Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 22 января 2024 г. N Ф06-12264/23 по делу N А55-28235/2022

г. Казань

22 января 2024 г.

Дело N А55-28235/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 18 января 2024 года.

Полный текст постановления изготовлен 22 января 2024 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Мухаметшина Р.Р.,

судей Закировой И.Ш., Хабибуллина Л.Ф.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Гарифуллиной Л.Р.,

при участии в судебном заседании с использованием системы веб-конференции после перерывам представителей:

общества с ограниченной ответственностью "Виктория" - Бекетов М.Н., доверенность от 18.01.2024,

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Самарской области - Баграмян Т.Б., доверенность от 04.05.2023,

Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области - Баграмян Т.Б., доверенность от 19.06.2023,

рассмотрел в открытом судебном заседании путем использования системы веб-конференции (онлайн заседания) кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Самарской области и Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области,

на решение Арбитражного суда Самарской области от 13.07.2023 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.10.2023

по делу N А55-28235/2022

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Виктория" (ИНН: 6324100528) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Самарской области, третьи лица: - Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Самарской области, о признании недействительным ненормативного акта,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Виктория" (далее - ООО "Виктория", заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 АПК РФ, просит признать решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Самарской области (далее - инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) от 15.03.2022 N 10-39/21 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным в части привлечения к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ в размере 260 473 руб., доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 630 682 руб., а также начисление пени в размере 182 374,53 руб.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований на предмет спора, были привлечены: Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области (далее - Управление), Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Самарской области.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 13.07.2023 заявленные требования ООО "Виктория" удовлетворены.

Постановлением Одиннадцатого Арбитражного апелляционного суда от 04.10.2023 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Инспекция и Управление, не согласившись с принятыми по делу судебными актами, обратились в Арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой, ссылаясь на неправильное применение судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, а также несоответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, просят отменить судебные акты судов предыдущих инстанций, в удовлетворении заявленных обществом требований отказать.

В отзыве на кассационную жалобу налогоплательщик доводы жалобы отклонил, просит оставить принятые судебные акты без изменения кассационную жалобу без удовлетворения, считая их законными и обоснованными.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, проверив в соответствии со статьей 286 АПК РФ законность обжалуемых судебных актов, не находит оснований для их отмены в связи со следующим.

Как следует из материалов дела, по налоговым органом проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "Виктория" по НДС за период с 01.07.2019 по 30.06.2020, по результатам которой принято решение от 15.03.2022 N 10-39/21 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому ООО "Виктория" привлечено к налоговой ответственности предусмотренной:

- п. 3 ст. 122 НК РФ 504 448 руб.

- п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 8 200 руб.,

- доначислен НДС в размере 1 261 120 руб.,

- пени в размере 369 368,36 руб. Итого по решению: 2 143 136,36 руб.

Основанием для доначисления налога и пени явилось неосновательное, по мнению налогового органа, заявление налогоплательщиком налогового вычета по НДС по двум контрагентам - ООО "Миракл Системс" и ООО "Фитландия".

Решением Управления N 03-30/162 от 27.10.2022 жалоба общества частично удовлетворена, решение инспекции отменено в части доначисления штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ в сумме 3 245 925 руб., штрафа по п. 1 ст. 126 НК РФ в сумме 2 125 руб. В оставшейся части решение оставлено без изменения.

Решением Управления от 20.06.2022 N 03-30/064@ обжалуемое решение Инспекции оставлено без изменения, а апелляционная жалоба ООО "Виктория" - без удовлетворения.

Изложенные обстоятельства послужили основанием для обращения общества в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Изложенные обстоятельства послужили основанием для обращения общества в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, руководствуясь положениями статей 54.1, 169, 171, 172, 247, 252 Налогового кодекса Российской Федерации, статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", учитывая разъяснения, изложенные в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", суды пришли к выводу об удовлетворении заявленных требований, при этом исходили из следующего.

В силу части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации действия, решения органов, осуществляющих публичные полномочия, могут быть признаны незаконными, если они не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской деятельности.

Порядок предоставления налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость установлен статьями 171-172 Кодекса. Исходя из указанных норм, суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), подлежат вычетам в случае приобретения этих товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, после их принятия на учет и при наличии счет-фактур, выставленных продавцами. При этом счет-фактуры должны быть составлены с соблюдением требований к их оформлению, приведенных в пунктах 5, 5.1 и 6 статьи 169 Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 252, статьи 313, пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 Кодекса условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль и применения вычетов по налогу на добавленную стоимость является действительное совершение хозяйственных операций, в связи с которыми налогоплательщиком заявлены расходы и применены налоговые вычеты.

