Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 7 апреля 2021 г. N Ф06-2454/21 по делу N А12-7251/2020

г. Казань

07 апреля 2021 г.

Дело N А12-7251/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 1 апреля 2021 года.

Полный текст постановления изготовлен 7 апреля 2021 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Кормакова Г.А.,

судей Хакимова И.А., Савкиной М.А.,

при участии представителей:

общества с ограниченной ответственностью "Астра" - Джумагалиева А.Б. (директор, по паспорту),

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Волгоградской области - Долотова Е.И. (по доверенности от 11.01.2021),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Астра"

на решение Арбитражного суда Волгоградской области от 18.09.2020 и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.12.2020

по делу N А12-7251/2020

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Астра" (ОГРН 1063454015943, ИНН 3423019657) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Волгоградской области о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Астра" (далее - ООО "Астра", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Волгоградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Волгоградской области (далее - МИФНС России N 4 по Волгоградской области, налоговый орган, инспекция) от 28.10.2019 N 10-17/2000 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) на сумму 8 839 343 руб., пени 2 748 814,48 руб., штрафа в порядке статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 929 689 руб., штрафа в размере 1 250 478 руб. в порядке статьи 119 НК РФ за непредставление деклараций по НДС, штрафа в размере 2000 руб. в порядке статьи 119 НК РФ за непредставление деклараций по налогу на прибыль.

Решением Арбитражного суда Волгоградской области от 18.09.2020, оставленным без изменения постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.12.2020 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, ООО "Астра" обратилось в Арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, просит обжалуемые судебные акты отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

В предоставленном отзыве на кассационную жалобу МИФНС России N 4 по Волгоградской области, полагая, что обжалуемые судебные акты являются обоснованными и законными, просит оставить их без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей налогового органа и общества, проверив в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) законность обжалуемых судебных актов, не находит оснований для их отмены.

Как следует из материалов дела, МИФНС России N 4 по Волгоградской области проведена выездная налоговая проверка ООО "Астра" по вопросам правильности исчисления, своевременности уплаты (удержания), полноты и своевременности уплаты в бюджет по всем налогам и сборам за период с 01.01.2015 по 31.12.2017.

По результатам рассмотрения акта налоговой проверки от 22.05.2019 N 10- 17/55дсп и других материалов, инспекцией принято решение от 28.10.2019 N 10-17/2000, в соответствии с которым общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения на основании пункта 1 статьи 119, пункта 1 статьи 122, статьи 123 НК РФ в виде штрафных санкций в общей сумме 2 189 512 руб. Указанным решением доначислен и предложен к уплате налог на добавленную стоимость в сумме 8 839 343 руб. и пени в сумме 2 751 783,98 руб.

Не согласившись с решением МИФНС России N 4 по Волгоградской области, ООО "Астра" оспорило его вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Волгоградской области от 13.02.2020 года N 96 апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции 28.10.2019 N 10-17/2000 является незаконным и нарушает права ООО "Астра", общество обратилось в арбитражный суд с рассматриваемыми требованиями.

В ходе рассмотрения настоящего дела судами установлено, что ООО "Астра" в спорный период осуществляло торгово-закупочную деятельность продовольственными и непродовольственными товарами, применяя при этом два специальных режима налогообложения - в виде уплаты ЕНВД и УСНО.

Общество осуществляло деятельность по адресам, расположенным в г. Палласовка Волгоградской области: ул. Юбилейная, 179; ул. Ленина, 7а; ул.Первомайская, 6; ул. Мира, 1; ул. Коммунистическая, 18, то есть в одном городском округе.

В соответствии с пунктом 4 статьи 346.12 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие в соответствии с главой 26.3 НК РФ на уплату ЕНВД по одному или нескольким видам предпринимательской деятельности, вправе применять УСН в отношении иных осуществляемых ими видов предпринимательской деятельности.

ЕНВД может применяться, только по отдельным видам деятельности. По деятельности, не переведенной на ЕНВД, можно применять УСН.

Согласно пункту 8 статьи 346.18 НК РФ при совмещении УСН и ЕНВД необходимо вести раздельный учет доходов и расходов по каждому применяемому налоговому режиму.

УСН и ЕНВД могут применяться организацией и по одному виду деятельности, указанному в пункте 2 статьи 346.26 НК РФ, но при этом обособленные подразделения (объекты), через которые ведется такая деятельность, не должны находиться (Письма Минфина России от 16.07.2018 N 03-11-06/3/50004, от 09.08.2013 N 03-11-11/32275, от 24.07.2013 N 03-11-11/29241): на территории одного муниципального района, одного городского округа.

