Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 26 марта 2024 г. N Ф01-463/24 по делу N А29-2726/2023

Нижний Новгород

26 марта 2024 г.

Дело N А29-2726/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 18.03.2024.

Постановление изготовлено в полном объеме 26.03.2024.

Арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Бердникова О.Е.,

судей Соколовой Л.В., Шутиковой Т.В.,

при участии представителей

от заявителя: Бобрышева М.А., директора (паспорт),

Чугаева Е.Г. (доверенность от 25.01.2023),

от заинтересованного лица: Бабиковой Ю.П. (доверенность от 18.09.2023),

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу

общества с ограниченной ответственностью "Партнер Коми"

на решение Арбитражного суда Республики Коми от 04.08.2023 и

на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 07.11.2023

по делу N А29-2726/2023

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Партнер Коми"

(ИНН: 1101079249, ОГРН: 1101101003167)

о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Сыктывкару от 19.09.2022 N 16-09/4

и установил:

общество с ограниченной ответственностью "Партнер Коми" (далее - ООО "Партнер Коми", Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением, уточненным в порядке, установленном в статье 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Сыктывкару (далее - Инспекция, налоговый орган; в настоящее время - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Коми, далее - Управление) от 19.09.2022 N 16-09/4 в редакции решения Инспекции от 13.07.2023 N 1.

Решением Арбитражного суда Республики Коми от 04.08.2023 в удовлетворении заявленного требования отказано.

Постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 07.11.2023 решение суда оставлено без изменения.

ООО "Партнер Коми" не согласилось с принятыми судебными актами и обратилось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой.

Заявитель жалобы считает, что суды нарушили нормы материального и процессуального права и сделали выводы, не соответствующие фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам. По его мнению, заключенные с физическими лицами договоры являются гражданско-правовыми и не соответствуют признакам трудового договора. Размер налоговых обязательств Общества установлен неверно. Суд первой инстанции неправомерно не привлек к участию в деле физических лиц (самозанятых).

Подробно позиция заявителя приведена в кассационной жалобе и поддержана представителями в судебном заседании.

Управление в отзыве на кассационную жалобу и представитель в судебном заседании отклонили доводы Общества.

В соответствии со статьей 153.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебное заседание проведено с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Республики Коми.

Законность решения Арбитражного суда Республики Коми и постановления Второго арбитражного апелляционного суда проверена Арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установили суды, Инспекция провела выездную налоговую проверку ООО "Партнер Коми" за период с 01.01.2020 по 31.12.2021, результаты которой отразила в акте от 13.07.2022 N 16-09/02.

В ходе проверки Инспекция установила, что ООО "Партнер-Коми" организована противоправная схема уклонения от налогообложения путем умышленного вовлечения в производственную деятельность Общества физических лиц, зарегистрированных в качестве самозанятых, которые фактически выполняли функции штатных работников Общества.

По итогам проверки Инспекция приняла решение от 19.09.2022 N 16-09/4 о привлечении ООО "Партнер Коми" к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 3 статьи 122, статье 123, пункту 1 статьи 126, пункту 1 статьи 126.1 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафов в общей сумме 340 735 рублей 78 копеек. Согласно указанному решению Обществу доначислены 3 998 534 рубля 78 копеек недоимки по налогу на доходы физических лиц и страховым взносам, а также 819 533 рубля 15 копеек пеней.

Решением Управления от 14.12.2022 N 191-А решение нижестоящего налогового органа оставлено без изменения.

Решением Инспекции от 13.07.2023 N 1 в решение от 19.09.2022 N 16-09/4 внесены изменения, согласно которым общая сумма доначислений по налогу на доходы физических лиц, страховым взносам, пеням и штрафам составила 4 443 540 рублей 39 копеек.

ООО "Партнер Коми" не согласилось с решением Инспекции от 19.09.2022 N 16-09/4 (в редакции решения от 13.07.2023 N 1) и обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Руководствуясь статьями 51, 65, 71, 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьями 3, 24, 54.1, 58, 82, 207, 209, 210, 223, 226, 419, 420 Налогового кодекса Российской Федерации, статьями 702, 779, 781, 783 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьями 15, 16 Трудового кодекса Российской Федерации, статьями 1, 6, 15, 22 Федерального закона от 27.11.2018 N 422-ФЗ "О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима "Налог на профессиональный доход" и учитывая разъяснения, приведенные в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" и в постановлении Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29.05.2018 N 15 "О применении судами законодательства, регулирующего труд работников, работающих у работодателей - физических лиц и у работодателей - субъектов малого предпринимательства, которые отнесены к микропредприятиям", Арбитражный суд Республики Коми пришел к выводу о законности оспариваемого решения налогового органа, в связи с чем отказал в удовлетворении заявленного требования.

Второй арбитражный апелляционный суд согласился с выводом суда первой инстанции и оставил его решение без изменения.