Как указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета признается налоговой выгодой. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если налоговым органом будет доказано, что приобретение товаров (работ, услуг) в действительности не имело места, а представленные налогоплательщиком документы являются недостоверными, о чем налогоплательщик не мог не знать.

Таким образом, возможность применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и отнесения понесенных организацией затрат в состав расходов при исчислении налога на прибыль обусловлена наличием реального осуществления хозяйственных операций, а также соблюдением требований статей 169, 171, 172, 252 Кодекса в части достоверности сведений, содержащихся в первичных документах.

Из содержания норм Налогового кодекса Российской Федерации с учетом правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 15.02.2005 N 93-О, следует вывод том, что обязанность подтверждать обоснованность расходов, а также правомерность применения вычетов по НДС первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров, (работ услуг), поскольку именно он выступает субъектом, исчисляющим итоговую сумму налога, подлежащую уплате в бюджет.

Условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены. При этом должны приниматься во внимание доказательства, представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

В пункте 9 Постановления N 53 определено, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Из положений статей 9, 65, 67, 68 и 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что судебной оценке подлежат все имеющиеся в деле доказательства, входящие в предмет доказывания по данному делу, в их совокупности и взаимосвязи. Если налоговый орган представляет доказательства того, что в действительности хозяйственные операции с заявленными налогоплательщиком контрагентами не осуществлялись и не могли осуществляться, суды не могут ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Кодекса, а должны оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать, в том числе, невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций (пункт 5 Постановления N 53).

Аналогичные правовые подходы введены в действие статьей 54.1 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 Кодекса не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Пунктом 2 статьи 54.1 Кодекса при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В целях пунктов 1 и 2 указанной статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным (пункт 3 статьи 54.1 Кодекса).

В силу пунктов 1-2 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. При этом арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Как следует из материалов дела ООО "Виктория" (Покупатель) и ООО "Миракл Системс" (Поставщик) заключен договор поставки от 30.10.2019 N 21, а также между ООО "Виктория" (Покупатель) в лице директора Шилина Дмитрия Константиновича и ООО "Фитландия" (Поставщик) в лице директора Федорцева Ильи Дмитриевича заключен договор поставки от 30.09.2019 N 34. По условиям указанных договоров Продавец передает Покупателю товар (пиломатериалы, брус антисептированный), а Покупатель принимает его и оплачивает его и оплачивает в количестве и ассортименте согласно универсального передаточного документа или товарной накладной в сроки предусмотренные договором.

В ходе налоговой проверки и в материалы дела для подтверждения правомерности произведенных расходов в ходе проведения выездной налоговой проверки ООО "Виктория" представлены следующие документы по контрагентам ООО "Миракл Системс", ООО "Фитландия": договора поставки от 30.10.2019 N 21, от 30.09.2019 N 34; Карточка счета 60 по контрагентам; универсальные передаточные документы.

Суды первой и апелляционной инстанции, рассмотрев материалы дела, доводы сторон, пришли к правомерному выводу о том, что совокупность представленных налоговым органом доказательств не позволяет установить недобросовестность налогоплательщика и не подтверждает отсутствие реальности хозяйственных операции между заявителем и контрагентами, поскольку доказательства взаимозависимости, аффилированности, подконтрольности или согласованности действий заявителя с контрагентами ООО "Миракл Системс", ООО "Фитландия" не доказана налоговым органом.

Налоговым органом не доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и что ему было известно о нарушениях, допущенных контрагентами, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентами.

При заключении договора заявителем была проверена добросовестность поставщиков посредством проверки документов и информации из открытых источников.

В частности, были запрошены и получены от контрагентов такие документы как: уставы, свидетельства о получении ИНН, КПП, приказы назначения на должность директоров, выписки из ЕГРЮЛ и т.д. Истребование таких документов и сведений подтверждает проявление налогоплательщиком должной осмотрительности.

Довод налогового органа об отсутствии у контрагента управленческого и технического персонала, основных и транспортных средств, не может выступать квалифицирующими признаками возможности или невозможности ведения предпринимательской деятельности.

Кроме того, факт отсутствия материальных и трудовых ресурсов у контрагентов налогоплательщика не исключает возможности реального осуществления хозяйственных операций и не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды, поскольку привлечение работников возможно по договорам гражданско-правового характера, а также аутсорсинга и аутстаффинга.

При этом судами отмечено, что решение Инспекции не содержит сведений о проведенных налоговым органом проверках, мероприятиях налогового контроля с целью установления реального наличия либо отсутствия у контрагента трудовых ресурсов, основных средств, транспорта и т.д. Следовательно, доводы об отсутствии у контрагента необходимых ресурсов для выполнения работ являются лишь предположением, основанном на данных информационных ресурсов.