Таким образом, совмещение ЕНВД и УСН по одному виду деятельности недопустимо по объектам, которые находятся: на территории одного муниципального образования или на территории одного города федерального значения.

На основании изложенного, по указанному эпизоду суды пришли к выводу, что в отношении одного и того же вида предпринимательской деятельности, осуществляемого на территории одного городского округа, система налогообложения в виде ЕНВД и УСН одновременно применяться не могут.

При рассмотрении требования по эпизоду включения выручки по взаимоотношениям с ГКУ ЦСЗН по Палласовскому району в ЕНВД, суды установили следующее.

В соответствии с пунктом 4 статьи 346.26 НК РФ уплата индивидуальными предпринимателями ЕНВД предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются плательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Исходя из подпункта 6 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ ЕНВД может применяться к розничной торговле, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли.

При этом для целей главы 26.3 НК РФ розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого единый налог не применяется.

В соответствии с договором от 22.01.2016 N 4 о компенсации затрат на предоставление продуктов питания отдельным категориям граждан с использованием талонов, заключенным обществом (Поставщик) с ГКУ ЦСЗН по Палласовскому району, Поставщик обязуется предоставить гражданам - получателям целевых потребительских субсидий продукты питания, за исключением хозяйственных товаров, алкогольной продукции, в том числе пива, на основании выданных талонов, а ГКУ ЦСЗН по Палласовскому району производит компенсацию затрат, понесенных Поставщиком за счет средств областного бюджета, предусмотренных на выплату целевых потребительских субсидий.

Указанный договор заключен с целью осуществления ГКУ ЦСЗН по Палласовскому району деятельности, направленной на обеспечение граждан целевыми потребительскими субсидиями на приобретаемые продукты питания.

Сторонами по договору являются ООО "Астра" и ГКУ ЦСЗН по Палласовскому району, а не физические лица - получатели целевых потребительских субсидий на продукты питания.

Оценив положения заключенного договора, суды согласились с позицией налогового органа о том, что договор от 22.01.2016 N 4 отвечает требованиям договора поставки, а взаимоотношения ООО "Астра" с ГКУ ЦСЗН по Палласовскому району, имеют оптовый характер.

Суды исходили из того, что положениями статьи 493 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором, договор розничной купли-продажи считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.

В данном случае, граждане не производили оплату в кассу налогоплательщика, им не выдавался кассовый, товарный или иной документ, подтверждающий оплату товара.

При указанных обстоятельствах суды пришли к выводу о том, что выручка, полученная обществом в рамках муниципального контракта, заключенного с ГКУ ЦСЗН по Палласовскому району, неправомерно включена в выручку, подпадающую под деятельность, облагаемую ЕНВД.

По эпизоду необоснованного применения ЕНВД, при фактическом использовании в деятельности объектов торговли, общая площадь торговых залов которых составила свыше 150 кв.м. суды установили следующее.

Согласно пункту 6 части 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 кв. м. Для целей настоящей главы розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли, признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого единый налог не применяется.

Для исчисления суммы единого налога в зависимости от вида предпринимательской деятельности используются следующие физические показатели, характеризующие определенный вид предпринимательской деятельности, и базовая доходность в месяц. При розничной торговле, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, физическим показателем выступает площадь торгового зала (в квадратных метрах).

Согласно положениям статьи 346.27 НК РФ площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.

В целях главы 26.3 НК РФ к инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы).

В случае если розничная торговля осуществляется в арендованных помещениях, то площадь торгового зала, используемая арендатором для организации торговли, определяется также на основании указанных выше инвентаризационных документов и документов, подтверждающих право пользования помещением (площадью), то есть договоров аренды с указанием в них размера площади, переданной в аренду.

Судами из анализа информации о торговых объектах, на которых обществом осуществлялась предпринимательская деятельность установлено, что названная деятельность велась организацией в объектах розничной торговли, общая площадь торговых залов которых составила свыше 150 кв.м.

Факт превышения площади торгового зала установленного размера подтверждается следующей совокупностью доказательств: документами, представленными ФГУП "Ростехинвентаризация"; документами, представленными ООО "Астра"; протоколами осмотров территории по адресам места регистрации торговых объектов; свидетельскими показаниями покупателей, работников ООО "Астра".

Условное деление торговых площадей магазинов и использование их совместно с ИП Джумагалиевым А.Б., который применяет специальный режим налогообложения в виде уплаты ЕНВД и является с 10.09.2012 руководителем и соучредителем в ООО "Астра", носило формальный характер, все магазины функционировали и воспринимались покупателями как единый торговый объект.

На основании изложенного, суды пришли к выводу о том, что общество необоснованно применяло ЕНВД, поскольку фактически использовало в деятельности объекты торговли, общая площадь торговых залов которых составила свыше 150 кв.м.

