Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 9 декабря 2021 г. N Ф06-12407/21 по делу N А65-4046/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 07 декабря 2021 года.

Полный текст постановления изготовлен 09 декабря 2021 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Кормакова Г.А.,

судей Хакимова И.А., Мосунова С.В.,

при участии представителей:

индивидуального предпринимателя Макашина Алексея Иллировича - Далидан О.А. (доверенность от 18.09.2020),

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Республике Татарстан - Бобковой Е.С. (доверенность от 12.04.2021),

Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан - Бобковой Е.С. (доверенность от 24.05.2021)

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Республике Татарстан

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 21.06.2021 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2021

по делу N А65-4046/2021

по заявлению индивидуального предпринимателя Макашина Алексея Иллировича к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Республике Татарстан, с участием в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора - Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Татарстан, об оспаривании решения,

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Макашин Алексей Иллирович (далее - предприниматель, заявитель) обратился в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Республике Татарстан (далее - налоговый орган, истец, инспекция) о признании решения N 2.16-0-14/31 от 02.11.2020 недействительным.

К участию в деле в качестве третьего лица привлечено Управление Федеральной налоговой службы России по Республике Татарстан (далее - Управление).

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 21.06.2021, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2021, заявленные требования предпринимателя удовлетворены.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, налоговый орган обратился в Арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит их отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований предпринимателя.

Доводы инспекции подробно изложены в кассационной жалобе и поддержаны ее представителем в судебном заседании.

Предприниматель в отзыве на кассационную жалобу и его представитель в судебном заседании доводы жалобы отклонили, просили оставить принятые судебные акты без изменения, считая их законными и обоснованными.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, заслушав явившихся в судебное заседание представителей лиц, участвующих в деле, проверив в соответствии со статьей 286 АПК РФ законность обжалуемых судебных актов, не находит оснований для их отмены.

Как следует из материалов дела, инспекцией была проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по всем налогам и сборам за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, по результатам которой составлен акт налоговой проверки N 2.16-0- 17/4 от 23.03.2020 и дополнение к нему N 2.16-0-17/13 от 24.09.2020.

На основании указанного акта проверки с учетом дополнения к нему, налоговым органом вынесено решение N 2.16-0-14/31 от 02.11.2020, которым установлена неуплата предпринимателем (плательщиком УСН) единого налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2017 год в общей сумме 4 133 607 руб. и предложено уплатить указанную сумму недоимки, а также пени в сумме 1 134 059 руб. 27 коп., налоговые санкции: штрафы по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в общей сумме 409 638 руб. (с учетом снижения в 2 раза в связи с наличием смягчающего ответственность обстоятельства). Кроме того, налогоплательщику предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Налогоплательщик решение инспекции N 2.16-0-14/31 от 02.11.2020 обжаловал в апелляционном порядке в Управление, которое решением от 11.01.2021 N 2.7-19/000196@ обжалуемое решение отменило в части размера взыскиваемого штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ, сумма штрафа уменьшена в 2 раза, в остальной части решение оставлено без изменения.

Не согласившись с решением налогового органа, предприниматель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования предпринимателя, суды правомерно исходили из следующего.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.18 НК РФ, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой по УСН признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при исчислении налога по УСН учитываются расходы на приобретение основных средств.

Если лицом, применяющим УСН, выбравшим в качестве объекта налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", реализован объект основных средств, то по общему правилу налоговая база должна определяться как финансовый результат (прибыль или убыток), полученный от произведенных налогоплательщиком вложений в приобретение основных средств, исключая при этом возможность повторного (двойного) учета той части расходов, которые ранее были учтены для целей налогообложения в рамках иного (общего или специального) режима налогообложения.

Если до реализации объекта основных средств налогоплательщик использовал его для ведения деятельности, облагаемой в рамках общего режима налогообложения или специального налогового режима (ЕНВД), расходы на приобретение такого объекта учитываются при определении налоговой базы по УСН не полностью, а в размере остаточной стоимости - разницы между ценой приобретения основных средств и амортизации за период применения общего режима налогообложения - начисленной по правилам, установленным главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации, а за период применения ЕНВД - по правилам, установленным законодательством о бухгалтерском учете (абзацы первый и последний пункта 2.1 статьи 346.25 НК РФ).