Кроме того, отсутствие собственных основных и транспортных средств, сотрудников может быть вызвано экономической нецелесообразностью содержания в собственном штате постоянных рабочих и основных средств на балансе.

Более того, как установлено судами данные доводы заинтересованного лица не соответствуют обстоятельствам, изложенным в оспариваемом решении, установленным на основании анализа движения денежных средств по расчетному счету ООО "Миракл Системс" за период с 30.10.2019 по 31.12.2019, в ходе которого установлены перечисления денежных средств за транспортные услуги в размере 492 000 рублей.

При этом исходя из хронологии представленных УПД взаимоотношения заявителя с данным контрагентом имело место в ноябре - декабре 2019.

Отсутствие полного совпадения дат в УПД контрагента и платежей не свидетельствует о невозможности использования обществом арендованных транспортных средств, либо оказания иными лицами транспортных услуг.

При этом в нарушение положений приказа Федеральной налоговой службы от 07.11.2018 N ММВ-7-2/628@, а также иных законодательных актов Российской Федерации, оспариваемое решение не содержит информации, какие счета, за какой период в каких банка исследовались налоговым органом в ходе проверки и как они могли быть проанализированы, если запросы в банки в ходе проведения проверки не направлялись о чем прямо следует из вводной части акта проверки, где указаны мероприятия налогового контроля, проведенные Инспекцией.

Более того, в ходе судебного разбирательства установлено и не оспаривается налоговым органом, что товар от поставщика вывозился Заявителем на арендованном автотранспорте. ООО "ВИКТОРИЯ" в проверяемом периоде арендовал автотранспорт, на котором забирался товар у поставщиков и перевозилась продукция в адрес покупателей, что подтверждается путевыми листами и товарно-транспортными накладными, предоставленными Заявителем в ходе проверки. В связи с чем доводы заинтересованного лица о наличии или отсутствии у контрагента транспортных средств ни в коей мере не могут являться доказательством реальности либо нереальности сделки.

Изложенные выше обстоятельства также свидетельствуют о необоснованности выводов налогового органа о нереальности сделки, мотивированные не представлением заявителем и контрагентом транспортных документов.

Ссылки налогового органа на протокол осмотра от 24.07.2020, который, по мнению проверяющих, указывает, что контрагент не находится по заявленному адресу, также не может быть признана судом достаточной для вывода о недостоверности документов, представленных налогоплательщиком в качестве подтверждения права на налоговый вычет по НДС с контрагентом ООО "Миракл Системс". Во-первых, этот вывод мотивирован тем, что в момент осмотра торгово-офисного центра, налоговый орган просто не нашел необходимый офис.

При этом в ходе проверки Инспекцией не устанавливался собственник здания и не проводился его допрос с целью установления реальной аренды офиса либо пользования на ином праве помещением спорным контрагентом.

Доводы налогового органа о не подтверждении директором контрагента ООО "Миракл Системс" взаимоотношений с заявителем основаны исключительно на факте не явки руководителя для дачи показаний, что, очевидно, не является равнозначным. При этом, судами отмечено, что в решении отсутствует обоснование со ссылкой на конкретные доказательства указание на получение руководителем, вызванным в качестве свидетеля повестки, отправлена ли данная повестка по адресу регистрации свидетеля, не сопоставлены факты даты получения повестки и времени явки в налоговый орган (возможно, повестка получена позже, чем свидетель вызван на допрос) и т.д. Указанные обстоятельства имеют существенное значение и для налогоплательщика неявка свидетелей вызвана объективными данными, указанными выше, а не предположительно скрыть какие-либо обстоятельства.

Указание налогового органа на протокол опроса Федоровцева Ильи Дмитриевича (директора ООО "Фитландия"), подтвердившего факт учреждения организации, но отрицающего фактическое руководство обществом, в отсутствие сведений, подтвержденных соответствующими доказательствами, о том, кто фактически отрыл расчетный счет и осуществлял по нему операции, кто подписывал налоговую отчетность от данного налогоплательщика, не могут быть признаны достаточным и необходимым доказательством нереальности сделки.

Ссылка инспекции на отсутствие экономического эффекта и экономической оправданности от сделки с данным контрагентом является несостоятельной, так как Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиком сделки с позиции оценки экономической целесообразности, рациональности и эффективности хозяйственных взаимоотношений. Налоговое законодательство не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. Налогоплательщик вправе единолично определять ее эффективность и целесообразность.

Согласно правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 15.12.2021 по делу N 305-ЭС21-18005, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения.

