Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 25 мая 2022 г. N Ф06-17523/22 по делу N А49-4129/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 24 мая 2022 года.

Полный текст постановления изготовлен 25 мая 2022 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Хабибуллина Л.Ф.,

судей Сибгатуллина Э.Т., Мухаметшина Р.Р.,

при участии представителей:

заявителя - Баховой С.В., доверенность от 25.05.2021, Стойко М.Г., доверенность от 25.05.2021,

ответчика - Пономарева Р.Я., доверенность от 01.02.2022, Соболевой Н.Ю., доверенность от 11.01.2021,

третьего лица - Пономарева Р.Я., доверенность от 10.01.2022,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Пензенской области, Управления Федеральной налоговой службы по Пензенской области

на постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.01.2022

по делу N А49-4129/2021

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Корноил" (ИНН 5834040345, ОГРН 1075834004773)к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Пензенской области, третье лицо - Управление Федеральной налоговой службы по Пензенской области об оспаривании решения,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Корноил" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Пензенской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Пензенской области (далее - инспекция) от 31.12.2020 N 2400 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части, не отмененной решением Управления Федеральной налоговой службы по Пензенской области (с учетом уточнения заявленных требований, принятых судом первой инстанции).

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Пензенской области (далее - управление).

Решением Арбитражного суда Пензенской области от 03.09.2021 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.01.2022 решение суда первой инстанции отменено, принят отказ общества от заявления в части оспаривания решения инспекции от 31.12.2020 N 2400 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по эпизоду доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 6 643 002 руб. и начисления соответствующих сумм пени и штрафа, в данной части производство по делу N А49-4129/2021 прекращено; заявленные требования удовлетворены частично, решение инспекции от 31.12.2020 N 2400 признано недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций в общей сумме 14 243 676 руб. и начисления соответствующих сумм пени и штрафа. Суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества; в удовлетворении остальной части требований отказано.

В кассационных жалобах инспекция и управления просят отменить постановление суда апелляционной инстанции в части удовлетворения заявленных требований, оставить в указанной части в силе решение суда первой инстанции, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела.

Проверив законность обжалуемого акта в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд кассационной инстанции не находит оснований для его отмены.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017. По результатам проверки составлен акт проверки от 14.10.2019 N 100 и принято решение от 31.12.2020 N 2400 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым доначислен, в том числе налог на прибыль и на добавленную стоимость, начислены соответствующие суммы пени и штрафа по взаимоотношениям с обществами с ограниченной ответственностью "ЕвроРесурс" и "Сатурн" (далее - общества "ЕвроРесурс" и "Сатурн"). Инспекция пришла к выводу о том, что названные организации не являются реальными поставщиками сельхозпродукции, обязательства по сделкам с данными лицами исполнены иными лицами - сельскохозяйственными производителями, применяющих специальные налоговые режимы и не являющихся плательщиками налога на добавленную стоимость. В свою очередь, общества "ЕвроРесурс" и "Сатурн"" являлись промежуточными звеньями по поставке сельхозпродукции, налогоплательщиком использован формальный документооборот в целях неправомерного применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и учета расходов по сделкам с указанными организациями.

Спорным является доначисление налога на прибыль организаций за 2015-2017 годы в размере 14 243 676 рублей и применение положений статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).

В соответствии со статьей 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно статье 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Исходя из разъяснений, данных в Постановлении N 53, представленные налогоплательщиком документы, подтверждающие факт и размер налогооблагаемого дохода по совершенным финансово-хозяйственным операциям, признаются достоверными, пока налоговым органом не будет доказано, что налогоплательщиком для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом либо для целей налогообложения учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Из определения Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005 следует, что подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды в налоговых отношениях, указанные в пунктах 2-4 Постановления N 53, сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ, которым часть первая Кодекса дополнена статьей 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика в зависимости от: наличия искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (пункт 1); основной цели совершения сделки (операции) (подпункт 1 пункта 2); исполнения обязательства по сделке надлежащим лицом (подпункт 2 пункта 2).