Аналогичный вывод также следует из пункта 2.5 Порядка заполнения Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (утвержден приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135н), согласно которому налогоплательщик отражает расходы, указанные в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ, в соответствии с порядком их признания и учета при определении налоговой базы, который установлен пунктом 2.1 статьи 346.25 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 268 главы 25 НК РФ при реализации амортизируемого имущества (за исключением объекта основных средств, в отношении которого налогоплательщик использовал право на применение инвестиционного налогового вычета в соответствии со статьей 286.1 настоящего Кодекса) налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с пунктом 1 статьи 257 настоящего Кодекса стоимость реализованных товаров и (или) имущественных прав.

Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в Определении от 18.05.2020 N 304-ЭС20-1243 по делу N А70-829/2019 разъяснила следующее: "...если лицом, применяющим УСН, выбравшим в качестве объекта налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", реализован объект основных средств, то по общему правилу налоговая база должна определяться как финансовый результат (прибыль или убыток), полученный от произведенных налогоплательщиком вложений в приобретение основных средств, исключая при этом возможность повторного (двойного) учета той части расходов, которые ранее были учтены для целей налогообложения в рампах иного (общего или специального) режима налогообложения".

Суды отметили, что если налогоплательщиком реализованное основное средство никогда не использовалось в рамках иного режима налогообложения (общего или ЕНВД), то он вправе учесть свои расходы на приобретение этого основного средства в полной сумме, исчислив налог с финансового результата, т.е. с полученной прибыли.

Если же основные средства использовались в том числе в период применения ЕНВД (или иного режима), то из состава расходов следует исключить амортизационные начисления, рассчитанные за указанный период.

Таким образом, в расходах будет учтена остаточная стоимость основных средств.

Как следует из материалов дела, Макашин Алексей Иллирович зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя с 24.01.2015 по 13.12.2018.

Согласно договору купли-продажи недвижимого имущества от 24.09.2014 между ООО "Сити Дизайн" (продавец) и предпринимателем (покупатель), покупатель приобрел в собственность расположенные по адресу: гор. Казань, ул. Портовая, 27а, объекты недвижимости общей стоимостью 40 000 000 руб., которые впоследствии на основании договора купли-продажи от 20.05.2017 между Макашиным А.И. (продавец) и Зиганшиной А.М. (покупатель) проданы за 40 000 000 руб.

В период нахождения спорных объектов недвижимости в собственности предпринимателя (2014 - 2017 г.г.), они сдавались в аренду третьим лицам и по данной деятельности предприниматель надлежащим образом сдавал декларации по упрощенной системе налогообложения.

В данной части деятельности претензии налогового органа к заявителю не имеются.

В то же время, при отчуждении спорных объектов недвижимости предприниматель полагал, что данная сделка не относится к предпринимательской деятельности, и поэтому отразил эту операцию как физическое лицо в представленной 07.05.2018 в Инспекцию декларации по налогу на доходы физических лиц по форме N 3-НДФЛ за 2017 год, а также заявил при этом имущественный налоговый вычет в соответствии с пунктом 1 статьи 220 НК РФ по расходам, понесенным на их приобретение в сумме 40 000 000 руб.

Ошибочное отнесение указанной хозяйственной операции к не предпринимательской деятельности заявителем объясняется тем, что на момент приобретения объектов недвижимости по договору купли-продажи недвижимого имущества от 24.09.2014 Макашин Алексей Иллирович не являлся предпринимателем.

По итогам налоговой проверки инспекция пришла к выводу об отнесении спорной сделки по реализации объектов недвижимости к предпринимательской деятельности налогоплательщика и необходимости учета полученных от реализации доходов в рамках упрощенной системы налогообложения, а не НДФЛ. С учетом этого вывода налоговым органом самостоятельно рассчитаны налоговые обязательства налогоплательщика.

Между тем, судами указано на необходимость отнесения хозяйственной операции по приобретению и отчуждению спорных объектов к предпринимательской деятельности, поскольку несмотря на то, что на момент приобретения объектов недвижимости по договору купли-продажи недвижимого имущества от 24.09.2014 Макашин Алексей Иллирович не являлся предпринимателем, спорные объекты недвижимости были приобретены им в целях предпринимательской деятельности, а не для личного потребления.

Данное обстоятельство доказывается как функциональным назначением объектов недвижимости, так и тем, что они в последующем предпринимателем систематически сдавались в аренду.

Налогоплательщиком данные выводы не оспариваются.

Суды также указали, что налогоплательщик вправе был учесть расходы на приобретение основных средств в полной сумме, включая остаточную стоимость этих основных средств.