В рассматриваемом случае налоговым органом ни в ходе налоговой проверки, ни в ходе судебного разбирательства не установлены обстоятельства и в материалы дела не представлены доказательства причинения ущерба бюджету вследствие заключения заявителем спорной сделки. Напротив, материалы дела свидетельствуют об отсутствии у налогоплательщика умысла на получение необоснованной налоговой выгоды, поскольку подобная практика деловых взаимоотношений с указанным контрагентом в проверяемый период не носила исключительного характера.

Как следует из оспариваемого решения аналогичные выводы о нереальности сделок были сделаны в отношении иных контрагентов при аналогичных условиях заключения и исполнения договоров: ООО "СЛАН ФИНАНС" ИНН: 6321457400, ООО "ШАТЛЭК" ИНН: 6321212791, ООО "НАЧАЛО" ИНН: 6324070062, ООО "ЛОКОМОТИВ" ИНН: 6317131540, ООО "СЛАНТ" ИНН: 6321405419, ООО ВОЛГАСПЕЦПРОЕКТ" ИНН: 6321434917, ООО "ДИЗЕЛЬ" ИНН: 6321440452, ООО "ТОВАРЫ НАРОДНОГО ПОТРЕБЛЕНИЯ" ИНН: 6324078840, ООО ТПК "МАТРИЦА" ИНН: 6321241464, ООО "АЛЬЯНС - С" ИНН: 6312188197, ООО "СЕВЕРНОЕ СИЯНИЕ" ИНН: 7731321161, ООО "СЛАНТ МЕТИЗ" ИНН: 6321456597, ООО "НИМФАПЛЮС" ИНН: 6324052313, ООО "АКЛИНА" ИНН: 6323060819, ООО "ВОЛГАЛАНДИЯ" ИНН: 6318125796, ООО "ОПТРЕГИОН" ИНН: 6321435406, ООО "ГАММА" ИНН: 6317144073, ООО "ДРУЖБА" ИНН: 6448003118, ООО "МЕГАПОЛИС" ИНН: 6441024020, ООО "ВОСТОК" ИНН: 6448011920.

Однако по результатам рассмотрения возражений налогоплательщика, в том числе на стадии судебного разбирательства, налоговый орган признал обоснованность заявленной налоговой выгоды в виде заявленного налогового вычета по НДС по этим контрагентам

При этом в ходе судебного разбирательства заинтересованным лицом не представлены достаточные и необходимые доводы и доказательства о наличии обстоятельств, которые позволяют установить наличие реальных расхождений во взаимоотношениях заявителя со спорным контрагентом и названными выше поставщиками, как по оформлению, так и исполнении этих сделок.

Данные обстоятельства подтверждают вывод о необоснованности доводов налогового органа в отношении спорных контрагентов.

На основании положений статьи 169 НК РФ и позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 16.07.2009 N 924-О-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы открытого акционерного общества "ЛК Лизинг" на нарушение конституционных прав и свобод положениями статей 106, 110, 169, 171 и 172 НК РФ", нормы налогового права не предполагают формального подхода при разрешении налоговых споров, так арбитражные суды в случае сомнений в правильности применения налогового законодательства обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение юридически значимых обстоятельств (факт оказания услуг, реализации товара, наличие иных документов, подтверждающих хозяйственные операции, и другие) (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 24.01.2008 N 33-О-О и от 05.03.2009 года N 468-О-О).

Проведенной проверкой достоверно установлено, что в проверяемом периоде ООО "Виктория" поставляло свою продукцию в значительным объеме следующим основным покупателям: - АО "ЛАДА-ИМИДЖ" по договору от 30.06.2019 N Д3142/1359/И19, - ООО "АККУРАЙД УИЛЗ РУССИА" по договору поставки от 15.05.2019, - ООО "РОБОЛА" по договору от 15.07.2019 N 1907/25, - ООО "ЛАДАПЛАСТ-Т" по договору поставки от 15.05.2019 N В2019-00146.

При этом, как установлено судами в ходе налоговой проверки налоговым органом не исследованы обстоятельства, свидетельствующие о наличии у налогоплательщика необходимого сырья, источниках его получения, соотношения объема изготовленной и поставленной продукции с количеством сырья закупленного заявителем у "реальных", по мнению заинтересованного лица, поставщиков.

ООО "Миракл Системс" поставлялся не только брус, но и пиломатериалы, из которых ООО "ВИКТОРИЯ" изготовлен необходимая вышеперечисленным Заказчикам продукция.

Как установлено в ходе проверки согласно карточке но счету 10 "Материалы" имеет место списание в дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы" с назначением "на изготовление поддонов" в ноябре 2019 в количестве 69,825 мЗ, в декабре 2019 в количестве 152,77 мЗ, что полностью соответствует поставленным материалам ООО "Миракл Системс".