Судами учтено, что обществу не вменяется получение налоговой экономии путем создания незаконной схемы минимизации налоговых обязательств по взаимоотношениям с ИП Джумгалиевым А.Б.

Более того, общество с 01.10.2017, в связи с переходом на УСН, изменило данные о размере занимаемых площадей по объектам, расположенным по адресам: Волгоградская область, г. Палласовка, ул. Мира, 1, и ул. Юбилейная, 179, указав полную торговую площадь залов - 199,2 кв.м. и 163,9 кв.м., тем самым подтвердив выводы налогового органа.

В силу пункта 4 статьи 346.13 НК РФ, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15, подпунктами 1, 3 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ, превысили 60 000 000 руб. и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3, 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

Организация, утратившая право на применение УСН, становится плательщиком НДС в соответствии с положениями главы 21 НК РФ с 1-го числа первого месяца квартала, в котором произошла вынужденная смена налогового режима.

Судами из материалов налоговой проверки установлено, что со 2 квартала 2015 года доходы ООО "Астра" превысили предельный размер доходов, ограничивающий право налогоплательщиков на применение УСН, и составили 68 820 тыс. рублей.

Поскольку ООО "Астра" не предоставлены в ходе налоговой проверки регистры налогового и бухгалтерского учета, инспекция определила налоговые обязательства общества в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

В силу положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

При этом применение расчетного метода обязательно для налогового органа в случаях, когда по результатам проверки не представляется возможным определить действительный размер налоговых обязательств проверяемого лица в силу недостатков оформления имеющихся у него первичных учетных документов или при их отсутствии, но при неоспоримости самого факта осуществления соответствующей хозяйственной деятельности и сопутствующих ей хозяйственных операций (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12).

Для расчета налоговых обязательств органом контроля принята выручка из бухгалтерской отчетности ООО "Астра" за проверенный налоговым органом период, при отсутствии иных регистров, в связи с их утерей при пожаре, что подтверждается справкой о пожаре от 20.11.2018 N 4-44-02/188.

Налоговому органу по итогам проведенных мероприятий налогового контроля не представилась возможность установить сведения о всей сумме выручки, полученной налогоплательщиком по адресу: г. Палласовка, ул. Коммунистическая, 18, поскольку общество контрольно-кассовую технику (далее - ККТ) установило по данному адресу только 05.06.2017. При этом на данном объекте предпринимательская деятельность велась на протяжении всего отчетного периода.

У налогового органа также отсутствовали фискальные отчеты по ККТ, действующим на протяжении всего проверяемого периода по иным адресам.

Из анализа расчетного счета, установлено, что за проверенный период ООО "Астра" оприходована торговая выручка в размере:

2015 - 213 752 789,88 руб.

2016 - 175 096 022,72 руб.

2017 - 157 517 102,86 руб.

При сопоставлении фискальных отчётов с оприходованной торговой выручкой установлены расхождения: за 2015 год - 39 920 581,03 руб., 2016 год - 31 295 164,15 руб., 2017 год - 145 467 489,33 руб.

Доводы общества о том, что согласно фискальным отчетам выручка в 2015 году составляет 164 588 371 руб., в 2016 году - 183 326 722 руб., в 2017 году - 162 336 560,60 руб. (всего 510 251 653,70 руб.), отклонены, поскольку данные фискальные отчеты заявителем в налоговые органы не представлены.

При таких обстоятельствах, налоговый орган обоснованно для расчета налоговых обязательств принял выручку из бухгалтерской отчетности ООО "Астра" за 2015 - 2017 годы.

Обществом в спорном периоде в бухгалтерской отчетности отражена выручка: за 2015 год - 251 945 тыс. руб.; за 2016 году -215 777 тыс. руб.; за 2017 году - 179 192 тыс. руб.

В виду того, что ООО "Астра" не вело раздельный учет по ставкам НДС, налоговым органом произведено распределение товаров на облагаемые НДС по ставкам 10% и 18%, на основании расходных документов, представленных к проверке контрагентами общества в соответствии со статьей 93.1 НК РФ.

Таким образом, налоговые обязательства ООО "Астра" по НДС рассчитаны на основании полученных обществом доходов, определенных пропорционально стоимости закупленных товаров, отнесённых по группам, облагаемых НДС по ставкам 10% и 18%; сумма НДС со стоимости реализованных товаров рассчитана по ставкам 10% и 18% пропорционально общей сумме полученного дохода (с учетом "входящего" НДС) и с учетом документально подтвержденных расходов.

В результате произведенного налоговым органом расчета налог на прибыль заявителю доначислен не был. При этом, в связи с непредставлением налоговых деклараций по налогу на прибыль, общество привлечено к налоговой ответственности по статье 119 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 2000 руб.