Судами установлено, что инспекция при определении сумм расходов в виде амортизационных отчислений для принятия их к налоговому учету, самостоятельно исчислила сумму амортизационных отчислений по имуществу, признаваемого амортизируемым. Данные расчеты по начислению амортизационных отчислений приведены в таблице N 25, при этом размер амортизационных отчислений за 2015 год составил 381 495 руб. 88 коп. Налоговый орган при этом указал, что предпринимателем указанная амортизация самостоятельно не рассчитывалась и не включалась в расходы при определении налогооблагаемой базы за 2015 год по УСН. В то же время, данная сумма амортизации налоговым органом в расходах предпринимателя не учтена со ссылкой на пропуск срока исковой давности и положения статьи 346.16 и статьи 346.17 НК РФ, согласно которым расходы, понесенные налогоплательщиком, признаются в том налоговом периоде, в котором имели место быть.

Между тем, согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Следовательно, расходы в виде амортизационных отчислений за 2015 год могут быть учтены в последующих налоговых периодах (2016 либо 2017), поскольку это не привело к неуплате налога за период совершения ошибки.

Суды отметили, что в соответствии с Определением Верховного Суда Российской Федерации от 26.01.2017 N 305-КГ16-13478 в обязанность налогового органа входит установление размера всех налоговых обязательств налогоплательщика за проверяемые периоды исходя из выводов, положенных в основу акта налоговой проверки, и являющихся основанием для вынесения решения о доначислении соответствующих сумм налогов, начислении пеней за несвоевременную уплаты налогов, а также привлечения к налоговой ответственности в соответствии с положениями Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, согласно Определению Верховного Суда Российской Федерации от 09.10.2014 N 302-КГ14-2143, исходя из положений статей 23, 45, 52 НК РФ целью проведения камеральных и выездных налоговых проверок является выяснение соответствия данных, содержащихся в налоговых декларациях налогоплательщиков (по налогу на прибыль), фактическим финансовым результатам деятельности этих налогоплательщиков, следовательно, размер начисленных по результатам налоговой проверки сумм налога должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщиков в проверяемом периоде.

В рассматриваемом случае налоговым органом не отрицается, что сумма амортизации за 2015 год налогоплательщиком в составе расходов 2015 года не учитывалась.

В 2017 году (период реализации) у предпринимателя не возникло обязанности о перерасчету налоговой базы за 2015 - 2016 года, данная сумма рассчитана самим налоговым органом на основании полученных им в ходе выездной проверки документов, проверка правильности и обоснованности данной суммы, дополнительные документы, проверочные мероприятия для подтверждения данной суммы расходов не требуются, все документы проверены инспекцией самостоятельно.

При таких обстоятельствах, судами правомерно указано, что изложенные в решении доводы налогового органа о невозможности проведения контрольных мероприятий, с истребованием документов в отношении расчета по УСН за 2015 год, по которым истек срок исковой давности, противоречат цели проведения выездной налоговой проверки по установлению действительного размера налогового обязательства и не могут быть приняты во внимание.

Следовательно, суды пришли к обоснованному выводу о том, что отказ налогового органа от учета амортизационных отчислений за 2015 год в сумме 381 495 руб. 88 коп. в составе расходов нарушает права налогоплательщика, противоречит налоговому законодательству и поэтому является неправомерным, налогоплательщик вправе учесть в составе расходов полную стоимость основных средств, включая сумму остаточной стоимости.

На основании изложенного, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке статьи 71 АПК РФ, руководствуясь нормами права, регулирующими спорные правоотношения, суды правомерно удовлетворили заявленные требования истца, признав решение налогового органа N 2.16-0-14/31 от 02.11.2020 недействительным.

Судебная коллегия суда кассационной инстанции соглашается с выводами судов предыдущих инстанций, считает, что при рассмотрении заявления по существу суды полно и всесторонне определили круг юридических фактов, подлежащих исследованию и доказыванию, которым дали обоснованную юридическую оценку, и сделали правильный вывод о применении в данном случае конкретных норм материального и процессуального права, в связи с чем, основания для изменения или отмены судебных актов отсутствуют.

Приведенные в кассационной жалобе доводы были предметом рассмотрения судов нижестоящих инстанций, свидетельствуют не о нарушении или неправильном применении судами норм материального и процессуального права, а о несогласии заявителя с установленными по делу фактическими обстоятельствами и оценкой судом доказательств.

Переоценка установленных судами нижестоящих инстанций фактических обстоятельств дела и представленных участниками спора доказательств в силу положений статьи 286 АПК РФ в полномочия суда кассационной инстанции не входит.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 21.06.2021 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2021 по делу N А65-4046/2021 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.