В связи с изложенным довод Инспекции о "формальном представление отчетности, Анализ ИР "Риски" ООО "Миракл Системс", не может свидетельствовать о нереальности сделки.

Исчисление и уплата налогов в минимальных размерах не является налоговым правонарушением. Достоверность налоговой отчетности не может опровергаться лишь незначительной суммой, исчисленной в бюджет, значительной долей расходов и налоговых вычетов. Инспекцией не установлены признаки вывода денежных средств контрагентом в адрес заявителя, не представлены доказательства фиктивности совершаемых операций и иные порочащие достоверность налоговой отчетности и полноту уплаты налогов контрагентом факты. Аналогичные выводы содержатся в Определении ВС РФ от 14.05.2020 по делу N А42-7695/2917.

Данные об оборотах и размере налоговых платежей ООО "Миракл Системс", ООО "Фитландия" были известны налоговому органу, следовательно, при установлении фактов отражения в отчетности недостоверных данных либо неправильного исчисления налогов налоговый орган мог провести выездную налоговую проверку данной организации и предъявить соответствующие претензии именно к контрагентам.

Из материалов проверки следует, что налоговые органы не проводили выездную налоговую проверку ООО "Миракл Системс" и ООО "Фитландия", следовательно, по результатам проведенного предпроверочного анализа и в рамках проведенных контрольных мероприятий в отношении данной организации не выявлены нарушения, являющиеся основанием для проведения выездных проверок.

В материалах дела отсутствуют надлежащие относимые и допустимые в силу ст.ст. 64, 67 и 68 АПК РФ доказательства того, что применительно к спорным сделкам у общества отсутствовала разумная экономическая цель, либо то, что общество действовало совместно со спорными контрагентами исключительно только с целью получения необоснованной налоговой выгоды, либо имеются иные обстоятельства, которые позволили бы утверждать о недобросовестности налогоплательщика.

Не могут быть признаны в качестве достаточного и необходимого доказательства обоснованности оспариваемого решения выводы заинтересованного лица на разрывы в последующих звеньях, которые не подтверждены ссылками на результаты проведенных Инспекцией мероприятий налогового контроля, первичными документами.

Выявление инспекцией налоговых разрывов, возникших между контрагентами 2-го и последующих звеньев, никак не может вменяться в вину ООО "Виктория".

Общество не может нести ответственность за всю цепочку контрагентов и контролировать налоговую добросовестность поставщиков товаров, работ, услуг 2-го, 3-го и прочих звеньев, что подтверждается Письмом ФНС России от 23.03.2017 N o ЕД-5- 9/947@. Общество, как налогоплательщик, не несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Кроме того, Инспекцией не были доказаны взаимозависимость и подконтрольностью Обществу как непосредственно спорных контрагентов, так и контрагентов 2-го и последующих звеньев, что также исключает возможность возложения ответственности на Общество за действия контрагентов других звеньев цепи. В данном случае претензии налогового органа должны были быть направлены к самим спорным контрагентам и контрагентам последующих звеньев цепи, с которыми возникший разрыв не позволяет проверить факт реальности взаимоотношений между ними самими, а не к Обществу.

Более того, участие в судебных спорах ООО "Миракл Системс" по делам N : А40-262896/2020, A40-170625/2020, А40-67754/2020 также подтверждает ведение реальной финансово-хозяйственной деятельности спорным контрагентом.

Судами также отмечено, что в предварительном судебном заседании 06.12.2022 представитель Инспекции подтвердил, что ни приложения к акту налоговой проверки, ни приложения к дополнению к нему, в нарушение положений ст. ст. 100, 101 НК РФ, ООО "ВИКТОРИЯ" не вручались.

Из решения Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.01.2011 N ВАС-16558/10 следует, что с момента введения в действие положений п. 3.1 ст. 100 НК РФ налоговый орган обязан в силу прямого указания в данном Кодексе без обращения к нему проверяемого налогоплательщика направлять с актом проверки документы, подтверждающие факт налогового правонарушения, и выписки из них в случаях возникновения необходимости сохранения охраняемой законом тайны.

В определении от 22.08.2022 N 305-ЭС22-11385 по делу N А40-306672/2019 Верховный Суд Российской Федерации указал, что непредставление части материалов налоговой проверки по причине того, что, по мнению налогового органа, данные материалы не имеют отношения к выявленным правонарушениям или по каким-либо причинам не отражены в акте налоговой проверки также неправомерно, поскольку данные материалы были получены в рамках проведения выездной налоговой проверки Общества и имеют к нему непосредственное отношение.