При указанных обстоятельствах, суды согласились с выводами налогового органа о том, что со 2 квартала 2015 года доходы ООО "Астра" превысили предельный размер доходов, ограничивающий право налогоплательщиков на применение УСН.

В кассационной жалобе налогоплательщик указывает, что приведенная отчетность является ошибочной.

Указанный довод является необоснованным и подлежит отклонению, поскольку Территориальным органом Федеральной службы государственной статистики по Волгоградской области (далее - Росстат) письмом от 07.08.2020 N А4-37-12/233-ТС представлены сведения, из которых следует, что уточненные данные годовой бухгалтерской отчетности за период 2015 - 2017 гг. ООО "Астра" не представляло.

Кроме того, в суд первой инстанции предоставлены заключения аудитора по ООО "Астра" за 2015-2017 годы, из которого следует, что бухгалтерская отчетность отражает достоверно, во всех существенных отношениях, финансовое положение ООО "Астра", результаты ее финансово- хозяйственной деятельности и движение денежных средств в соответствии с установленными правилами составления отчетности.

Таким образом, бухгалтерская отчетность за 2015, 2016, 2017 годы, самостоятельно представленная ООО "Астра" в налоговый орган, признана достоверной, о чем свидетельствуют вышеуказанные заключения аудита, изменений данной бухгалтерской отчетности не было, что подтверждается Росстатом, в связи с чем, инспекция, исчерпав все методы определения действительных налоговых обязательств, ввиду не представления обществом первичных документов, используя бухгалтерскую отчетность, путем расчетного метода, согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ установила реальный размер действительных налоговых обязательств ООО "Астра".

Довод ООО "Астра" о том, что инспекцией в ходе налоговой проверки не запрашивались договоры субаренды у Джумагалиева А.Б. и Усунгалиевой Д.Б. правомерно отклонены судами, так как налоговым органом в адрес указанных предпринимателей были направлены требования о предоставлении документов от 22.03.2019 N 10-17/77/4 и от 01.03.2019 N 10-17/76/2, однако, указанные требования не исполнены, документы в налоговый орган не представлены.

Представленным заявителем договор аренды нежилого помещения, заключенные ООО "Астра" с Дехерт А.Ф., суды обоснованно оценили критически, поскольку, инспекцией в ходе проверки у ООО "Астра" и Дехерта А.Ф. истребовались соответствующие договоры аренды и документы к ним, однако требования исполнены не были.

Представленные обществом в суд книги продаж за 2015 год, 2016 год, за 2017 год, регистры доходов и расходов с расшифровкой за 2015 год, 2016 год, за 2017 год, книги доходов и расходов за 2015, 2016, 2017 года по УСН, не опровергают выводы судов в указанной части, поскольку сами первичные документы, подтверждающие сведения, отраженные в указанных документах, заявителем так и не представлены.

Обоснованность произведенного органом контроля расчета налоговых обязательств соответствует сложившейся по данному вопросу судебной практике (Определением Верховного Суда РФ от 15.12.2017 N 309-КГ17-18539 по делу N А07-17479/2015).

Судами проверены процедура и сроки проведения налоговой проверки, существенных нарушений не выявлено.

На основании изложенного, исследовав и оценив в порядке статьи 71 АПК РФ все полученные по делу доказательства в совокупности и взаимной связи, руководствуясь нормами права, регулирующими спорные правоотношения, принимая во внимание обстоятельства дела, сведения, содержащиеся в первичных документах, суды нижестоящих инстанций, с учетом сведений, полученных налоговым органом в ходе проверки, пришли к законному и обоснованному выводу об отсутствии оснований для удовлетворения требования общества.

Судебная коллегия считает, что судами первой и апелляционной инстанций при рассмотрении дела установлены и исследованы все существенные для принятия правильного решения обстоятельства, им дана надлежащая правовая оценка, выводы, изложенные в судебных актах, основаны на имеющихся в деле доказательствах, соответствуют фактическим обстоятельствам дела и действующему законодательству.

Доводы, приведенные в кассационной жалобе, по существу направлены на переоценку исследованных судом доказательств и установленных обстоятельств, что в силу статьи 286 АПК РФ не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

При таких обстоятельствах оснований для отмены обжалованных судебных актов с учетом доводов, приведенных в кассационной жалобе, у суда кассационной инстанции не имеется.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Волгоградской области от 18.09.2020 и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.12.2020 по делу N А12-7251/2020 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке и сроки, предусмотренные статьями 291.1, 291.2 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья

Г.А. Кормаков

Судьи

И.А. Хакимов М.А. Савкина