 05.03.2019 N 16-11/5 о привлечении ООО "БК" к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 486 168 рублей (размер штрафа уменьшен в 8 раз ввиду наличия смягчающих ответственность обстоятельств). Согласно указанному решению Обществу доначислены 19 446 700 рублей налога на имущество организаций и 4 890 927 рублей 33 копейки пеней.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми от 17.05.2019 N 75-А решение нижестоящего налогового органа оставлено без изменения.

ООО "БК" не согласилось с решением Инспекции и обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Руководствуясь статьями 374, 381 Налогового кодекса Российской Федерации, статьями 130, 133.1 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьей 51 Градостроительного кодекса Российской Федерации, Федеральным законом от 30.12.2009 N 384-ФЗ "Технический регламент о безопасности зданий и сооружений", Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01), Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н, ОКОФ ОК 013-2014, Арбитражный суд Республики Коми удовлетворил заявленное Обществом требование в обжалуемой части. Суд исходил из того, что спорные объекты являются движимым имуществом и, как следствие, не признаются объектом обложения налогом на имущество организаций.

Второй арбитражный апелляционный суд согласился с выводом суда первой инстанции и оставил его решение без изменения.

Рассмотрев кассационную жалобу, Арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел правовых оснований для ее удовлетворения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 372 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налог на имущество организаций устанавливается настоящим Кодексом и законами субъектов Российской Федерации, вводится в действие в соответствии с настоящим Кодексом законами субъектов Российской Федерации и с момента введения в действие обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации.

На основании пункта 1 статьи 373 Кодекса налогоплательщиками налога на имущество организаций признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 настоящего Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 374 Кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378, 378.1 и 378.2 настоящего Кодекса.

Согласно подпункту 8 пункта 4 статьи 374 Кодекса, действовавшего до 01.01.2015 (введен в действие Федеральным законом от 29.11.2012 N 202-ФЗ), не признавалось объектом налогообложения движимое имущество, принятое на учет с 01.01.2013 в качестве основных средств.

Начиная с 01.01.2015 освобождение от налогообложения в отношении движимого имущества, принятого с 01.01.2013 на учет в качестве основных средств, предусмотрено пунктом 25 статьи 381 Кодекса (введен в действие Федеральным законом от 24.11.2014 N 366-ФЗ), действовавшим до 01.01.2019.

В определении Верховного Суда Российской Федерации от 17.05.2021 N 308-ЭС20-23222 отмечено следующее.

Раскрывая содержание положений подпункта 8 пункта 4 статьи 374 и пункта 25 статьи 381 Кодекса, Конституционный Суд Российской Федерации указал в постановлении от 21.12.2018 N 47-П, что внесенные законодателем изменения повлекли, кроме прочего, сокращение состава облагаемых налогом объектов имущества организаций, что, благодаря упрощению учета объектов налогообложения и снижению налоговой нагрузки, должно было способствовать поощрению налогоплательщиков к правомерному поведению в фискальных правоотношениях, стимулированию организаций к инвестированию в средства производства, к их модернизации, приобретению новых и развитию существующих средств производства, а также повышению спроса на них.

Цель освобождения от налогообложения движимого имущества, принятого к учету после 01.01.2013, состояла в поощрении инвестиций в новое оборудование, что при сохранении налогообложения уже введенного в эксплуатацию оборудования позволило бы реализовать стимул к обновлению основных средств без существенных потерь для бюджетов. Об этом, в частности, свидетельствует содержание Основных направлений налоговой политики Российской Федерации на 2016 год и плановый период 2017 и 2018 годов, подготовленных Министерством финансов Российской Федерации в связи с составлением проектов бюджетов согласно пункту 2 статьи 172 Бюджетного кодекса Российской Федерации.

Сами по себе критерии прочной связи вещи с землей, невозможности раздела вещи в натуре без разрушения, повреждения вещи или изменения ее назначения, а также соединения вещей для использования по общему назначению в сложную вещь, используемые гражданским законодательством (пункт 1 статьи 130, пункт 1 статьи 133, статья 134 Гражданского кодекса Российской Федерации), не позволяют однозначно решить вопрос о праве налогоплательщиков на применение рассматриваемой льготы, поскольку эти критерии не позволяют разграничить инвестиции в обновление производственного оборудования и создание некапитальных сооружений от инвестиций в создание (улучшение) объектов недвижимости - зданий и капитальных сооружений. В обоих случаях приобретаемые налогоплательщиком активы до окончания монтажа не имеют прочной связи с землей, а после начала эксплуатации - могут образовывать сложную вещь с объектом недвижимости, разделение которой без разрушения или повреждения становится невозможным или экономически нецелесообразным.