Рассмотрев кассационную жалобу, Арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел правовых оснований для ее удовлетворения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

На основании подпункта 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

В пункте 5 статьи 24 НК РФ установлено, что за неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 2 статьи 58 НК РФ подлежащая уплате сумма налога уплачивается (перечисляется) налоговым агентом в установленные сроки.

В силу пункта 1 статьи 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В статье 209 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ (пункт 1 статьи 210 НК РФ).

Согласно абзацу первому пункта 1 статьи 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 225 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

Исчисление сумм и уплата налога на доходы физических лиц налоговым агентом производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент (пункт 2 статьи 226 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 419 НК РФ плательщиками страховых взносов признаются лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, являющиеся страхователями в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования.

Пунктом 1 статьи 420 НК РФ определено, что объектом обложения страховыми взносами для плательщиков страховых взносов - организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц, в частности, в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.

В соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 1 Федерального закона от 27.11.2018 N 422-ФЗ "О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима "Налог на профессиональный доход" (далее - Закон N 422-ФЗ) с 01.07.2020 в Республике Коми начато проведение эксперимента по установлению специального налогового режима "Налог на профессиональный доход" (далее - НПД).

В части 7 статьи 2 Закона N 422-ФЗ установлено, что профессиональный доход - доход физических лиц от деятельности, при ведении которой они не имеют работодателя и не привлекают наемных работников по трудовым договорам, а также доход от использования имущества.

Налогоплательщиками НПД признаются физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, перешедшие на специальный налоговый режим в порядке, установленном названным законом (часть 1 статьи 4 Закона N 422-ФЗ).

Согласно абзацу второму части 1 статьи 15 Закона N 422-ФЗ выплаты и иные вознаграждения, полученные налогоплательщиками - физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, подлежащие учету при определении налоговой базы по налогу, не признаются объектом обложения страховыми взносами для плательщиков, указанных в абзаце 2 и 3 подпункта 1 пункта 1 статьи 419 НК РФ, в случае наличия у таких плательщиков чека, сформированного налогоплательщиком в порядке, предусмотренном статьей 14 настоящего Федерального закона.

При этом не признаются объектом налогообложения НПД, в частности, доходы от оказания (выполнения) физическими лицами услуг (работ) по гражданско-правовым договорам при условии, что заказчиками выступают работодатели указанных физических лиц или лица, бывшие их работодателями менее двух лет назад (пункт 8 часть 2 статьи 6 Закона N 422-ФЗ).

С учетом изложенного физические лица не вправе применять НПД в отношении доходов, получаемых от оказания услуг (выполнения работ), заказчиками которых выступают работодатели указанных физических лиц. Соответственно, в отношении доходов физических лиц от трудовой деятельности работодатель должен начислять и уплачивать страховые взносы, а также исполнять обязанности налогового агента по налогу на доходы физических лиц.

Из приведенных положений законодательства следует, что страхователь, осуществляющий деятельность с привлечением плательщиков НПД, не производит в отношении них исчисление и уплату страховых взносов. При этом физические лица, оказывающие услуги (выполняющие работы) для индивидуального предпринимателя или организации, вправе применять специальный налоговый режим в виде уплаты НПД, если отношения между ними не имеют признаков трудовых отношений в соответствии с Трудовым кодексом Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 702 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

В пункте 1 статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

В силу статьи 15 Трудового кодекса Российской Федерации трудовые отношения представляют собой отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретного вида поручаемой работнику работы), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором.

Трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого ими в соответствии с настоящим Кодексом, а также на основании фактического допущения работника к работе с ведома или по поручению работодателя или его представителя в случае, когда трудовой договор не был надлежащим образом оформлен (статья 16 Трудового кодекса Российской Федерации).

Как разъяснено в пункте 17 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29.05.2018 N 15 "О применении судами законодательства, регулирующего труд работников, работающих у работодателей - физических лиц и у работодателей - субъектов малого предпринимательства, которые отнесены к микропредприятиям", к характерным признакам трудовых отношений в соответствии со статьями 15, 56 Трудового кодекса Российской Федерации относятся: достижение сторонами соглашения о личном выполнении работником определенной, заранее обусловленной трудовой функции в интересах, под контролем и управлением работодателя; подчинение работника действующим у работодателя правилам внутреннего трудового распорядка, графику работы (сменности); обеспечение работодателем условий труда; выполнение работником трудовой функции за плату. О наличии трудовых отношений может свидетельствовать устойчивый и стабильный характер этих отношений, подчиненность и зависимость труда, выполнение работником работы только по определенной специальности, квалификации или должности, наличие дополнительных гарантий работнику, установленных законами, иными нормативными правовыми актами, регулирующими трудовые отношения.

На основании части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств (часть 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Суды установили, что Общество по договору субподряда от 14.09.2020 N 14-С оказывало для ООО "МонтажЭлектроСервис" услуги по техническому обслуживанию АЗС, принадлежащих ООО "Лукойл-Северо-Западнефтепродукт".