Таким образом, по общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

В то же время, как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, определение от 27.02.2018 N 526-О и др.), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

На необходимость определения объема прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, также указано в пункте 7 Постановления N 53.

Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием "технических" компаний это означает, что возможность применения "налоговой реконструкции", в том числе в условиях действия статьи 54.1 Кодекса, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение (определение Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981).

Принимая во внимание изложенное, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения.

Если в цепочку поставки товаров включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями (определение Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005 по делу N А40-131167/2020).

В силу статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в деле доказательства суд оценивает во взаимосвязи и совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном их исследовании.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в совокупности и во взаимосвязи в порядке статьей 65, 67, 68, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции признал, что полное непринятие затрат при исчислении налога на прибыль организаций, в ситуации, когда факты поступления товара налогоплательщику непосредственно от реальных поставщиков-сельхозпроизводителей и последующего их использования обществом в своей производственной деятельности, налоговым органом не опровергнуты, неизбежно влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль, поскольку обязательным условием для принятия к учету обществом расходов при исчислении налога на прибыль является действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые влекут затраты налогоплательщика (статьи 252, 272, 273, 313 Кодекса).

Реальность операция по приобретению сельхозпродукции (подсолнечник) налоговым органом не оспаривается, как и не оспаривается использование заявителем приобретенного товара в своей производственной деятельности. Отраженные в налоговой отчетности общества доходы от реализации конечной продукции налоговым органом не признаны необоснованными и не исключены из налоговой базы.

Расчет реальных налоговых обязательств заявителя по налогу на прибыль организаций с учетом расходов на приобретение подсолнечника напрямую у сельхозпроизводителей или с учетом данных об аналогичных налогоплательщиках либо с учетом рыночной стоимости подсолнечника в оспариваемом решении налогового органа отсутствует. Следовательно, налоговым органом не был установлен действительный размер налоговых обязательств общества, что противоречит принципу добросовестного налогового администрирования, предполагающего учет законных интересов налогоплательщика, в том числе его право на учет расходов при исчислении налога на прибыль организаций.

Кроме того, как указал суд апелляционной инстанции, ссылаясь на то, что отражение в бухгалтерском и налоговом учете заявителя операций по приобретению подсолнечника у обществ "ЕвроРесурс" и "Сатурн" произведено с целью завышения расходов по налогу на прибыль организаций, налоговым органом не учтено, что согласно проведенному им же анализу цен приобретения подсолнечника у сельхозпроизводителей и спорных контрагентов средние цены приобретения товара у названных организаций на одном уровне или ниже средних цен сельхозпроизводителей (пояснения налогового органа от 10.08.2021 N 02-12/06384). Доказательств того, что указанная в договорах со спорными контрагентами стоимость приобретенного товара превышает реальную или его рыночную стоимость, налоговым органом не представлено.

Доводы налогового органа об умышленном характере действий заявителя судом не приняты во внимание, поскольку сам по себе факт получения необоснованной налоговой выгоды не может служить основанием для изменения порядка определения недоимки и для взимания налога в большем размере, чем это предусмотрено законом (определение Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005).

Установив, что весь объем приобретенного сырья был использован обществом в проверяемом периоде для выработки конечного продукта, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что полное исключение налоговым органом фактически понесенных затрат на приобретение сырья из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль влечет искажение реального размера налоговых обязательств налогоплательщика по указанному налогу, что противоречит принципу добросовестного налогового администрирования, а потому признал недействительным решение инспекции в указанной части.

Суд кассационной инстанции считает, что при рассмотрении дела суд апелляционной инстанции установил все существенные для дела обстоятельства и дал им надлежащую правовую оценку. Несогласие заявителей жалоб с оценкой имеющихся в деле доказательств не свидетельствует о неправильном применении судом норм материального права к установленным фактическим обстоятельствам дела. Нарушений судом норм материального и процессуального права при рассмотрении спора, судом кассационной инстанции не выявлено, в связи с чем оснований для отмены обжалуемого судебного акта и удовлетворения кассационных жалоб не имеется.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.01.2022 по делу N А49-4129/2021 в обжалуемой части оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.