Согласно правовой позиции, изложенной в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-0, право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное ст. 45 Конституции Российской Федерации, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах не только в рамках судопроизводства, но и во всех иных случаях привлечения к юридической ответственности. Применительно к налоговой ответственности одной из таких гарантий является вытекающее из ст. 24 (ч. 2) Конституции Российской Федерации право налогоплательщика знать, в чем его обвиняют, и представлять возражения на обвинения. Поэтому при определении процессуальных прав налогоплательщика при производстве дела в налоговых органах законодатель не может не предоставить ему право знать о появившихся у налогового органа претензиях, заявлять возражения против них, представлять доказательства незаконности или необоснованности принятого решения. Иное не соответствовало бы приведенным положениям Конституции Российской Федерации.

Таким образом, судами обоснованно отмечено, что не исполнив свою обязанность по направлению материалов проверки в адрес Заявителя, налоговый орган существенно нарушил права Общества на защиту.

Довод налогового органа, что в суде могут быть использованы все доказательства, в том числе добытые за пределами проверки является неправомерным и нарушающим положения действующего законодательства Российской Федерации.

Налоговый кодекс Российской Федерации устанавливает четкую процедуру сбора доказательств, исходя из которых следует, что сбор доказательств после окончания проверки (то есть после составления справки о проведенной проверке) и вне рамок дополнительных мероприятий налогового контроля не правомерен.

Допрос свидетеля - это действие, которое по закону может проводиться в ходе выездной налоговой проверки.

Таким образом, проведение допроса свидетелей после окончания выездной проверки и вне дополнительных мероприятий налогового контроля является нарушением установленного законом порядка сбора доказательств.

Как следует из позиции, изложенной в письме ФНС России от 23.04.2014 N ЕД-4-2/7970@, где указано, что использование допросов свидетелей, проведенных вне рамок налоговых проверок, в качестве доказательств совершенного налогоплательщиком правонарушения по уже завершенной налоговой проверке является неправомерным и противозаконным.

Положения НК РФ не позволяют проводить налоговому органу мероприятия налогового контроля после окончания выездной налоговой проверки и срока на проведение мероприятий дополнительного налогового контроля. Допрос свидетелей должен осуществляться в пределах срока проведения выездной налоговой проверки.

В качестве доказательства нереальности взаимоотношений с контрагентом ООО "Миракл Системс" налоговый орган ссылается на протокол допроса руководителя контрагента Моисеева Владимира Анатольевича (протокол допроса от 01.12.2020 N 189), а также видео допрос от 20.04.2023.

ООО "Миракл Системс" создано 17.10.2008, директором с момента создания и по 13.10.2017 был Шайдуллов Р.Т. Далее директора менялись с 13.10.2017-22.08.2018 являлся Унямин А.А., с 22.08.2018-16.10.2019 был Щукин С.Г., а Мосеев В.А. вступил в должность директора с 16.10.2019-30.07.2020.

Налоговый орган указывает, что Моисеев В.А. в ходе опроса указал, что не создавал ООО "Миракл Системс".

Между тем ООО "Миракл Системс" учреждено Шайдулловым Р.Т., который и был директором с момента создания по 13.10.2017.

При допросе (протокол допроса от 01.12.2020 N 189) Мосеев В.А. подтвердил, что лично обращался в налоговый орган, к нотариусу, получал ЭЦП и открывал счета в банках.

В обжалуемом решении протокол допроса от 01.12.2020 N 189 не отражен. На стр. 70, 77 решения налоговый орган указал, что Мосеев В.А. не явился на допрос в назначенное время по повесткам от 02.03.2020 N 13-23/004196, от 30.10.2020 N 7875.

Как следует из обжалуемого акта, директор ООО "Миракл Системс" Мосеев В.А. по повестке о вызове на допрос (исх. от 02.03.2020 N 13-23/004196, от 30.10.2020 N 7875 (повторно) в назначенное время не явился.

Таким образом, в ходе выездной налоговой проверки допрос Мосеева В.А. не проводился, что подтверждается обжалуемым решением.

Также в ходе судебного разбирательства Инспекцией в материалы дела был представлен видеодопрос Мосеева В.А. от 20.04.2023.

Должностные лица налогового органа должны строго соблюдать требования НК РФ при проведении контрольных мероприятий.

Согласно пп. 12 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля.

Порядок участия свидетеля в мероприятиях налогового органа урегулирован ст. 90 НК РФ.

Кроме того, согласно положениям НК РФ при проведении допроса составляется протокол по форме утвержденной Приказом ФНС России от 07.11.2018 N ММВ-7-2/628@.