Наличие (отсутствие) сведений об объекте основных средств в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним в силу пункта 6 статьи 8.1 Гражданского кодекса Российской Федерации имеет доказательное значение для целей применения подпункта 8 пункта 4 статьи 374 и пункта 25 статьи 381 Кодекса, но также не может использоваться в качестве безусловного критерия для оценки правомерности применения льготы. Это объясняется тем, что вещь является недвижимой либо в силу своих природных свойств (абзац первый пункта 1 статьи 130 Гражданского кодекса Российской Федерации), либо в силу прямого указания закона, что такой объект подчинен режиму недвижимых вещей (абзац второй пункта 1 статьи 130 Гражданского кодекса Российской Федерации). Государственная регистрация права на вещь устанавливается в целях обеспечения стабильности гражданского оборота и не является обязательным условием для признания ее объектом недвижимости, о чем указано в пункте 38 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации".

С учетом изложенного, принимая во внимание установленное пунктом 6 статьи 3 Кодекса требование формальной определенности налоговых норм, следует исходить из необходимости использования в данном случае установленных в бухгалтерском учете формализованных критериев признания имущества налогоплательщика (движимого и недвижимого) в качестве соответствующих объектов основных средств.

Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации установлены ПБУ 6/01, в соответствии с пунктом 5 которого рабочие и силовые машины и оборудование выделены в отдельный вид подлежащих учету объектов основных средств, отличный от зданий и сооружений.

Основой классификации объектов основных средств в бухгалтерском учете выступает ОКОФ ОК 013-2014 (СНС 2008), введенный в действие с 01.01.2017 приказом Росстандарта от 12.12.2014 N 2018-ст, и ранее действовавший Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94, утвержденный постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359.

В соответствии названными классификаторами оборудование не относится к зданиям и сооружениям, формируя самостоятельную группу основных средств, за исключением прямо предусмотренных в классификаторах случаев, когда отдельные объекты признаются неотъемлемой частью зданий и включаются в их состав (например, коммуникации внутри зданий, необходимые для их эксплуатации; оборудование встроенных котельных установок, водо-, газо- и теплопроводные устройства, а также устройства канализации).

Соответственно, по общему правилу исключения из объекта налогообложения, предусмотренные подпунктом 8 пункта 4 статьи 374 и пунктом 25 статьи 381 Кодекса, применимы к машинам и оборудованию, выступавшим движимым имуществом при их приобретении и правомерно принятым на учет в качестве отдельных инвентарных объектов, а не в качестве составных частей капитальных сооружений и зданий.

Данный правовой подход ранее был приведен в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 12.07.2019 N 307-ЭС19-5241, который также был включен в пункт 31 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 4 (2019), утвержденного Президиумом 25.12.2019.

В силу части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств (часть 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Суды установили, что по акту от 02.11.2015 Обществу (заказчик) предъявлен к приемке законченный строительством объект - "Тепловая электростанция", расположенный по адресу: Республика Коми, город Сыктывкар, улица Савина, дом 129.

В ходе мероприятий налогового контроля Инспекция установила, что Общество неправомерно не исчислило налог на имущество организаций по основным средствам, входящим в объект "Тепловая электростанция" - системе электроснабжения тепловой электростанции, градирне, дизель-генераторной установке, дробилке с установленным вибростолом и транспортером, дымовой трубе, ленточной сушилке, ленточному конвейеру, оборудованию участка промежуточного хранения и подачи топлива, разгрузочному конвейеру, системе управления ТЭС, энергоблоку, баку аварийного слива, а также котлу водогрейному. Кроме того, налогоплательщиком допущено незаконное отнесение в состав движимого имущества внутриплощадочных и технологических дорог и проездов, тротуара, проезда из железобетонных плит, канализации бытовой К-1, канализации ливневой К-2, канализации напорной КН-1, сетей водоснабжения наружных, канализационно-насосной станции, очистных сооружении, площадки с бетонным покрытием за зданием и перед зданием Главного корпуса, сети 0,4кВ, сети наружного освещения, пожарного проезда, площадки под мусорные контейнеры и контейнеры золы.

Суды установили, что объекты, включенные налоговым органом в состав электростанции (система электроснабжения тепловой электростанции, градирня, дизель-генераторная установка, дробилка, дымовая труба, ленточная сушилка, ленточный конвейер, оборудование участка промежуточного хранения и подачи топлива, разгрузочный конвейер, система управления ТЭС, энергоблок, бак аварийного слива), приобретены и поставлены Обществу иностранной компанией (MW Power Oy) как предназначенные для установки и монтажа в электростанцию (контракт от 24.12.2012 NMWQ12-166).