До заключения договора субподряда соответствующие работы на объектах АЗС ООО "Лукойл-Северо-Западнефтепродукт" осуществлялись силами ООО "МонтажЭлектроСервис" и ООО "Росттехконтроль".

Ввиду отсутствия необходимого штата сотрудников соответствующей квалификации для оказания услуг по обслуживанию АЗС в рамках вышеуказанного договора Общество в проверяемом периоде заключило договоры оказания услуг с физическими лицами, имеющими статус плательщиков налога на профессиональный доход (самозанятые).

Анализ договоров, заключенных с физическими лицами, показал, что договоры носили типовой характер, заключались на определенный срок - от 5 до 29 дней, по истечении которого перезаключались на следующий период времени; предмет договора, место оказания услуг, права и обязанности сторон и прочие условия договоров не изменялись. В договорах об оказании услуг не согласованы определенный объем работы, период выполнения работ, конечный результат, отсутствует подробное описание характера и вида работ.

График работы исполнителей подчинялся графику работы АЗС, к которым они были прикреплены, работы должны были выполняться на основании как плановых заявок, так и незамедлительно. Кроме того, исполнители выполняли работы в составе бригады других работников Общества.

Между Обществом и исполнителями оформлялись идентичные акты оказанных услуг, в которых отсутствуют сведения об объеме выполненных услуг и сведения об объектах, на которых выполнялись указанные работы.

Физические лица, допрошенные в ходе мероприятий налогового контроля, сообщили, что зарегистрировались в качестве плательщиков НПД по рекомендации Бобрышева М.А. (директора ООО "Партнер Коми"), которого воспринимают как своего начальника; до того, как зарегистрироваться в качестве плательщиков НПД, они работали в ООО "Росттехконтроль" и (или) в ООО "МонтажЭлектроСервис", выполняли те же работы, что и по договорам на оказание услуг, заключенным с Обществом; прекращение трудовых отношений с ООО "Росттехконтроль" в основном связано с тем, что ООО "Росттехконтроль" перестало работать с ООО "Лукойл-Северо-Западнефтепродукт".

Всесторонне, полно и объективно исследовав представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимной связи, суды пришли к выводам о том, что заключенные Обществом с физическими лицами договоры по своей правовой природе являются трудовыми договорами, что обусловливает обязанность Общества начислить страховые взносы на сумму вознаграждения, выплаченного указанным лицам по заключенным договорам, а также выполнить функции налогового агента по налогу на доходы физических лиц.

Установленные судами фактические обстоятельства и сделанные на их основе выводы соответствуют материалам дела, не противоречат им и не подлежат переоценке судом кассационной инстанции в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Судами проверен и признан правильным размер доначисленных страховых взносов, налога на доходы физических лиц, пеней и штрафов, определенный посредством проведенной Инспекцией налоговой реконструкции.

При таких обстоятельствах суды правомерно отказали Обществу в удовлетворении заявленного требования.

Довод заявителя о неправомерном непривлечении к участию в деле физических лиц - плательщиков НПД (самозанятых) подлежит отклонению.

В соответствии с частью 1 статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора, могут вступить в дело на стороне истца или ответчика до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела в первой инстанции арбитражного суда, если этот судебный акт может повлиять на их права или обязанности по отношению к одной из сторон. Они могут быть привлечены к участию в деле также по ходатайству стороны или по инициативе суда.

При этом вопрос о привлечении в дело третьего лица решается по усмотрению суда, который исходит из конкретных обстоятельств спора и проверяет, может ли принимаемый судебный акт повлиять на его права и законные интересы.

Между тем из обжалуемых судебных актов не следует, что они содержат выводы о правах и обязанностях физических лиц (самозанятых), что исключает необходимость привлечения их к участию в настоящем деле.

Иные доводы, изложенные в кассационной жалобе, не опровергают сделанные судами выводы, направлены на переоценку доказательств и установленных судами фактических обстоятельств дела, что не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Нормы материального права применены судами первой и апелляционной инстанций правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основанием для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

Кассационная жалоба не подлежит удовлетворению.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы, связанные с уплатой государственной пошлины с кассационной жалобы, относятся на заявителя. Излишне уплаченная за рассмотрение кассационной жалобы государственная пошлина в сумме 1500 рублей подлежит возврату Обществу из федерального бюджета на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 333.40 НК РФ.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Волго-Вятского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Коми от 04.08.2023 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 07.11.2023 по делу N А29-2726/2023 оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Партнер Коми" - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Партнер Коми" из федерального бюджета государственную пошлину с кассационной жалобы в сумме 1500 рублей, излишне уплаченную по платежному поручению от 09.01.2024 N 1.

Выдать справку на возврат государственной пошлины.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном в статье 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

О.Е. Бердников

Судьи

Л.В. Соколова Т.В. Шутикова