Судами установлено, что при проведении данного видеодопроса нельзя однозначно идентифицировать личность допрошенного человека как бывшего руководителя ООО "Миракл Системс" ИНН 6321220087 Мосеева Владимира Анатольевича, так как по видео нельзя установить является ли предъявленный документ действительно подлинным паспортом. То есть личность Мосеева Владимира Анатольевича не установлена, нельзя установить номер телефона, на который совершен звонок, а также не установлено принадлежит ли данный номер Мосееву В.А. и пользуется ли он им.

В ходе проведения представленного видеодопроса протокол не составлялся и свидетелем не подписывался.

Нет доказательства предупреждения свидетеля об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний.

При указанных обстоятельств, с учетом допущенных нарушений при проведении видеодопроса, суд не нашел оснований для признания вычетов заявленных по контрагенту ООО "Миракл Системс" неправомерными на основании данного довода.

Как отмечалось ранее, в ходе допроса (протокол допроса от 01.12.2020 N 189) Мосеев В.А. подтвердил, что лично обращался в налоговый орган, к нотариусу, получал ЭЦП и открывал счета в банках, а предоставленные в материалы дела налоговые декларации ООО "Миракл Системс" подписаны им лично. Доказательств, опровергающих данные факты налоговым органом не предоставлено.

Как следует из материалов дела, поставка товара оплачена, задолженности у ООО "ВИКТОРИЯ" перед контрагентами ООО "Фитландия" и ООО "Миракл Системс" не имеется.

Согласно акту проверки от 05.04.2021 N 15-36/34 и дополнению к акту от 20.08.2021 N 10-37/23 никаких запросов в банки о предоставлении расчетных счетов ООО "ВИКТОРИЯ" налоговым органом в ходе проверки не направлялось, а соответственно и ответов с выписками по расчетным счетам не получалось и не исследовалось.

Таким образом, из материалов дела не следует, факт проведения анализа расчетных счетов ООО "Миракл Системс" налоговым органом. Кроме того, в них не содержится информация о направлении запросов в банки и предоставления ответов на них, а также предоставлении выписок по расчетным счетам.

Судами также установлено следующее:

Выездная налоговая проверка начата налоговым органом 30.10.2020, окончена - 05.02.2021, что подтверждено справкой об окончании выездной налоговой проверки N 15-35/4 от 05.02.2021.

05.04.2021 составлен акт выездной налоговой проверки.

24.06.2021 состоялось рассмотрение материалов налоговой проверки в отсутствии налогоплательщика.

02.07.2021 налоговым органом принято решение N 10-33/13 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля в срок до 01.08.2021.

20.08.2021 составлено дополнение к акту N 10-37/23.

10.11.2021 состоялось рассмотрение материалов налоговой проверки в отсутствии налогоплательщика.

Решение по результатам проверки вынесено 15.03.2022 N 10-39/21.

В п. 27 постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указано, что из взаимосвязанного толкования положений ст. 88, 89, 93, 93.1 (п. 1 и 1.1) и 101 НК РФ следует, что истребование у налогоплательщика, его контрагентов или иных лиц (в том числе государственных органов) документов, касающихся деятельности налогоплательщика, допускается лишь в период проведения в отношении этого налогоплательщика налоговой проверки либо дополнительных мероприятий налогового контроля.

В силу абз. 2 п. 3 ст. 93.1 НК РФ и приказа Федеральной налоговой службы от 07.11.2018 N ММВ-7-2/628@, налоговый орган обязан указать в требовании мероприятие налогового контроля, в ходе которого возникла "обоснованная необходимость" в получении документов (информации) относительно конкретной сделки, равно как доказать наличие такой необходимости, поскольку полномочия налоговых органов не абсолютны, а должны иметь правовые основания.

Согласно п. 1.7 дополнения к акту от 20.08.2021 N 10-37/23 налоговый орган в нарушении положений НК РФ после окончания проверки и составления акта проверки и до принятия решения от 02.07.2021 N 10-33/13 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля направило:

- требование от 11.04.2021 N 6026 в адрес ИП Николаев С.А. Ответ не предоставлен.

- поручение от 15.04.2021 N 3200 в адрес ИП Василевич С.Л. Предоставлен ответ вх. от 23.04.2021 N б/н.

- поручение от 15.04.2021 N 3199 в адрес ИП Солдатова Н.А. Предоставлен ответ вх. от 04.05.2021 N 109448144.

Налоговый орган в качестве мероприятия указало "вне рамок налоговых проверок", хотя такого мероприятия налогового контроля не существует.

Такими образом, суды пришли к выводу, что налоговый орган создает ситуацию, в которой нарушаются требования законодательства, а также права и законные интересы Заявителя на проведение в его отношении мероприятий налогового контроля в порядке, четко установленном НК РФ.