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимной связи, приняв во внимание, что спорные объекты приобретены Обществом как движимое имущество, приняты к учету в таком качестве после окончания монтажа как самостоятельные инвентарные объекты основных средств, формируют производственные линии и ТЭС; в соответствии с ОКОФ ОК 013-94 (действовал на момент принятия этих объектов к учету), предназначены для производства готовой продукции, относятся к такому виду объектов основных средств как машины и оборудование; учитывая также отсутствие доказательств того, что при их приобретении и монтаже налогоплательщик осуществил инвестиции не в приобретение оборудования, а в улучшение объектов недвижимости, суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу, что Общество правомерно квалифицировало входящие в состав электростанции спорные объекты как движимое имущество.

Вывод судов основан на полном, всестороннем и объективном исследовании представленных в дело доказательств, не противоречит им и согласуется с правовой позицией Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определениях от 12.07.2019 N 307-ЭС19-5241 и от 17.05.2021 N 308-ЭС20-23222.

При этом суды отметили, что в состав объекта "Тепловая электростанция" налоговым органом также включены объекты, которые, в частности, в здании не располагаются. Расположение объектов на территории земельного участка разрозненно, объекты не объединены единым фундаментом, находятся в разных объектах недвижимого имущества, в объектах под навесами, не являющихся объектами недвижимого имущества (участок промежуточного хранения и подачи топлива), либо просто расположены на земельном участке без каких-либо навесов и вне зданий, не имеют прочной связи с землей, закреплены анкерами.

В отношении других объектов - внутриплощадочные и технологические дороги и проезды, тротуар, проезд из железобетонных плит, канализация бытовая К-1, канализация ливневая К-2, канализация напорная КН-1, сети водоснабжения наружные, канализационно-насосная станция, очистные сооружения, площадка с бетонным покрытием за зданием и перед зданием Главного корпуса, сети 0,4кВ, сети наружного освещения, пожарный проезд, площадка под мусорные контейнеры и контейнеры золы, суды установили, что данные объекты отнесены Обществом к разделу ОКОФ ОК013-94 "Сооружения".

Согласно ОКОФ ОК 013-94 площадки и замощения, подъездные пути, тротуары относятся к вспомогательным элементам сооружений, они не обладают самостоятельными полезными свойствами, а лишь улучшают полезные свойства земельного участка, на котором они находятся. Укладка на части земельного участка определенного покрытия (из бетона, асфальта, щебня) для проезда и стоянки автотранспорта не создает нового объекта недвижимости, а представляет собой улучшение полезных свойств земельного участка, на котором данные работы выполнены. При этом асфальтовое или бетонное покрытие земельного участка по существу несет вспомогательную функцию, а не основное значение по отношению к недвижимому имуществу. В отличие от зданий, строений и сооружений твердое покрытие не имеет конструктивных элементов, которые могут быть разрушены при перемещении объекта. Материалы, из которых изготовлено покрытие (асфальт, бетон, щебень, бордюры), при их переносе не теряют качества, необходимые для их дальнейшего использования.

Таким образом, асфальтовое и бетонное покрытие, тротуар, площадки не имеют самостоятельного функционального назначения, являются элементом благоустройства земельного участка (его составной частью) и призваны обслуживать земельный участок, на котором расположены.

Кроме того, суды установили и налоговый орган не опровергает, что канализация бытовая К1, канализация ливневая К-2, канализация напорная КН-1, сети водоснабжения наружные, канализационно-насосная станция, очистные сооружения, сети 04, Кв, сети наружного освещения не являются коммуникациями внутри здания, необходимыми для его эксплуатации, а являются общеплощадочными коммуникациями, обслуживают здания "Главный корпус", "Участок сушки", "Лаборатория биотоплива" и прочие объекты, располагаются на всем земельном участке.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимной связи, суды пришли к выводу об отсутствии оснований для отнесения спорных объектов к объектам недвижимости. При этом суды отметили, что в случае необходимости указанные объекты без ущерба демонтируются, не причиняя никакого вреда ни себе, ни земельному участку, на котором они расположены.

Установленные судами фактические обстоятельства и сделанные на их основе выводы соответствуют материалам дела, им не противоречат и не подлежат переоценке судом кассационной инстанции в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

С учетом изложенного суды правомерно удовлетворили заявленное Обществом требование в обжалуемой части.

Доводы Инспекции, приведенные в кассационной жалобе, были предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций, получили надлежащую правовую оценку, не опровергают сделанные судами выводы и не могут служить основанием для отмены судебных актов.

Нормы материального права применены судами первой и апелляционной инстанций правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

Кассационная жалоба не подлежит удовлетворению.

Вопрос о распределении расходов по государственной пошлине с кассационной жалобы не рассматривался, поскольку заявитель на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Кодекса освобожден от ее уплаты.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Волго-Вятского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Коми от 24.01.2020 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 11.06.2021 по делу N А29-7664/2019 оставить без изменения, кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Сыктывкару - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном в статье 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.