Также доводы налогового органа о визуальном отличии подписей руководителей контрагентов на актах сверки, из которых свидетельствует об отсутствии задолженности ООО "Виктория" перед спорными контрагентами, по которым не проводилась почерковедческая экспертиза и не заявлялась фальсификация в ходе судебного разбирательства, в отсутствие в материалах дела достоверных доказательств нереальности хозяйственных операций, отраженных во всех первичных документах и счетах-фактурах, не могут являться безусловным основанием для отказа в принятии вычетов по НДС по спорным сделкам.

Судами отмечено, что в материалах дела отсутствуют доказательства того, что применительно к спорным сделкам у общества отсутствовала разумная экономическая цель, либо то, что общество действовало совместно со спорными контрагентами с целью получения необоснованной налоговой экономии, либо имеются иные обстоятельства, которые позволили бы утверждать о недобросовестности налогоплательщика.

Все операции общества учтены в соответствии с действующим законодательством и обусловлены экономическим смыслом в виде получения дохода, ни один из участников не является убыточным. Контрагентами произведена уплата НДС в бюджет, начисление НДС заявителю, за те же операции является двойным налогообложением.

Таким образом, конкретных фактов, свидетельствующих о согласованности действий заявителя и контрагентов, предопределенности движения денежных и товарных потоков, совершении иных действий, направленных на создание искусственного документооборота и получение налоговой экономии, в ходе проверки не выявлено.

При отсутствии доказательств подконтрольности спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику на последнего не могут быть возложены негативные последствия недобросовестности контрагентов второго и последующих звеньев цепочки перечисления денежных средств по выпискам банков (Определение ВС РФ от 29.11.2016 N 305-КК16-10399 по делу N А40-71125/2015, от 06.02.2017 г. N 305-КК16-14921 по делу N А40-120736/2015).

Вместе с тем из обстоятельств, установленных в ходе рассмотрения дела и анализа доказательств, имеющихся в материалах дела следует, что обществом соблюдены требования ст. ст. 169, 171, 172, п. 1 ст. 54.1 НК РФ по сделкам с вышеуказанными контрагентами.

Судами установлено и материалами дела подтвержден факт представления налогоплательщиком на проверку налоговому органу всех необходимых документов, подтверждающих взаимоотношения между заявителем и спорными контрагентами, которые указаны судом, по каждому из спорных контрагентов в отдельности.

Приведенные Инспекцией в решении выводы сами по себе, безусловно не могут свидетельствовать о не совершении обществом хозяйственных операций, о наличии в его действиях умысла без наличия доказательств, что оно знало об указанных фактах и заключило с данным контрагентом сделки, желая либо сознательно допуская наступление вредных последствий.

Отсутствие контрагентов на момент проведения выездной налоговой проверки, не свидетельствует о невозможности осуществления данными организациями заявленной в учредительных документах предпринимательской деятельности в спорный период.

На налоговом органе, оспаривающим реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг. Иными словами, налоговый орган, вменяя налогоплательщику создание формального документооборота должен доказать, что приобретение товаров (работ, услуг) налогоплательщиком не имело места в действительности.

Судами также правомерно отмечено, что налоговые органы с помощью программы АСК НДС-2 имеют возможность контролировать исчисление НДС всеми плательщиками. Данная программа позволяет проанализировать книги - покупок и продаж налогоплательщиков, его контрагентов всех звеньев и выявить расхождения в отчетности. Доказательств, подтверждающих данный факт, в отношении спорных контрагентов налоговым органом в материалы дела не представлено.

Таким образом, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства в порядке статьи 71 АПК РФ, суды первой и апелляционной инстанции правомерно признали решение налогового органа не соответствующим закону, нарушающим права и законные интересы общества в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, поскольку налоговым органом не доказаны нереальность поставок и совершение Обществом налогового правонарушения по спорным сделкам, в связи с чем удовлетворили заявленные обществом требования.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе, судом округа отклоняются, поскольку были предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций, получили надлежащую правовую оценку, не опровергают выводы судов, не свидетельствуют о наличии предусмотренных статьей 288 АПК РФ оснований для отмены обжалуемых судебных актов и направлены по существу на переоценку доказательств и установленных судами фактических обстоятельств дела, что в силу статьи 286 АПК РФ не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Иное толкование заявителями кассационной жалобы положений действующего законодательства, а также иная оценка обстоятельств спора не свидетельствует о неправильном применении судами норм права.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены обжалуемых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Самарской области от 13.07.2023 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.10.2023 по делу N А55-28235/2022 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, установленном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья

Р.Р. Мухаметшин

Судьи

И.Ш. Закирова Л.Ф. Хабибуллин